試論公允價值計量屬性及其應用

申　琦

[摘 要]本文首先介紹了公允價值的概念，然后對其優點和局限性進行了分析，最后介紹了目前公允價值在我國的應用情況。

[關鍵詞]會計計量屬性 公允價值

一、公允價值的概念

國際會計準則委員會（IASC）早在1995 年發布的第32 號國際會計準則《金融工具：披露和列報》中，就提出了公允價值的概念：“公允價值，即在公平交易中，熟悉情況的自愿當事人進行資產交換或負債清償的金額?！?/p>

美國財務會計準則委員會( FASB)在1998 年6 月發布的133 號財務會計準則公告《衍生工具和套期保值會計》中，將公允價值定義為“自愿的雙方在當前的交易(而不是被迫清算或銷售）中購買或出售一項資產的金額?！痹谥蟮?000 年2 月，FASB 在第7 號概念公告《在會計計量中使用現金流量信息和現值》中，對公允價值下的定義是：“在當前的非強迫或非清算的交易中，自愿的雙方之間進行資產（或負債）的買賣（或發生清償）的價值?！痹?006年FASB的財務會計準則公告第157號《公允價值計量》中，又將公允價值定義確定為：“在計量日，在報告主體交易的市場參與者之間的有序交易中，為某項資產所能接受的價格或為轉移債務所支付的價格?！?/p>

我國財政部在2006 年2 月25 日發布的《企業會計準則基本準則》中，明確提出了公允價值這一會計計量屬性：“在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量?！?/p>

通過上述介紹可看出，IASC、FASB 和我國財政部對公允價值的定義有共通之處，都強調了交易的公平性。

二、公允價值的優點

（一）公允價值有利于收入與費用的配比，從而更真實地反映企業收益

在歷史成本計量模式下，收入是按照現行市價來計量，而成本費用卻按照歷史成本計量。這就導致了收入與成本費用在計量屬性方面不配比，從而影響利潤計算的準確性。因此，采用公允價值進行計量，更符合會計的配比性、一致性等要求，從而更真實地反映企業收益。

（二）公允價值能更準確地反映企業的財務狀況和經營成果

歷史成本是一個過去的靜態指標，在物價水平不斷波動的經濟環境中，所提供的信息缺乏及時性和相關性。公允價值則是以市場交易價格作為計價基礎，能適應不斷變化的市場環境，從而及時、客觀、準確地反映企業的財務狀況和經營成果，進一步提高財務信息的相關性與可比性，更能反映企業的現實情況，幫助會計報表的使用者做出正確的決策。

（三）公允價值是最能反映金融工具的計量屬性

FASB在其頒布的SAFS133中指出，公允價值是金融工具最相關的計量屬性，而對衍生金融工具來說，則是惟一相關的計量屬性。衍生金融工具的價值時刻在變化，采用歷史成本無法及時予以反映，因此產生于市場經濟的公允價值就成為其唯一的計量模式。伴隨著層出不窮的金融創新，公允價值在資本市場上的地位也越來越重要。

（四）采用公允價值計量模式符合經濟全球化的趨勢

在國際會計準則中，公允價值這一計量屬性的應用領域十分廣泛。隨著我國經濟與世界經濟的相互聯系和相互影響日益加深，會計準則的國際趨同已是勢在必行。新會計準則借鑒了國際通行規則，引入了公允價值計量屬性，從而實現了我國會計準則與國際財務報告準則的趨同，提高了會計信息的可比性和統一性，有利于經濟全球化的進程。

三、公允價值的局限性

（一）公允價值下會計信息的可靠性難以保證

新會計準則雖然明確了公允價值的定義，但對于公允價值的衡量標準、獲取方式及信息質量等都未作出明確的規定。相對于以實際交易為基礎的歷史成本，公允價值計量雖然在一定程度上能夠提供更為相關的信息，但是其不確定性和主觀性也較大，從而影響數據質量，使得會計信息的可靠性難以保證。

（二）公允價值的實際計量難度較大

在實際操作中，公允價值的數據資料往往不易取得。許多資產和負債沒有可供參考的市場價格，于是不得不借助其他方式間接確定其公允價值，如將未來現金流量折算成現值的方法。運用現值技術時，無論是未來現金流量的估計還是貼現率的選擇，都離不開主觀判斷，這就降低了信息質量的準確性。由此可以看出，公允價值在實際應用中還存在許多計量方面的困難。

（三）我國客觀經濟環境限制了公允價值的應用

我國尚屬新興的市場經濟國家，各項經濟制度還不健全，客觀上制約了公允價值的使用。如我國資本市場尚不完善，在此市場環境下形成的公允價值便很難做到“公允”。同時，還存在著相關法規不完善、會計電算化水平較低、會計從業人員素質不高等一系列問題。這些客觀經濟環境，都會在一定程度上制約公允價值的推廣和應用。

（四）公允價值可能成為企業調節利潤的工具

由于公允價值具有可靠性較低、計量難度較大的弱點，同時對市場經濟環境的要求較高，并且在操作過程中具有很強的不確定性和主觀隨意性，因此極有可能成為企業調節利潤的工具。若缺乏有效的監管體系，則企業很有可能利用公允價值來操縱報表，嚴重影響報表使用者的判斷。

四、公允價值在我國的應用情況

公允價值在我國經歷了先用后棄、禁而又用的過程。

在實務中，企業應結合自身實際情況，謹慎地運用公允價值這一計量屬性。根據新準則要求，公允價值一般可以應用于以下幾個方面：

（一）投資性房地產

在投資性房地產的后續計量中，新會計準則規定了成本模式和公允價值模式二種模式。當滿足條件時，企業可采用公允價值模式進行計量，即不對投資性房地產計提折舊或攤銷，以資產負債表日的公允價值為基礎調整賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計人當期損益。

（二）非貨幣性資產交換

新會計準則規定，當非貨幣性資產交換同時滿足以下兩個條件時，以公允價值計量：①該項交換具有商業實質。②換入或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。此時應以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。

（三）債務重組

新會計準則規定，對于債務重組時轉讓的非貨幣性資產、債權人因放棄債權而享有的股權以及修改債務條件后的債務均采用公允價值計量，且與原賬面金傾之間的差額計人當期損益。

（四）企業合并

對于企業合并的計量，新會計準則分為兩種情況：同一控制下的企業合并，采用以賬面價值為基礎的權益結合法；非同一控制下的企業合并，采用以公允價值為基礎的購買法。

（五）金融工具的確認和計量

按照新會計準則的規定，金融工具應當按照公允價值進行初始計量和后續計量。

參考文獻

[1]財政部，企業會計準則，北京，經濟科學出版社，2006

[2]財政部，企業會計準則講解，北京，人民出版社，2006

[3]中國注冊會計師協會，會計，北京，中國財政經濟出版社，2008

[4]胡爭，孫瑞，試析公允價值及其應用，財會月刊，2007.3