會計利潤與應稅利潤的調整方法研究

摘要: 會計利潤與應稅利潤分別遵循不同的原則，服務于不同的目的。財務會計核算遵循的是一般會計原則，是為了真實完整地反映企業的財務狀況、經營成果及現金流量，為企業的股東、債權人、管理層及其他會計報表使用者提供決策有用的信息。稅法是以課稅為目的，依據有關稅法的規定，計算確定一定時期企業的應稅利潤，據以對企業的經營所得和其他所得進行征稅。由于財務會計按照會計制度規定來核算收益、成本費用、利潤、資產、負債等，稅法是按照稅收法規來確認收益、費用、利潤、資產、負債等。因此，按照會計制度核算的會計利潤與按照稅法規定計算的應稅利潤之間存在差異。

關鍵詞:會計利潤;應稅利潤;差異;調整

一、會計制度規定核算時作為收益計入會計報表，在計算應納稅所得額時不確認收益的。

(一)國債利息收入。會計核算中，企業無論是購買何種債券所產生的利息收入，均計入當期損益;而稅法規定，企業購買財政部發行的國債利息收入不計入納稅所得，不交納所得稅。但對同家計委發行的國家重點建設債和中國人民銀行批準發行的金融債券應按規定納稅。

(二)股利收入。投資企業從被投資企業分回的已繳納企業所得稅的股利，會計上作為收益處理，而稅法上規定如果被投資企業適用的稅率高于或等于投資企業適用的稅率，投資企業從被投資企業分回的股利不需要調整納稅所得。

(三)免稅的國家補貼收入。對于企業應享受國家稅收優惠政策，會計處理上企業將列入收益處理，而稅收對企業取得國家財政性補貼和其他補貼收入，國務院、財政部、國家稅務總局有明確規定免稅的，不計入征稅范圍。

二、會計核算時不作為收入處理，不計入當期損益，而稅收上需要計入納稅所得，需要交納所得稅。具體如:

(一)企業以自己生產的產品用于非應稅項目。如企業內部的在建工程、福利部門領用本企業的應稅產成品、自制半成品，企業以自產產品、半產品對外投資，企業將自產產品、半成品無償地贈送他人，在會計上按成本轉賬，不計入當期損益;而在稅收上應按產品的售價與成本的差額計入應納稅所得額。

(二)在建工程試運行收入。會計制度規定，企業的在建工程項目在達到預定可使用狀態前試運轉過程中形成的，能夠對外銷售產品，其發生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉為庫存商品時，按實際銷售收入或預計售價沖減工程成本;而稅法規定應按產品的售價與成本的差額計入應納稅所得額。

(三)減免或返還流轉稅的收入。對企業減免或返還的流轉稅(含即征即退、先征后退)，除國務院、財政部、國家稅務總局規定有指定用途的項目以外，都應并入企業利潤，征收所得稅。對直接減免和即征即退的，應并入企業當年利潤征收企業所得稅，對先征后退和先征收后返還的，應并入企業實際收到退稅或返還稅款年度的企業利潤征收所得稅。

三、會計上作為費用或支出在計算稅前會計利潤時予以扣除，而在計算納稅所得時不予扣除或部分扣除的。舉幾種常用項目如下:

(一)罰款支出。會計上各種罰款、違約金、滯納金等全部計入企業營業外支出。

而稅法規定，因違反法律、行政法規而支付的罰款、罰金、滯納金在計算應納稅所得額時，不得扣除。惟有一點除外，即企業按照經濟合同規定支付的違約金(包括銀行罰息)、罰款和訴訟費可以在稅前扣除。

(二)贊助費。按照有關行業財務制度規定，計入當期費用支出，沖減當期利潤;稅法規定，在計算應納稅所得額時不允許扣除。

(三)公益、救濟性捐贈支出。按照會計制度規定，企業通過境內非營利的社會團體、國家機關向教育、民政等公益事業和遭受自然災害地區、貧困地區的捐贈支出計入企業的營業外支出;而按照稅法的有關規定，納稅人(金融保險除外)用于公益、救濟性捐贈，在年度應納稅所得額3%以內的部分，準予扣除。

