我國中小企業內部審計外部化問題研究

[摘要]將企業內部審計外部化可以節約成本，提高企業核心競爭力。本文對我國中小企業內部審計外部化的理論基礎、現實動因、利弊及內容和形式等問題進行研究。

[關鍵詞]內部審計外部化；理論基礎；現實動因

[中圖分類號]F239.45 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194{2009)07-0053-02

內部審計外部化(Outsourcing the Internal Audit Func－tion)，即企業將其內部審計職能部分或全部通過契約委托給會計師事務所或其他專業人員實施。在我國，大量的中小型企業廣泛存在，筆者認為應該在中小型企業推廣內部審計外部化，充分發揮內部審計提供的增值性服務功能，提高企業核心競爭力。

一、我國中小企業內部審計外部化的理論基礎

(一)內部審計外部化的提出

1999年，由120多個國家參加的國際內部審計師協會(IIA)理事會通過了內部審計的新定義：“內部審計是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的是增加組織的價值和改善組織的經營”。這表明內部審計不再是一種局限于企業內部的自檢活動，而是可以通過充分利用“外部資源”履行其職能。

內部審計外部化，與企業其他的部門沒有內在的利益沖突和聯系，可以提供更具獨立性和客觀性的評價結果，也使企業專注于企業的核心業務。內部審計外部化最先是由安永、畢馬威等全球知名的會計咨詢機構提出的，他們認為內部審計是一個成本中心，不能為企業增加價值，企業應該關注自身的競爭優勢，將內部審計交給外部咨詢機構來完成。20世紀90年代以來，在西方國家，內部審計外部化開始受到較多關注。一項調查結果顯示：在2001年，超過25％的美國受訪者和31.5％的加拿大受訪者反映他們的內審工作已經外部化。而目前沒有實現內審工作外部化的公司中，大約有1／3反映他們打算將來實施內審工作外部化。

(二)內部審計外部化的理論基礎

內部審計外部化的理論基礎有很多，如成本效益理論、委托代理理論、交易費用理論、公司治理理論、核心競爭力理論等。對于中小企業內部審計外部化，成本效益原則和核心競爭力理論足以說明問題。 1、成本效益原則 成本效益原則是企業在經營管理過程中應當遵循的一項客觀原則，即投入盡可能低的成本同時獲取盡可能高的收益。對于中小型企業，在自身人員、資金、經驗等條件均較弱的情況下，內部審計外部化可以為企業節約招募、培訓費用和維持成本，同時降低雇傭成本。此外。外部咨詢機構之間的競爭可能導致在相同的價格下，企業可以選擇更為優質的服務。 2、核心競爭力理論 美國學者普拉哈拉德和英國學者哈默的核心競爭力理論認為，企業是資源和能力的集合，企業之間資源的異質性或企業擁有的特殊能力是決定企業競爭優勢和經營績效的關鍵因素，即核心競爭力。企業就是建立在核心能力基礎之上的，處于這一核心內部的活動將在企業內部形成團體，核心以外的活動將會從企業外部購入。內部審計作為企業的一種監督手段或咨詢活動，實質上是對本企業、本單位經濟活動的評價和咨詢，目的是為了使企業的內部控制更加有效或促進企業價值增值。所以，內部審計不是企業的核心業務，不一定要在企業內部完成。

二、我國中小企業內部審計外部化的現實動因

1、中小企業內部控制薄弱

內部控制薄弱是促使中小企業尋求外界力量進行企業內部審計的主要原因。企業內部控制的主要目標是保證財產物資的安全完整和會計信息的真實可靠；促使企業強化風險管理，提高經營效率。但是，我國的眾多中小型企業，憑借企業自身力量很難做到。

首先，企業管理層對內部控制的認識不足。我國中小企業的發展歷史比較短暫，企業規模較小。同時，中小企業中的相當一部分屬于私營性質，企業的投資者同時就是經營者，其管理能力和管理素質不高，管理思想落后，企業管理混亂。因而就存在許多“老板說了算”的現象，導致了有些企業不制定內部控制制度，結果收入不入賬，成本、費用虛高等現象屢見不鮮。其次，企業的內部控制制度不健全。一些中小型企業雖然建立了自身的內部控制機制，但是并不健全，表現在企業的內部控制沒有覆蓋所有的部門和人員，沒有滲透到企業各個業務領域和各個操作環節。再次，缺乏有效的監督機制。雖然我國已形成了包括政府監督和社會監督在內的企業外部監督體系，但由于企業數量龐大，監督力量有限，對中小企業的監督效果不盡人意。一些企業的業務經辦人員、財會人員甚至領導干部利用監督不力的漏洞，大量造假作弊。

2、中小企業資源匱乏

建立一個有效的內部審計部門，盼必要條件有3點：充足的資金；能夠獨立手其他部門的審機構；了解財務、管理和會風險分析的高級人才。處于成立初期或者正在逐漸完善中的中小型企業是不具備這些條件的。

