我國發展循環經濟的稅收政策探討

摘 要:循環經濟是實現我國經濟可持續發展的必然選擇，但發展循環經濟離不開稅收政策支持。文章從簡要分析稅收政策與發展循環經濟的關系入手，具體探討我國發展循環經濟在稅收政策方面存在的問題，進而結合實際提出發展循環經濟應采取的稅收政策措施。

關鍵詞:循環經濟 稅收政策 對策建議

中圖分類號:F812.42文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2010)04-076-02

按照科學發展觀的要求，努力發展循環經濟，建立資源節約型社會已經迫在眉睫。發展循環經濟需要綜合運用各種政策手段，尤其是稅收政策，調節和影響市場主體的行為，建立起自覺節約資源和保護環境的機制，以資源循環利用為基礎，維護生態環境良性循環，從根本上轉變發展方式，以盡可能小的資源投入和環境代價取得盡可能大的經濟社會效益，努力實現人與自然的和諧發展。本文試圖從分析稅收政策與發展循環經濟的關系入手，探討我國發展循環經濟在稅收政策方面存在的問題以及應采取的政策措施。

一、稅收政策和循環經濟之間的關系

政府利用稅收手段促進循環經濟發展的主要理論依據是外部效應理論。傳統的“單程式經濟”是以資源過度消耗為代價來維持經濟增長，在生產和消費過程中產生了難以克服的負外部效應，如環境污染等;而循環經濟強調的是資源的永續利用以及人與自然的和諧發展，在生產和消費中會盡量減少負的外部效應，增加正的外部效應。但循環經濟的發展模式不會憑空實現，而且僅僅依靠市場機制會導致資源配置出現扭曲，即具有正外部效應的產品供給不足，具有負外部效應的產品供給過剩。為了實現由傳統的“單向經濟”模式向“循環經濟”模式的轉變，政府就有必要采取適當的經濟調節手段來干預市場，稅收在其中能發揮不可替代的作用，即對傳統經濟增長模式下不利于經濟社會可持續發展的經濟行為課以重稅，而對能夠促進循環經濟發展的經濟行為在稅收上給予鼓勵。政府通過對具有負的外部效應的行為征稅，可以使損害者自行負擔損害成本，從而使外部性成本內在化，即使其私人邊際成本等于社會邊際成本;對具有正外部效應的行為，通過稅收優惠政策，使行為主體的私人邊際收益等于社會邊際收益。

循環經濟作為我國未來經濟發展的模式選擇，是由我國的人口、資源、環境等國情和發展階段所決定的，也是落實科學發展觀的現實需要。通過優化稅收政策的實施，可以為有效解決我國循環經濟發展的一系列問題，尤其為解決環境與資源問題提供了重要手段。由于稅收具有強制性、無償性和固定性的特征，這就使得優化稅收政策在促進循環經濟發展中具有不可替代的作用，是循環經濟發展的主要手段、動力機制和重要保障。

二、我國發展循環經濟相關稅收政策及其問題

(一)我國循環經濟發展相關稅收政策的基本情況

目前，我國現行稅制中已有具有生態效果的一些稅種和稅收政策，這些措施與政府的其他措施相互配合，在減輕或消除污染、促使廢舊物資的有效利用、加強環境保護等方面發揮了積極作用。

1.限制資源過度開發和浪費方面。對開采原油、天然氣、煤炭、其他非金屬礦原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦和生產鹽的礦產品征稅，按資源自身形成條件和開采條件的差異，設置資源稅差別定額稅率;對退耕還林還草補助糧免征增值稅;對焦碳和鐵礦砂等資源類產品停止增值稅出口退稅或降低出口退稅率;在消費稅中新增了木制一次性筷子和實木地板等稅目。

2.減少污染物排放方面。對污染物排放種類、數量核定以及排污費的征收標準、計算方法、使用進行了規定;2006年對消費稅制度的調整中進一步突出了促進節約資源和保護環境的政策目標，包括的主要措施有:降低小排量汽車的稅率，提高大排量汽車的稅率，對混合動力等具有節能、環保特點的汽車實行稅收優惠;將汽油、柴油稅目改為成品油稅目，增設石腦油、溶劑油、潤滑油、燃料油和航空煤油子稅目，等等。

3.鼓勵資源綜合利用方面。對納稅人從事廢舊物資回收經營業務實行增值稅優惠政策;對綜合利用資源生產的部分貨物實行增值稅即征即退政策;對以三剩物和次小薪材為原料進行生產加工實行增值稅優惠政策;對企業利用廢水、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產的，可在5年內減征或者免征所得稅;對翻新輪胎停止征收消費稅，等等。

