新會計準則下對會計信息的思考

高　亮

摘要：新的會計準則以市場為導向，強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，其目的是使企業提供的會計信息更真實地反映其經濟實質，并且對決策更加有用。本文主要針對目前我國會計信息的現狀以及新會計準則會對會計信息造成的影響進行了分析。

關鍵詞：新會計準則；會計信息；影響

2006年2月15日，財政部發布了新會計準則體系，其中包括一項基本準則與 38 項具體準則，基本準則已于2007年1月1日起施行，38項具體準則已于2007年1月1日起在上市公司范圍內施行，鼓勵其他企業執行。這是繼1993年中國會計制度體系改革之后的又一次深刻變革，新會計準則體系是與中國國情相適應，同時又充分與國際財務報告接軌、涵蓋各類企業各項經濟業務、能夠獨立實施的會計準則體系，對于提高我國財務信息透明度、可靠性、提升我國財務信息質量具有重要意義。

一、新會計準則的會計信息質量特征概述

在現代經濟條件下, 會計作為一種管理活動, 它首先是一個旨在提供有助于有關各方經濟決策的會計信息的經濟信息系統, 要對決策的有關各方負責, 就需不斷的提高會計信息質量。會計信息的質量特征是指會計信息應達到的質量標準, 它是通過會計準則制定并由會計人員遵照執行的。美國財務會計準則委員會1980年發布的第2號概念公告《會計信息質量特征》中指出：會計信息質量的最高層次是“決策有用性”，為保證其“決策有用性”，會計信息應具備三個基本特征。第一，相關性，即指會計信息應具有揭示差異、影響決策的能力, 從確保及時性和具有預測價值、反饋價值諸方面來判斷是否具有相關性的；第二，可靠性，是指確保信息能免于錯誤及偏差，并能夠忠實地反映它所意欲反映的現象或狀況，可靠性可由可核性和中立性兩個標準衡量，即必須反映真實, 可核實、無偏向；第三，可比性是指能夠使信息使用者從兩組經濟情況中區別其異同的質量特征。以上三個質量特征的制約因素是重要性和成本效益原則。

二、現階段制約會計信息質量的因素分析

（一）公司治理結構的缺陷制約著會計信息質量的提高

眾所周知，所有權與經營權的分離，必然導致上市公司的投資者與管理層存在著嚴重的信息不對稱。信息不對稱是會計造假的誘因之一，并可能帶來不利選擇和道德風險問題。為了解決信息不對稱所帶來的負面影響，國際上通行的做法是訴諸公司治理結構和經理人股票期權的安排。盡管不同國家對審計委員會職責的界定不盡一致，但在設計公司治理結構時，通常賦予審計委員會下列四個方面的權限和職責：（1）審查會計政策、財務狀況和財務報告程序；（2）聘任注冊會計師對會計報表進行獨立審計；（3）審查內部控制結構和內部審計工作；（4）監督公司的行為規范。可見，獨立董事制度和審計委員會制度是確保會計信息質量不可或缺的制度安排。

（二）造假成本與造假收益的不對稱助長了會計造假

正是由于會計造假的預期收益明顯大于預期成本，不造假的機會成本過于高昂，我國證券市場才不斷上演“剛通報了張家界，又冒出了麥科特，剛處罰了ST黎明，又驚爆銀廣夏丑聞”等“前赴后繼”的鬧劇。長此以往，就有可能蔓延成“劣幣驅逐良幣”的現象。筆者認為，只有盡快建立民事賠償制度，對造假的上市公司和中介機構處以重罰，同時加大對上市公司會計信息的稽查力度和稽查面，大幅度提高會計造假的成本，使造假無利可圖，才能從根本上遏制會計造假屢禁不止、愈演愈烈的勢頭，從而保證中國資本市場的信息質量

（三）剝離與模擬等“創新”侵蝕著會計信息真實性的根基

“真實和公允即可靠，始終是會計的最重要質量特征，如實地反映企業的經濟與財務真相，是會計最基本的職能。”然而，真實性目前正面臨著來自剝離與模擬等“會計創新”前所未有的挑戰。剝離與模擬是與企業改制上市

