論會計目標及其實現

[摘 要] 理想狀態下的決策有用會計目標是可以實現的，非理想狀態下由于信息不對稱的存在，影響了決策有用目標的實現。信息觀和計量觀是兩種不同的財務報告方式，對信息觀和計量觀的均衡能夠有效消除信息不對稱，從而有助于決策有用目標的實現。

[關鍵詞] 會計目標;決策有用;信息觀;計量觀;實現

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2010 . 04 . 007

[中圖分類號]F230 [文獻標識碼]A [文章編號]1673 - 0194(2010)04 - 0024 - 03

會計目標是會計信息系統運行的方向、目的及需要達到的要求[1]。它不僅是會計理論研究的邏輯起點，而且是會計實踐活動的出發點和歸宿點。對會計目標的研究，不僅有助于會計理論體系的構建，而且對會計準則的制定具有指導作用，從而更好地指導會計實踐工作。

一、現有會計目標理論

關于會計目標問題的理論研究至少可以追溯到20世紀30年代，但是直至20世紀60年代才開始進行比較深入、系統的研究。理論界對于會計目標有兩種主要觀點，即受托責任觀和決策有用觀。

(一)受托責任觀

這種觀點認為:會計的目標就是以適當的方式有效反映受托人的受托責任及其履行情況。這一觀點的產生在于企業資產所有權與經營權的分離。委托方(資源所有者)將資源委托給受托方(資源的經營者)進行經營，并且這種委托—受托關系是很直接的。在這種情況下，會計通過對經營者(受托方)的經濟業務活動的確認、計量與報告，向所有者(委托方)報告其經濟資源的利用情況，所提供的會計信息一方面如實反映企業的經濟活動，另一方面監督經營者對其受托責任的履行情況。也就是說，會計應向委托人報告受托人的經營活動及其成果，并以反映經營業績為其評價中心。從這兩方面出發，企業在提供會計信息時，強調計量結果的客觀性與可靠性，計量模式的選擇也主要采用歷史成本計量模式。

(二)決策有用觀

這種觀點認為:會計的目標就是向信息的使用者提供對其決策有用的信息。隨著資本市場的發展，直接的委托代理關系變得十分模糊，資源的所有者對于委托資源的有效管理的關注程度降低，轉而更多關注所投資企業在資本市場上的風險與收益情況。這就需要會計提供的會計信息具有預測價值、反饋價值和及時性，使使用者能比較準確地預測企業未來現金流的金額、時間及不確定性，以做出正確的經濟決策。從這一點來看，決策有用觀更加強調會計信息的相關性和有用性，在計量模式上更多地選擇公允價值計量。

從目前的情況來看，受托責任觀與決策有用觀在逐漸走向統一。事實上，受托責任觀與決策有用觀并不互相排斥，委托人通過財務報告評價受托責任的履行，目的在于做出是否繼續維持或終止委托關系的決策。所以，可以將受托責任觀看作是決策有用觀的從屬。而決策有用的基礎在于會計信息的相關性與可靠性。

二、不同條件對會計目標實現的影響

研究會計目標的實現，必須首先理清其實現的機制途徑，即會計信息、投資者信息需求與股票市場股價的之間的關系問題。使用者做出決策需要會計信息，會計信息的質量影響投資者的決策。股票市場上投資者的決策行為相互影響形成一定的價格，由此產生了股價與會計信息之間的對應關系，如圖1所示。

在理想狀態下，經濟以完美和完全的市場機制為特征，不存在信息不對稱或其他影響市場公平、有效運作的障礙。在這種狀態下，企業對資產、負債的計價是建立在未來現金流量現值的基礎之上的。財務報表提供的信息是關于企業未來收益的折現值，反映投資者的未來投資收益。財務報表同時具有了完全的相關性和可靠性，投資者能夠據此做出準確的決策判斷，并在股價上予以反映。

而現實之中，理想的狀態并不存在。“理想狀態”僅僅只是一種理想，討論它的意義在于提供一種判斷理想程度的標準。以我國為例，現階段的經濟環境還“很不理想”。從會計信息的供給方看，我國上市公司的絕大部分股權是由國家股和法人股構成，并相應掌握公司的實際控制權，對會計信息的編報和傳遞存在暗箱操作，會計造假行為時有發生，會計信息的可靠性和公允性令人質疑;從會計信息的需求方看，資本市場上充斥著大量的投機者，投資者的投資理念不成熟，基本都是以短期套利為目的，缺乏基本的理性投資意識。這種不良的投資心態導致會計信息的質量被人為降低，投資者的盲目追求“暗示”那些追求短期利益的上市公司采取造假行為，最后得到的往往是一張經過粉飾的低質量報表。此外，由于證券市場監管水平不高，法律法規體系不完善，會計信息可以輕易被操縱，會計信息的質量水平令人擔憂。

通過以上分析可以發現，非理想狀態的一個顯著特征就是企業管理者與投資者之間存在信息不對稱，投資者無法從企業對外提供的財務報表中獲得有助于其進行投資決策的信息。從管理者的角度看，或是為了更容易地籌集資本，或是為了掩飾企業不良的經營業績，逃避受托經濟責任，或是出于為自身謀取私利的目的，在股票市場上進行內幕交易，抑或是為了保持企業的獲利能力，避免外來者的競爭，即使在企業盈利狀況良好的情況下，對外提供的財務報告也不予以充分披露等，所有這些都將導致管理者對企業財務會計信息的選擇性披露，有時甚至會包含虛假信息。從投資者的角度看，投資者得不到有關企業財務狀況和經營成果的可靠信息，無法對其未來投資收益做出比較準確判斷，其直接后果就是造成對要投資企業的逆向選擇。無論是管理者對信息的選擇性披露，還是投資者的逆向選擇，均會導致股價在一定程度上的扭曲。我們認為，決策有用會計目標的最高層次是實現資源的優化配置，這一目標的實現是通過投資者的投資選擇來實現的。但是股票市場上股價異常卻無法幫助其做出正確判斷，究其原因，在于企業對外提供的財務會計信息質量水平不高，沒有有效消除投資者與企業管理者之間的信息不對稱。