4.促進節能產品生產與消費方面。對我國企業由于執行《關于消耗臭氧層物質的蒙特利爾議定書》，淘汰消耗臭氧層物質生產線而取得的“蒙特利爾議定書多邊基金”贈款，免征企業所得稅。

(二)我國現行稅收政策在促進循環經濟發展方面的不足與問題

1.資源稅在限制資源過度開發和浪費方面有待進一步改善。自然資源是自然環境中與人類社會發展有關的，能被利用來產生使用價值并影響勞動生產率的自然諸要素。按其利用限度，可分為再生資源(非耗竭性資源)和非再生資(源耗竭性資源)。資源稅的開征目應著眼于有利于資源節約使用，調節因為資源開采利用條件差異的級差收入和降低污染等多種功能。目前來看，我國資源稅的開征存在以下缺陷:(1)資源稅的設計思想與可持續發展不相符合?，F行資源稅的主要目的是通過征收調節資源級差收入，但這種單一的政策目標限制了其應有的作用。現行資源稅并沒有表達政府對資源的所有權和管理權，因而無法通過征收資源稅表達保護資源和限制資源開采的意圖;單純的級差性質的資源稅沒有正確反映資源的價值，不但不能體現資源本身的內在價值和不同資源在經濟中的不同作用，而且不能將資源開采的社會成本內在化，無助于企業改變經濟增長方式，更不能將資源開采的可持續成本內在化，不利于資源的可持續使用。(2)現行資源稅的征稅范圍太窄，難以遏制對自然資源的過度開采，并使資源下游產品的比價產生不合理，助長了對非稅資源的掠奪性開采和使用。(3)現行資源稅是以銷售量或自用量為計稅依據，對企業已經開采而未銷售或使用的不征稅，直接鼓勵了企業和個人對資源的無序開采，造成大量資源的積壓和浪費。(4)稅收調節作用太弱。我國資源緊缺、浪費破壞的情況日趨嚴重，但資源稅在全部稅收收入中僅占0.5%左右?？梢?，現行資源稅根本起不到對促進資源的合理開發利用、避免資源浪費和配置的不合理所起到的作用。

2.現行增值稅促進資源綜合利用和促進節能生產的效果不明顯。在促進循環經濟發展方面，現行增值稅制主要存在以下問題:(1)生產型增值稅不利于發展循環經濟。生產型增值稅造成我國企業負擔普遍較重，不利于企業自主創新，對于發展循環經濟而言，更是不利于清潔生產，在環保設施上增加投入。(2)優惠范圍有限。當前增值稅即征即退、減半征收的優惠政策只集中在生產電力、水泥、新型墻體材料方面，僅涉及煤矸石、石煤、爐渣、粉煤灰、油母頁巖等幾項，這只是循環經濟的一小部分，還有很多其他的循環鏈及相應的原料及產品未被納入。

3.現行消費稅制在社會消費環節對資源利用的誘導功能還有待進一步強化。我國消費稅制改革盡管在一定程度上反映了對相關資源利用的調節作用，例如將實木地板、一次性木筷等納入征稅范圍。但是，從全面建設循環經濟的角度，消費稅制改革還應進一步深化。最為典型的是汽車消費稅的稅目規定，為突出環保和能耗目的，目前按氣缸排量大小而適用不同的稅率，而對使用天然氣、乙醇、氫電池等新型(或可再生)能源的車輛并沒有規定相應的優惠政策。另外，對造成資源嚴重浪費和污染的一次性用品除了方便筷之外，衛生紙品、塑料包裝袋、電池等均還沒有納入征稅范圍，這都說明消費稅制的完善需要進一步強化。

4.現行企業所得稅制不利于企業長期綜合利用資源?，F行企業所得稅對循環經濟的促進主要是通過稅收優惠政策實施的，具體包括:對利用“三廢”進行生產采取減免的政策、對有關技術改造的設備運用進行稅收優惠等。但問題也比較突出:(1)現行所得稅對循環利用企業的優惠期限為5年和1年，不符合循環利用企業的運行規律。因為循環利用企業從正式投產經營到形成一定規模并初見效益一般需要幾年的時間，一旦優惠期過，企業面臨的是同其他非循環企業一樣的稅收政策以及高于這些企業的沉淀成本，很容易導致企業放棄資源節約循環利用的生產模式。(2)循環經濟大多同技術密集、資金密集型生產方式相關，對固定資產加速折舊及無形資產的攤銷管理很嚴，中小企業一般很難享受這方面的優惠政策，而類似的中小企業資源耗費和污染問題是最為嚴重的。