相伴而生的。在行政審批制下，由于實行“規模控制,限報家數”政策，股票發行額度成為十分稀缺的資源。企業通過激烈競爭拿到的股票發行額度往往與其資產規模不相匹配，只好削足適履，將一部分經營業務和經營性資產剝離，或者進行局部改制，將原本不具有獨立面向市場能力的生產線、車間和若干業務拼湊成一個上市公司，并通過模擬手段編制這些非獨立核算單位的會計報表。此外，許多改制企業（尤其是國有企業）因承擔社會職能而形成大量的非經營性資產，也必須予以剝離。按理說，剝離與模擬是行政審批制的產物，實行了核準制后，剝離與模擬就應當壽終正寢。然而，恰恰在核準制實施之初，中國證監會就頒布了《首次公開發行股票公司申報財務報表剝離調整指導意見》，由此看來，剝離與模擬揮之不去。

（四）資產重組和關聯交易有使會計淪為“魔術”之虞

會計理論界對會計到底是一門科學，還是一門藝術的爭論由來已久，但現行實務中的一些令人困惑的做法讓筆者覺得會計越來越像是一門魔術。同一個企業，經過資產重組和關聯交易，將“紅色業績”（虧損）變成“藍色業績”（盈利）簡直易如反掌。一些上市公司通過不等價交換，使得大股東向上市公司肆無忌憚地進行利潤輸送。從本質上看，通過這種手段進行的所謂資產重組和關聯交易，與銀廣夏的會計造假并沒有太大的差別，兩者都是“數字游戲”，只不過前一種做法因法律法規和會計規范的不完善而被披上合法的外衣。

三、新會計準則的出臺對會計信息的影響分析

（一）新會計準則強調可靠性

根據國際會計準則委員會（ IASC） 與美國財務會計準則委員會（ FASB） 對可靠性下的定義, 可靠性包括以下三層涵義：①信息必須真實反映其“所擬反映或理當反映的”交易事項; ②信息必須沒有偏向即信息必須具有中立性; ③信息必須沒有重要錯誤。筆者認為, 會計信息的可靠性是指企業所披露的會計信息應如實反映其財務狀況、經營成果和現金流量, 做到內容真實、數字準確、資料可靠。

1.新準則特別關注可靠性。《企業會計準則——基本準則》在會計信息質量要求的第一條就對可靠性進行了詮釋, 要求以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告, 如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息, 保證會計信息真實可靠、內容完整。其還明確規定了資產、負債、收入、費用等會計要素的確認條件, 在這些條件中突出強調了資產負債表項目的真實性和可靠性。

2.借款費用資本化更能如實反映資產的真實價值。新準則對于符合資本化條件的資產和可以資本化的借款費用方面的內容做出了重大修訂, 主要表現為借款費用資本化對象和范圍的擴大, 從而更能真實地反映交易的經濟實質。例如,對于需要經過相當長時間的生產活動才能達到可銷售狀態的存貨, 允許將其所占用的借款資金的相應借款費用予以資本化。這就減弱了利潤表的波動性, 增強了存貨計價的客觀性, 據此對庫存商品進行定價就更能反映所耗費的真實成本。又如, 可予以資本化的借款費用不再限定于由專門借款產生, 一般借款如被用于購建或者生產符合資本化條件的資產的, 也應當予以資本化。

3.公允價值以可靠計量為基礎。新準則在確定公允價值的應用范圍時, 充分考慮了我國的國情, 作了審慎的改進。《企業會計準則——基本準則》強調企業“一般應當采用歷史成本”，只有在“會計要素金額能夠取得并可靠計量”時才能采用非歷史成本計量屬性。不能以犧牲可靠性為代價換取所謂的公允性。比如在非貨幣性資產交換中運用公允價值,新準則規定了兩個前提條件, 即“該項交換具有商業實質”和“換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量”，這兩個前提條件能有效制約以非貨幣性資產交換的方式操縱收益的行為。