三、基于信息觀與計量觀的決策有用會計目標的實現

(一)理論基礎——信息觀與計量觀

非理想狀態下會計信息的相關性和可靠性很難同時得到完全的滿足，我們只能盡量使得會計信息在相關性和可靠性之間達到一種平衡。會計通過向投資者和財務報表使用者充分披露相關、可靠、及時和符合成本效益原則的信息，而提供了一種“平等的交易環境”[2]。這便是決策有用的信息觀與計量觀。

信息觀將決策的有用性等同于信息含量，它認為預測未來公司業績的責任在個人，并且專注于為此提供決策有用的信息。在資本市場次強式有效的假設之下，理性的投資者能夠對所有已公開的信息(包括財務信息和非財務信息)進行識別、吸收，做出正確的估計與判斷。因此，信息觀倡導企業按照公開、公平、充分的信息披露機制提供會計信息，而披露的形式并不重要，除了在表內進行披露之外，也可以列于報表附注之中。

計量觀則認為，為了更好地幫助信息的使用者預測公司未來的經營情況，在具有合理可靠性的前提之下，使得決策有用性得以提高，會計人員應負責將公允價值融入財務報表中。“最近幾年，現行價值會計在財務報表中的運用有相當大幅度的增加，似乎會計人員正通過承擔更多的責任，通過把公允價值納入賬冊的方式提高決策有用性”[2]。會計人員對部分項目的計價直接采用公允價值計量，直接對其做出價值上的判斷，替代了信息使用者自己的估計，從而降低了非理想環境下會計信息的使用者與供給者(公司管理者)之間的信息不對稱。

總的來說，信息觀和計量觀作為兩種不同的財務報告方式，雖然對會計信息的質量各有不同的側重:一種是強調充分披露具有較高可靠性的信息，另一種是強調運用公允價值的計量屬性，以幫助投資者盡可能準確地預測企業內在價值，但它們的最終目標是一致的，即對外提供有助于會計信息使用者進行決策的信息。

(二)實際運用——在新準則中的體現

從我國目前的實際情況來看，資本市場尚未達到次強式有效，單純依靠對企業會計信息的充分披露不足以保證決策有用目標的實現。同時，如果過多地強調公允價值計量在預測企業價值方面的作用，由于在確定公允價值時更多地依靠會計人員的主觀判斷，則必然會降低會計信息的可靠性。從新準則對財務報告目標的表述來看，“有助于財務會計報告使用者做出經濟決策”[3]，則體現出新準則對會計信息可靠性與相關性均有所要求。

1. 新準則中規定:財務會計報告包括會計報表及其附注和其他應當在財務會計報告中披露的相關信息和資料。會計報表至少應當包括資產負債表、利潤表、現金流量表等。與舊準則相比，新準則強調了至少應當包括的報表、其他應披露的相關信息和資料，比如:企業管理當局有關財務和非財務問題的分析和前瞻性信息，有關股東和管理人員的信息，企業經營背景和社會責任等。這些信息的充分披露，有助于使用者更好地了解企業的實際情況，幫助其做出正確決策。

2. 新準則在基本準則中引入了公允價值的計量屬性，在具體準則如《投資性房地產》、《金融工具確認和計量》、《生物資產》中，直接引入了公允價值計量，在《債務重組》、《非貨幣性資產交換》等其他準則中也部分引入了公允價值計量。而在實際運用中，更是針對我國的實際情況，做出了一定的規定和改進，減少了含有較多假設性的估計技術(如對于投資性房地產的價值確定)，也就是說只有在保證一定可靠性前提下，才允許相關性較強的公允價值的使用。

從以上的規定可以看出，新準則對信息觀與計量觀均有所體現，并且在一定程度上表現為對二者的均衡，其目的在于提高企業對外提供會計信息的決策有用性。

四、結束語

決策有用的會計目標能否實現，很大程度上取決于企業管理者與投資者之間的信息不對稱能否消除。筆者認為，全面反映企業財務狀況和經營成果的高質量會計信息能夠有效解決這一問題。因此，企業應當遵循企業會計準則的要求，努力提高會計信息的可靠性與相關性。但是，從會計信息的需求方來看，單純地強調會計信息的質量，尚不足以實現決策有用的目標，投資者理解和利用會計信息的能力也是影響其決策的因素之一。信息不對稱是供求雙方之間的不對稱，只有雙方的共同改進:供給方改善所提供信息的質量，需求方增強自身對信息的解讀和判斷能力，才能有效解決信息不對稱的問題，才能最終有利于決策有用會計目標的實現。

主要參考文獻

[1] 葛家澍，劉峰. 會計理論:關于財務會計概念結構的研究[M]. 北京:中國財政經濟出版社，2003.

[2] 威廉·R·司可脫(William R Scott). 財務會計理論[M]. 陳漢文，譯.北京:機械工業出版社，2006.

[3] 財政部.企業會計準則2006[S]. 北京:經濟科學出版社，2006.