5.現行稅制中缺乏環境保護和促進循環經濟發展的專門稅種。西方國家的實踐經驗表明，在稅收制度中征收專門的、多樣化的環境保護稅種對強化環境保護、促進循環經濟發展是至關重要的。但是在我國現行稅法對環境和資源保護的定位不高，沒有設置專門的環保稅種，真正意義上的環境保護稅種長期缺失。采取收取排污費的方法遠遠達不到既定的目的:一是排污收費因為屬于行政性收費范疇，不具有法律的強制性，權威性差;二是征收的范圍較窄，對銷售、消費環節考慮得較少;三是資金使用管理上也存在著一定問題。上述問題的存在，使征收排污費對環保的作用非常有限。稅收對資源有效利用和環境保護的作用主要依靠分散在某些稅種中的零星規定來實現，這既限制了稅收對發展循環經濟的調控力度，又難以形成專門用于環保的稅收收入。

另外，我國目前對企業污染環境的行為，是以征收排污費的形式對空氣污染、水污染、固體廢棄物排放進行末端約束，沒有設立適當的限制性稅種。現行排污費存在征收標準低、征收面窄、征收依據不科學、征收效率低和規范性不足等一系列問題，對抑制企業污染行為的效果并不理想，迫切需要加以改革。

三、發展我國循環經濟的稅收政策建議

我國現行的稅收制度建雖然在某些方面體現了節約資源、保護環境的思想，但并沒有將循環經濟作為一個系統的因素來考慮。今后應利用《循環經濟促進法》施行為循環經濟稅收政策制定提供了法律依據的契機，借鑒發達國家的成功經驗，從完善征稅政策，建立綠色關稅征稅體系，適時開征燃油稅、環境稅以及制定針對性優惠政策等方面構建我國循環經濟的稅收政策體系，來推動循環經濟相關產業發展。

1.實施限制資源過度開發和浪費的稅收政策。應正確認識不同稅種在限制資源過度開發和促進資源節約使用的作用，進而形成一套互相搭配、互相協調的服從于限制資源過度開發和促進資源節約使用的稅收政策體系。

資源稅主要作用于應開采多少資源，根據自然資源不可再生的稀缺程度差價而征收，應進一步發揮資源稅在促進循環經濟發展方面的作用:其一，擴大征收范圍。即應將那些必須加以保護開發和利用的資源也列入征收范圍，如土地、海洋、森林、草原、灘涂、淡水和地熱等自然資源，將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅、礦產資源管理費、電力基金、水資源費、漁業資源費等并入資源稅。其二，調整計稅方法。在計算資源稅稅額的時候應當采取以產量為計稅依據的方法，同時在從量征稅的過程中適當提高單位稅額，或者采取從量征收和從價計征相結合的方法，讓資源稅的稅額能夠隨資源價格的上升有所提高。其三，制定一定的稅收優惠政策。如對開發利用替代資源等行為減免稅，引導合理生產行為。

消費稅在限制資源過度使用方面也有重要作用，其著眼點在消費環節對資源的消費起到再調節和誘導作用。應進一步增加消費稅的征稅范圍，如對飲料容器、一次性紙制品和高檔建筑裝飾材料等，可根據其消費狀況對資源的耗費情況納入消費稅的征稅范圍。在新調整后的消費稅稅目稅率表中，成品油這一稅目下又有汽油、柴油、石腦油等七個子稅目，同時又調整了小汽車和摩托車的稅目稅率，對這類消費品征稅，事實上又有兩個目的，即促進資源節約使用和較少對環境的污染。消費稅對相關稅目和稅率的安排要和資源稅相互搭配，形成服從于限制資源過渡開發和促進資源節約使用的稅收政策體系。

2.實施限制污染物排放的稅收政策。(1)改“排污費”為環境保護稅。總體做法有二，一是在環境保護稅這一稅種下相應設置污水排污，廢氣排污，固體廢物及危險廢物排污和噪聲超標排污的稅目;二是單獨設置污水排污稅，廢氣排污稅，固體廢物及危險廢物排污稅和噪聲超標排污稅。在具體稅基的設計上，參照《排污費征收標準管理辦法》的規定，可以采用以污染物的排放量作為稅基，也可以污染性企業的產量作為稅基，或以生產要素或消費品所包含的污染物數量作為稅基。由于保護環境需要中央和地方的共同合作，環境保護稅應作為中央和地方共享稅，提高地方政府的積極性。(2)發揮不同稅種在減少污染物排放方面的作用。資源稅、環境保護稅和消費稅在減少污染物排放方面的作用是不同的。有些資源在開采出來后必然要消費，而在消費的過程中，必然會產生污染物，如煤炭燃燒必然產生SO2和CO2。因此，對控制這類污染，既可在開采環節將對減少污染的意圖納入資源稅的開征時考慮的范圍之內，這樣征管起來較為方便，也可在排放過程中，納入環境保護稅的開征范圍之內，這樣較能反映減少污染物排放的意圖。因此，對于減少污染而言，在什么樣的稅種或環節中進行控制，或者在不同稅或環節中，稅收額度的分配，各稅種如何搭配，這是一個非常重要的問題。(3)將電池、一次性塑料包裝物及會對臭氧層造成破壞的氟利昂產品列入消費稅的征收范圍。對污染環境的消費行為，可以通過對企業生產有害環境的產品征收消費稅的方式，提高其生產成本，通過價格信號限制破壞生態環境的消費，鼓勵健康性的消費和保護資源環境的綠色消費。