(四)廣告費和業務宣傳費。會計制度對上述兩項費用未嚴格區分，企業根據實際支出以廣告費計入當期的銷售費用。稅法上，則嚴格區分為廣告費和業務宣傳費，并對二者給予明確的界定。對納稅人每一納稅年度發生的廣告費支出不超過銷售(營業收入)2%的(2001年起包括制藥、食品、家電、通信、軟件開發、集成電路、房地產開發、體育文化和家具建材商城等行業的企業調整為8%)，可據實扣除;超過部分可無限期向以后納稅年度結轉。

(五)壞賬損失。《企業會計制度》規定，計提壞賬準備只能采用備抵法，通常有賬齡分析法、余額百分比法和個別認定法等，計提的比例由企業自行確定，計提范圍包括應收賬款(含應收票據)和非購銷活動引起的應收債權(相當于其他應收款)。計提的費用計入管理費用。同時規定，對于企業與關聯方之間的應收款項除有確鑿證據表明該項應收款項不能夠收回或收回的可能性不大以外，與關聯方之間發生的應收款項不能全額計提壞賬準備。而稅法上規定，納稅人發生壞賬損失，原則上應按實際發生數據實扣除。經稅務機關批準，也可提取壞賬準備金。壞賬準備金提取比例一律不得超過年末應收賬款余額的5‰，計提壞賬準備的年末應收賬款(包括應收票據的金額)是納稅人因銷售商品、產品或提供勞務等原因，應向購貨客戶或接受勞務的客戶收取的款項，包括代墊的運雜費。納稅人發生非購銷活動的應收債權以及關聯方之間的任何往來賬款，不得提取壞賬準備金。關聯方之間往來賬款也不得確認為壞賬。

(六)借款費用。會計上對符合資本化條件的借款費用，計入所購建的固定資產成本，除此以外的借款費用，一律計入費用。其中，屬于籌建期間發生的，計入開辦費;屬于正常生產經營期間費用的，作為財務費用處理。稅法規定，企業在固定資產、無形資產購建期間發生的借款費用，應作為資本性支出計入相關資產的資本，資產交付使用后發生的，可在當期扣除。但是，以下五種情況應調增企業納稅所(1)企業向非金融機構借款的利息支出，包括納稅人之間相互拆借的利息支出，高于金融機構同類、同期貸款利率計算以上的數額部分;(2)企業明確用于對外投資的借款費用，應計入有關投資的成本;(3)企業從關聯方取得的借款金額超過其注冊資本50%，超過部分的利息支出;(4)納稅人經批準集資的利息支出，超過同期、同類商業銀行貸款利率的部分;(5)從事房地產開發業務的納稅人為開發房地產而借入資金所發生的借款費用，在房地產完工之前發生的，應計入有關房地產的開發成本。

(七)工資支出。實行計稅工資扣除的企業，其實發工資或提取的工資總額在計稅工資標準以內，按實扣除;超過計稅工資標準的部分應調增納稅所得。企業年計稅工資、薪金扣除標準=該企業年任職及雇傭員工平均人數×當地政府規定的人均月計稅工資標準×12.計稅工資扣除標準按財政部、國家稅務總局的規定執行。在企業任職及雇傭關系的員工包括固定職工、合同工、臨時工。對于經有關部門批準實行工效掛鉤的企業向雇員支付的工資薪金支出，飲食服務行業按國家規定提取并發放的提成工資，可據實扣除。

(八)固定資產折舊。《企業財務制度》規定固定資產折舊的計提辦法有直線法和加速折舊法，而稅法規定除個別的固定資產確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，由納稅人提出申請，經當地主管稅務機關審核后，逐級報國家稅務總局批準，其他的固定資產折舊計算，采取直線折舊法。如果由于折舊辦法不同導致稅前會計利潤與納稅所得的不一致，需要調整納稅所得。

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