淺談壞賬準備的會計與稅務處理區別及納稅調整

齊　軍

一、壞賬損失的會計處理與稅務處理

(一)壞賬損失的確認及會計處理

1，壞賬損失的含義及確定。壞賬是指企業無法收回或收回的可能性極小的應收賬款。由于發生壞賬而產生的損失，稱為壞賬損失。一般說來。在會計實務中，企業的應收賬款符合下列條件之一的，應確認為壞賬：債務人死亡，以其財產清償后仍無法收回；債務人較長時間內未履行其償債義務。并有足夠的證據表明無法收回或收回的可能性極小。

2，壞賬的會計核算方法。核算壞賬的方法有直接轉銷法和備抵法兩種。直接轉銷法是指對日常核算中應收賬敖可能發生的壞賬損失不予考慮，只有在實際發生壞賬時才作為損失計入當期損益，并沖減應收賬款的方法，由于在實際發生壞賬時才確認壞賬損失，從而導致日常核算的應收賬款價值虛增、資產虛列，既不符合權責發生制和收入與費用的配比原則，又不符合謹慎性原則。在資產負債表上，只能提供應收賬款的賬面余額，無法提供關于應收賬款可收回凈額的會計信息，歪曲了企業期末的財務狀況。我國會計制度規定，企業應采用備抵法核算應收賬款的壞賬。備抵法是根據收入與費用的配比原則，按期估計壞賬損失，形成壞賬準備，在實際發生壞賬時，沖減壞賬準備。在會計實務中，按期估計壞賬損失的方法主要有應收賬款余額百分比法、賬齡分析法和銷貨百分比法。

3，壞賬的會計處理。我國《企業會計制度》規定，企業應當在期末分析各項應收款項的可收回性，并預計可能產生的壞賬損失。對預計可能發生的壞賬損失，應當計提壞賬準備。企業應根據具體情況，自行確定計提壞賬準備的方法、計提比例等。壞賬準備計提方法一經確定，不得隨意變更。

(二)壞賬損失的稅務處理

1，壞賬的稅法計提范圍。《企業所得稅稅前扣除辦法》(國稅發[2000]84號)規定，納稅人發生的壞賬損失，原則上應按實際發生額據實扣除。經報稅務機關批準，也可提取壞賬準備金。提取壞賬準備金的納稅人發生的壞賬損失，應沖減壞賬準備金；實際發生的壞賬損失，超過已提取的壞賬準備的部分，可在發生當期直接扣除；已核銷的壞賬收回時，應相應增加當期的應納稅所得額。

2，壞賬的稅務處理。納稅人符合下列條件之一的應收賬款，應作為壞賬處理：債務人被依法宣告破產、撤銷，其剩余財產確實不足清償的應收賬款；債務人死亡或依法被宣告死亡、失蹤，其財產或遺產確實不足清償的應收賬款；債務人遭受重大自然災害或意外事故，損失巨大，以其財產(包括保險賠款等)確實無法清償的應收賬款；債務人逾期未履行償債義務，經法院裁決。確實無法清償的應收賬款；逾期3年以上仍未收回的應收賬款：經國家稅務總局批準核銷的應收賬歙。

二、壞賬準魯會計政策與稅收政策的差異分析

根據《企業會計制度》及相關問題解答和《企業所得稅稅前扣除辦法》及《關于執行<企業會計制度》需要明確的有關所得稅問題的通知>，壞賬及壞賬準備的會計政策和稅收政策的差異主要體現在以下幾個方面。

(一)壞賬的處理方法不同

會計政策規定，企業只能采用備抵法核算壞賬，不得采用直接轉銷法。而在稅收政策中，納稅人發生的壞賬損失，原則上應按實際發生額扣除，經報稅務機關批準，也可提取壞賬準備金。

(二)壞賬準備的計提范圍不同

按照會計政策。壞賬準備的計提范圍限于應收賬款和其他應收救。企業持有的未到期的應收票據，如有確鑿證據表明不能夠收回或收回的可能性不大時。應先將其轉入應收賬款再計提壞賬準備；預付賬款如有確鑿證據表明其不符合預付賬款性質或因供貨單位破產、撤銷等原因已無望收到所購貨物時，應先將其轉入其他應收款再計提壞賬準備。

(三)壞賬準備的計提方法不同

會計制度要求企業自行確定壞賬準備的計提方法。叢目前實務來看，企業所采用的計提方法通常有兩類：資產負僨表法和利潤表法。資產負債表法關注的是資產負債表上應收款項的可收回性，該類方法包括：余額百分比法、賬齡分析法和個別認定法：利潤表法關注的是利潤表中壞賬損失與賒銷收入的配比關系，通常指的就是銷售百分比法。無論采用何種方法，計提比例都是由企業根據以往經驗、債務單位的實際情況等相關信息予以合理估計，經過企業的權利機構批準后即可，會計制度只是對不能全額計提壞賬準備的若干情形做出了限制性規定。

(四)核銷壞賬的程序不同

會計制度列舉了發生壞賬的幾種情形。如債務單位已撤銷、破產、資不抵債、現金流量嚴重不足等；同時規定，根據企業的管理權限，經企業權力機構批準即可借記。壞賬準備。“貸記”應收賬款或“其他應收款”。稅法則明確規定了壞賬的確認標準。納稅人實際發生的壞賬損失。應報經主管稅務機關審核批準后，先沖銷稅法規定提取的壞賬準備金，未沖銷完的部分可在當期應稅所得中扣除。

三、納稅調整

對壞賬損失的稅前扣除與企業會計制度的規定存在較大差異。在年終申報所得稅時應按照稅法的規定進行納稅調整。調整方法如下：

本期按稅法規定增提的壞賬準備＝期末應收賬款余額x稅法規定的壞賬準備提取比例一(期初應收賬披余額×稅法規定的壞賬準備提取比例一本期實際發生的壞賬+本期收回已核銷的壞賬)

本年度實際增提的壞賬準備－期末應收賬款余額×企業實際壞賬提取比例一期初壞賬準備賬戶余額(保留數)一本期實際發生的壞賬+本期收回已核銷的壞賬一期末壞賬準備余額一期初壞賬準備余額(注：如為負數表示減提的壞賬準備)。

由于在進行會計核算時對壞賬準備的提取采用差額提取。的方法，因此，在年終申報繳納所得稅時，只能在當年度實際提取的壞賬準備范圍內進行調整。