3.實施促進節能產品、節能設備生產和消費的稅收政策。(1)對節能產品和節能設備的生產企業，對其給予一定形式的所得稅減免。由于節能產品和節能設備的生產具有非常重要的社會意義，應當將這部分社會效益納入微觀經濟主體生產節能產品和節能設備的收益中去，從而提高節能產品和節能設備的產量。(2)推行“消費性”增值稅。目前采取的“生產型”增值稅，由于購進固定資產的進項稅額不能抵扣，不論是從節能產品和節能設備的生產企業來看，還是從節能產品和節能設備的消費企業來看均是不利的。推行“消費性”增值稅，有助于增強企業投資環保設備的積極性，引導并鼓勵企業加大固定資產投入，加速更新設備，加大環保投入，提高市場對環保產品的供給與需求。

4.建立比較系統的循環經濟稅收優惠政策。

(1)完善增值稅優惠政策。鑒于增值稅的內在機制是排斥免稅的，所以增值稅免稅應盡可能的少，盡量避免最終環節以外的稅收優惠?？刹扇∫韵戮唧w措施:①在環保和節能等固定資產的購置上實行消費型增值稅，以適應企業技術進步、技術創新的迫切需要，為發展循環經濟創造一個良好的技術支撐體系;②完善增值稅抵扣鏈條。首先，對資源綜合利用企業從外部購入或無償取得的廢渣等原材料、循環利用的內部廢物等納入增值稅抵扣鏈條中，在核實購入量、使用量等數據基礎上準予抵扣;其次，以合理拉開利用再生資源和資源綜合利用與原生資源之間的稅負差距為目標，通過提高進項稅抵扣的辦法，實現循環經濟的稅收優勢;③取消對農膜、農藥特別是劇毒農藥免征增值稅規定，以免對土壤和水資源的保護產生不良影響。

(2)調整和完善消費稅相關政策。盡管2006年的消費稅調整體現了國家利用稅收手段促進循環經濟發展，鼓勵發展環境保護型、節約資源型、高附加值產業，但同時也存在“抓大放小”等方面的問題。需從以下兩個方面進一步完善:一是在更大范圍內將非循環經濟范疇的重要消費品納入消費稅范圍，以此拉開其與循環經濟產品的稅負差距。尤其是應把資源消耗量大的消費品，如一次性生活用品、高檔建材、原漿紙列入消費稅的征收范圍。二是為了促進節能，對使用新型或可再生能源的低能耗的交通工具實行低稅或免稅。對于資源消耗量小、能循環利用資源的產品和不會對環境造成污染的綠色產品、清潔產品不征收消費稅。

(3)完善營業稅優惠政策。對從事節能技術開發、技術轉讓業務和與之相關的技術咨詢、技術服務業務取得的收入，免征營業稅。

(4)完善企業所得稅優惠措施。企業所得稅是引導社會投資方向、優化產業結構的重要政策工具，而且是一種直接稅，具有不易轉嫁等特點，所以在所得稅上實行優惠措施，能更有效地減輕企業負擔，提高企業發展循環經濟的積極性。具體言之:①加大對節能設備和產品研發費用的稅前抵扣比例。②對單位和個人為生產節能產品服務的技術轉讓、培訓、咨詢等所取得的技術性服務收入，可予以一定的所得稅優惠。③企業用于清潔生產審核和培訓的費用，可以列入企業經營成本;對于企業用于環境保護的投資實行稅收抵扣;對企業為減少污染而購入的環保節能設備實行加速折舊或在一定內實行投資抵免企業當年新增所得稅優惠政策;對企業購買的防治污染的專利技術等無形資產允許一次攤銷。④企業用于環保及環境美化方面的捐贈，可享受與普通捐贈相同的稅收優惠待遇。

(作者單位:中石化勝利油田分公司油氣集輸總廠 山東東營 257000)

(責編:若佳)