試論建立會計體系應急機制的必要性及路徑

由美國次貸危機引發的本輪金融危機，將公允價值會計推到了風口浪尖，關于公允價值會計與金融危機的關系的討論也是仁者見仁，智者見智。盡管公允價值會計絕非本輪金融危機產生的原因，但公允價值會計的運用對金融危機的發展產生了助推作用，已是不爭的事實。但隨著金融工具的迅速發展，向投資者提供更多的公允價值信息已是大勢所趨。那么，如何在堅持完善公允價值會計的同時，有效避免其固有的順周期屬性呢?筆者認為，建立會計體系應急機制是有必要的。

一、會計體系應急機制建立的必要性

(一)會計體系應急機制是突發事件應急管理的重要組成部分

眾所周知，有效的突發事件管理機制，可以幫助政府(組織)有條理地開展應急管理工作，提高應急響應速度，將突發事件的破壞降低到最小程度。近年來，我國十分重視突發事件應急管理工作，不斷總結經驗，探索規律，應急管理工作取得了重要進展。而會計工作作為經濟、金融有序運轉的基礎，其能否持續、有效發揮作用，小則關系到經濟主體能否真實反映自身價值，大則關系到國家經濟金融穩定，因此，理應建立一套完善的會計體系應急機制，作為突發事件應急管理的重要組成部分，指導微觀會計主體應對突發事件。

(二)切斷非常態下會計的順周期效應

反映是會計的基本職能，在遵循真實反映的前提下，當外界環境發生變化時，會計反映的結果自然具有順周期效應，外界環境變化越激烈，會計的順周期效應越明顯。以本輪金融危機為例，較之于歷史成本，公允價值更加動態，更能反映資產和負債的實時價值，但另一方面也加劇了資產和負債的價值變化，并通過公允價值計價工具的損益變動加大了收益的波動性。在有序市場下能夠最大限度體現相關性的公允價值會計，在金融危機情況下，卻扭曲了投資者的預期，形成了“價格下跌—資產減計—恐慌性拋售—價格進一步下跌”的惡性循環(周小川，2009)。在這種情況下，就需要一個“斷路器”，及時切斷盯市原則下公允價值的使用，當情況恢復常態時再重新恢復使用。而會計應急體系就能夠充當斷路器的作用，當市場出現異常波動時，及時啟動應急機制，切換到非常態下的應急會計處理模式，避免問題或風險的進一步擴大。

(三)維護會計體系的穩定性

認真研究會計史不難發現，金融危機導致會計變遷是會計發展的重要途徑之一。以公允價值會計為例，公允價值會計產生于美國儲蓄信貸危機，在美國儲蓄信貸危機中，許多金融機構因從事金融工具交易已經陷入財務困境，但在歷史成本下，他們對外披露的信息仍然具有良好的經營業績和健康的財務狀況，誤導了投資者的判斷，公允價值會計應運而生。在本輪金融危機中，公允價值會計又因為導致金融機構的收益產生巨大波動損害投資者信心，而遭到質疑。每一項會計制度都有其優勢和弊端，都需要一定的假定使用環境，當環境發生變化不適用于這種會計制度時，及時啟用相應的應急措施，能夠有效維護會計體系的穩定性，避免異常環境變動對會計體系的非理性沖擊。

(四)維護會計的中立性

會計具有經濟后果性，這一點已經得到證實，但從會計自身的屬性來說，會計應該具有絕對的中立性。向資本市場提供決策有用信息是會計的最高目標，要保證決策的客觀性，以及盡可能保證從所制定的準則得出的信息的中立性，就必須讓信息盡可能真實地反映經濟活動，不為任何特定方向的行為服務，不因會計準則的經濟后果而損害會計的中立性(王瑞華、張奇淵，2004)。但由于各方利益集團的施壓，會計準則難免會留下政治的烙印。從本輪金融危機看，以美國金融界為主的一派首先向公允價值會計發難，試圖以此掩蓋金融危機發生的根源，回歸歷史成本法。在這種情況下，會計應急體系的建立，在一定程度上可以緩解突發狀況下外界對會計準則制定機構的壓力，盡可能維護會計的中立性。

二、建立會計體系應急機制的簡單構想

會計體系應急機制應包括以下幾個層次:

(一)建立預警機制和迅速反應、決策機制

由會計主管部門建立全國會計信息預警系統，定期采集上市公司主要會計指標并進行分析。如果某項指標發生異常波動，且具有普遍性，如本輪金融危機中以公允價值計量的資產負債價值大幅縮水并迅速蔓延和惡化，系統應主動預警。會計主管部門監測到異常后，立即啟動應急機制，成立專家組進行分析，查明異常波動的原因，形成翔實的分析報告和處理意見報應急決策領導層，應急決策領導層據此作出啟用應急會計處理方式或改進現行處理辦法等的決策，最大限度避免會計處理方式與使用環境相沖突造成的不良后果。

(二)建立可預見的非常態下的會計處理模式

任何會計處理方式都是在特定的環境下建立起來的，有其優勢也有其局限性，因此，我們不能滿足于會計與當前經濟環境的契合度，還應建立可預見的非常態下的會計處理模式。例如，建立適用于通貨膨脹時期的通貨膨脹會計、適用于通貨緊縮時期的通貨緊縮會計、適用于企業破產清算時的清算會計等。從本輪金融危機帶給我們的啟示看，對于金融資產公允價值計量，更應建立應急處理方式。如果特殊環境下公允價值計量方式的順周期屬性影響了金融穩定，就應該及時停止使用，轉而采用更穩健的處理方法，如歷史成本法或攤余成本法。當然，隨著公允價值計量屬性的改進，健全了非常態市場下的第三級估計，使得公允價值應對金融危機的能力增強，但考慮到外部環境的難預測性，以及中小企業執行第三級估計的可行性，仍應建立替代處理模式。

(三)建立綜合統一的會計信息系統應急機制

當前，我國企事業單位的會計工作已經高度依賴于計算機信息系統。但是，地震、洪水、火災等自然災害及各種突發公共衛生事件、網絡故障等都是實際工作中可能遇到的問題，越是在這種情況下，資金的流動和核算可能越發緊急和重要，會計工作必須保持連續性。因此，應該建立統一的會計信息系統應急機制，明確規定在系統因外力出現中斷時，如何連續、準確的開展會計工作，同時明確與電信、郵政部門的協調機制。當然，不同部門的會計系統仍然需要建立各自的應急處理辦法。

再智能的信息系統也難以預見所有的風險，再完備的應急機制也難以覆蓋可能出現的突發事件種類，因此，培養和吸納一批高素質的會計專業人才，在突發狀態時能夠迅速反應，為決策層提供切實有益的信息和建議是十分關鍵的。

(特約編輯 張 勇)