新增值稅法下納稅籌劃分析

唐　菊

摘要：2008年11月5日，國務院第34次常務會議修訂通過了財政部、國家稅務總局提交的增值稅轉型改革方案，決定自2009年1月1日起，在全國范圍內實施增值稅轉型改革，即由生產型向消費型轉型。該項政策的實施將消除我國當前生產型增值稅制產生的重復征稅因素，降低大多數企業設備投資的稅收負擔。據測算，此項改革預計將給國家財政減收超過1 200億元，是我國歷史上單項稅制改革減稅力度最大的一次。目前，由美國次貸危機引發的金融危機已波及全球，并對我國的實體經濟逐漸產生重大不利影響。在這種形勢下，國務院適時推出增值稅轉型改革，作為中國政府刺激經濟發展方案中積極財政政策的重要組成部分，將有利于鼓勵投資和擴大內需，促進企業技術進步、產業結構調整和經濟增長方式的轉變。對于增強企業發展后勁，克服國際金融危機帶來的不利影響具有十分重要的作用。本文在增值稅轉型背景下，提出增值稅轉型的新籌劃思路，從納稅人、征稅范圍、稅率等方面為企業納稅籌劃提供新建議。

關鍵詞：增值稅轉型稅收籌劃

一、增值稅轉型概述

(一)增值稅的概念

增值稅是對從事銷售或者加工、修理修配勞務以及從事進口貨物的單位和個人取得的增值額為征稅對象的一種稅。從計稅原理上說，增值稅是對商品生產、流通、勞務服務中多個環節的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅。

(二)增值稅的類型

消費型增值稅，是指允許納稅人從本期銷項稅額中抵扣用于生產經營的固定資產的全部進項稅額；收入型增值稅，只允許納稅人從本期銷項稅額中抵扣用于生產經營固定資產的當期折舊價值額的進項稅額；生產型增值稅，不允許納稅人從本期銷項稅額中抵扣購入固定資產的進項稅額。

(三)新增值稅法改革

為進一步完善稅制，積極應對國際金融危機對我國經濟的影響。國務院決定自2009年1月1日起全面實施增值稅轉型改革，并修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》。此暫行條例于2008年11月5日經國務院第34次常務會議審議通過，于11月10日以國務院令第538號公布，自2009年1月1日起施行。

增值稅改革的主要內容：一是允許企業抵扣新購人設備所含的增值稅：二是取消進口設備免征增值稅和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策；三是將現行工業和商業小規模納稅人銷售額標準分別從100萬元和180萬元降為50萬元和80萬元，同時，將小規模納稅人的增值稅征收率統一調低至3％等等；四是將礦產品增值稅稅率恢復到17％；五是與營業稅實施細則銜接，明確混合銷售行為和兼營行為的銷售額劃分問題；六是根據現行稅收政策和征管需要。對部分條款進行補充或修訂。

二、新增值稅法籌劃措施

(一)利用納稅人身份進行增值稅稅收籌劃

我國增值稅將納稅人按其經營規模及會計核算健全與否劃分為一般納稅人和小規模納稅人。對一般納稅人實行憑增值稅專用發票抵扣稅款的制度，對小規模納稅人，在新稅法下，征收率降低為3％，而購進貨物進項稅不能抵扣。那么，增值稅稅負，可以從不同的角度計算兩類納稅人的稅負平衡點，通過稅負平衡點，就可以合理合法地選擇稅負較輕的增值稅納稅人身份。各種稅負均衡點如下表：

例物資批發企業年銷售收入300萬元(不含稅)，會計制度也比較健全，符合作為一般納稅人條件，適用17％稅率。該企業準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額占銷項稅額的60％。

這種情況應納增值稅額為20.4萬元[300-(300*60％)*17％]。

由無差別平衡點增值率可知，企業的增值率為40％>無差別平衡點增值率17.65％，企業選擇作小規模納稅人稅負較輕。因此可以將該企業分設為兩個批發企業，各自作為獨立核算單位，一分為二后的兩個單位年應稅銷售額分別為160萬元和140萬元，那么兩者就都符合小規模納稅人的條件，可使用3％的征收率，在這種情況下，只要繳納增值稅4.8萬元和4.2萬元，顯然，劃分為小核算單位后，作為小規模納稅人，可較一般納稅人減輕稅負11.4萬元。