第一，資金不足。對企業來說，內部審計是二個相對獨立于其他部門的部門，要有專門人員定期對企業的經濟業務和經營活動進行檢查、分析，從而達到查錯防弊，跟蹤檢驗。規避風險，提高企業經營效率的作用。然而，多數企業的資金緊張，主要用于支付經營活動，進行市場開拓、科技研發等，很難有多余的資金用于建立內部審計部門。第二，具備內部審計能力的人員不足。當前許多中小企業利用公司財務部的工作人員成立內部審計部門，造成了“兩套班子，一套人馬”的現象，對公司的內部控制并沒有起到實質性的積極作用。第三，智力資源匱乏。對大多數中小型企業來說，即使有了足夠的人員，知識型、創新型、復合型、能夠駕馭市場經濟變化的高級管理者也是少之又少。當競爭環境變動時。絕大多數中小企業顯得力不從心，無法對企業面臨的風險作出合理的評價和判斷。

3、中小企業經營風險巨大 經濟的全球化、企業的國際化使企業在激烈的競爭中，面臨許多新問題、新困難和高風險。在經濟情況瞬息萬變的今天，中小型企業一方面要保持核心競爭力，應付國內外大型企業的擠壓；另一方面又要權衡包括人員變動、生產、銷售和財務等各方面的經營風險。因此，企業管理層迫切需要諸如對本企業內部控制制度的評審、對經濟合同的把關、對經濟運行過程中不利因素的控制等服務。降低經營風險，提高經營效率，而應對競爭和規避風險的最佳方法就是引入外界力量，選取合適的內部審計外部化模式。

三、我國中小企業內部審計外部化的內容和方式

(一)中小企業內部審計外部化的主要內容

了解國際權威會計師事務所提供的內部審計服務內容，作為我國中小企業決策參考。普華永道作為世界性會計公司，提供的內部審計服務具有代表性。其提供審計服務和非審計服務兩類業務。審計服務包括財務審計、建設項目審計、物質采購審計、環境審計、固定資產項目審計和rr系統審計。非審計服務包括：幫助客戶降低成本和改進經營效率、審查客戶的內部審計部門業績、培訓審計人員服務、協助建立內部審計機構、風險控制評價和為《薩班斯法案》提供咨詢服務等。

筆者認為，既然是內部審計外部化，那么屬于內部審計工作范疇的都可以是內部審計外部化的內容，其最終目的是更好地履行內部審計職能。我國中小企業內部審計外部化是企業經營管理的內在需要，可以為企業提供增值服務。提高企業核心競爭能力。所以企業應著重考慮本單位的實際情況、所處行業和經營特點、企業文化以及現有內部審計的能力等因素，決定內部審計外部化的內容。目前內部審計外部化的主要內容有：對財務數據真實性、合法性的審計；基建審計；經濟責任審計；內部控制設計及有效性審核；對企業經營和管理的分析和評價等。

(二)中小企業內部審計外部化的主要方式

縱觀西方國家的經驗和我國已有的學術成果，中小企業進行內部審計外部化的主要方式可以分為全面外包、部分外包及管理咨詢3種方式。

第一，全部外包。組織一般不設內部審計部門，不論是出于何種目的的內部審計，都交由會計師事務所全權處理。組織可保留內部審計長以監督審計業務的執行，評價外包合同的履行情況及效果，并擔當在會計師事務所與管理層之間溝通的媒介。第二，部分外包，也稱為合作內審。指企業內部保留少數幾個內部審計人員，對于一些經常性的、不太重要的內部審計工作，由內部審計人員進行。而對一些重要的、涉及面較廣、需要較高職業判斷技能和合理知識結構的內部審計工作則由外界人員與內部審計人員共同開展。第三，審計管理咨詢。屬于會計師事務所現有咨詢或審計業務的延伸，主要是幫助企業確定企業內部審計機構設置、人員數量及配備情況。并有可能促進內部審計計劃的形成和改進。

四、我國中小企業內部審計外部化的利弊

全面、客觀地分析內部審計外部化給中小型企業帶來的各種積極和消極作用，可以幫助中小企業正確決策。

(一)內部審計外部化的積極作用

中小企業內部審計外部化可以增強內部審計獨立性和客觀性，保證審計質量。從根本上解決內部審計獨立性和客觀性差的問題；中小企業內部審計外部化能夠實現人力資源優化配置，節約企業成本；可以提高內部審計人員素質。提升審計質量；中小企業內部審計外部化最終能夠提高審計效益，增加企業價值。邁克爾·波特的競爭理論認為，在信息化時代。企業可以充分利用外部資源為自己增加價值。將內部審計職能外包，可以增加企業的價值：一是顯性價值，即通過審計發現問題，并及時予以糾正而減少損失；二是隱性價值，內部審計的隱性價值是通過在企業價值創造活動中充當參謀和顧問而體現的，通過合理化的建議可能會改變一個戰略設想，或是優化組織行動方案，從而提高組織可持續發展的能力。

(二)內部審計外部化的消極影響

企業經營管理環節的連續性和相關性使得財務評價、質量檢查、管理監督等職能都是與企業日常經營活動相關的，它們作為一個內部監督的整體存在。而內部審計外部化會在一定程度上破壞內部監督的整體性。企業進行內部審計外部化的主要原因之一就是為了增強競爭力，但是，將內部審計工作外部化的固有風險有可能使這一行為適得其反。為了取得更客觀、有效的咨詢和建議，企業勢必要透露部分核心信息。而在信息時代，企業商業機密的泄露有可能極大地削弱企業的競爭實力。另外，咨詢機構是否能夠有效地制定企業的長遠發展戰略也是無法保障的，作為獨立于企業經營活動之外的機構，咨詢機構由于對企業的錯誤認識而提供了無效的甚至有害的服務會成為企業發展的桎梏。