(二)兼營和混合銷售行為的稅收籌劃

(I)兼營的納稅籌劃

兼營是指納稅人既銷售增值稅的應稅貨物或提供增值稅應稅勞務，同時還從事營業稅的應稅勞務，并且這兩項經營活動間并無直接的聯系和從屬關系。稅法規定對兼營行為的征稅辦法是，納稅人若能分開核算的，則分開征收增值稅和營業稅；不能分開核算的。一并征收增值稅，不征營業稅。如果增值稅的納稅人為加強售后服務或擴大自己的經營范圍，涉足營業稅的征稅范圍，提供營業稅的應稅勞務，若該企業是一般納稅人，因為提供應稅勞務時。可以得到的允許抵扣進項稅額也就少，所以選擇分開核算有利；若該企業是小規模納稅人，則要比較一下增值稅的含稅征收率和該企業所使用的營業稅稅率，如果企業所使用的營業稅稅率高于增值稅的含稅征收率，選擇不分開核算有利。

(2)混合銷售的納稅籌劃

納稅人在進行籌劃時，主要是對比一下增值稅和營業稅稅負的高低，然后選擇低稅負的稅種。同樣也采取增值率判別法。

由此可計算出各種稅負平衡點如下表：

如果在營業中可抵扣的進項稅額小于稅負平衡點。那么就應該交納營業稅，進行企業的組織結構分離；相反的話，就應該交納增值稅，保持企業原有的組織形式。

例某建筑裝飾公司銷售建筑材料，并代顧客裝修。2008年度。該公司取得裝修工程總收人為1200萬元。該公司為裝修購進材料支付款項936萬元(價款800萬元，增值稅稅款136萬元)。該公司適用增值稅稅率17％，裝飾工程適用的營業稅稅率為3％，判別該公司繳納什么稅種合算?

增值率=(1200-936)／1200=22％>無差別平衡點增值率20.65％

因此企業應該選擇繳納營業稅，可節稅[1200／(1+17％)*17％-136]-1200*3％=2.36萬元

(三)銷售方式的稅收籌劃

許多企業為了擴大銷售、吸引顧客、增加自身的知名度會進行各種促銷活動，一般情況下，商業企業的促銷方式有：折扣銷售、銷售折扣、銷售折讓、還本銷售、以舊換新、以物易物等。在促銷方案的選擇中，企業除了考慮銷售方式對消費者的吸引力外，還要考慮納稅金額的高低是否加重企業的稅收負擔，綜合考慮兩方面的因素，才能作出對企業最有利的選擇，做好稅收籌劃。

(四)利用國家的優惠政策

利用國家對廢舊物資的收購政策進行籌劃；利用起征點的優惠政策進行籌劃；利用出口退稅免稅政策進行籌劃等稅收優惠籌劃。

(五)利用運費進行的籌劃

一般納稅人外購貨物和銷售貨物所支付的運輸費用，準予按運費結算單據所列運費7％的扣除率計算抵扣進項稅額。運輸公司從事運輸業需繳納營業稅。企業一般都有自己的運輸部門。可按車輛可抵扣物耗金額(汽油、維修費以及其他費用等等)的17％作為可以抵扣的進項稅。若車輛可抵扣物耗金額比較小的話，其可以抵扣的進項稅就更小了。此時我們可以考慮把運輸部門分立出來設立運輸子公司，這樣雖然需按運費的3％繳納營業稅。但也可按運費的7％作為可抵扣的進項稅，兩者一抵即相當于可按運費的4％來抵稅。若運費x4％>可抵扣物耗金額x17％，則把運輸部門分立出來設立運輸子公司可節稅

(六)增值稅納稅期遞延的籌劃

在稅收籌劃中可以采用推遲繳納增值稅的措施。納稅期的遞延也稱延期納稅，即允許企業在規定的期限內。分期或延遲繳納稅款。稅款遞延的途徑是很多的，企業在生產和流通過程中。可根據國家稅法的有關規定，作出一些合理的稅收籌劃，盡量地延緩納稅，從而獲得節稅利益。例如：利用節日順延記賬時間、工業企業及時辦理貨物入庫手續、商業企業創造條件及早抵扣進項稅額等。企業在資金緊張時通過開具商業承兌匯票，同樣可以在當期抵扣進項稅額，達到推遲納稅的目的。