英國低碳審計對我國的啟示

王帆

英國低碳審計對我國的啟示

王帆

隨著低碳經濟的發展，低碳審計受到越來越多的關注。英國的低碳審計發展較早，為我國提供了借鑒經驗。本文回顧了英國低碳審計的發展歷程，并從低碳審計的動因、低碳審計的目標與低碳審計的內容出發探討了英國低碳審計的框架。在此基礎上得到了對我國低碳審計發展的啟示，其中包括：低碳政策的制定和執行情況審計、低碳收支的審計監督與低碳產品的審計認證。

低碳經濟低碳審計框架

2009年12月7日到18日，超過85個國家元首或政府首腦、192個國家的環境部長出席了哥本哈根聯合國氣候變化大會，其目的是期望各國能夠承諾《京都議定書》到期后的后續方案，并就未來應對氣候變化的全球行動簽署新的協議。這是繼《京都議定書》后又一具有劃時代意義的全球氣候協議書。該次會議簽訂的《哥本哈根協議》要求2010年1月31日前，發達國家應向《聯合國氣候變化框架公約》秘書處提交或通報截至2020年的減排目標。發展中國家則可通報自愿減排計劃或溫室氣體控制行動計劃。我國政府早在2005年就開始重視低碳經濟問題，相繼出臺了《可再生能源法》、《可再生能源發展規劃》、《氣候變化國家評估報告》、《中國應對氣候變化國家方案》、《節能減排綜合性工作方案》、《應對氣候變化的政策與行動》白皮書、《循環經濟促進法》等重要文件，表明了我國政府走低碳發展道路的決心。但是，由于技術條件的限制，低碳經濟在全球仍處于起步階段，并且第三方監督保障機制尚未形成。

英國是最早提出低碳經濟的國家，早在2003就在《我們未來的能源：創建低碳經濟》的白皮書中首次提出低碳經濟的概念。并且在2009年12月7日英國環境審計委員會就發布了關于2008至2009年度工作情況的報告。這些報告的發布對探索我國低碳審計有著非常重要的啟示和借鑒作用，能夠推進適應我國國情的低碳審計制度建設，以及充分發揮審計對我國環境保護與可持續發展的促進作用。

一、英國低碳審計回顧

英國是地方分權的聯邦制國家，其地方審計機關，如地方政府下議院設獨立的地方審計委員會負責環境審計工作。這是因為由地方審計委員會實施環境審計比國家審計署實施環境審計更加有利于促進可持續發展。地方政府實施環境審計的最早證據來自大都會政府協會一個名為《面向未來：環境為先》的文件，該文件第一次提出對地方政府的審計要包含環境政策方面的審計。從此環境審計就成為英國政府審計的重要內容之一。然而，低碳審計的出現更是促進了環境審計的發展，成為環境審計中最重要的部分。

（一）環境審計產生階段（1989—1992）

早在1989年，地球的朋友（Friends of the Earth，Foe）協會在其章程中就擬定了地方政府應實施的環境審計框架。該協會章程認為環境審計是打造綠色地方政府的一項有效措施，并且隨后發布了《地方政府環境實務》，從此“環境審計”成為正式的術語。1991年，地方政府管理委員會在（Local Gov-ernment Management Board，LCMB）環境審計框架的基礎上又提出并公布了環境審計原則：一是對地方環境進行評估原則；二是對政策影響環境的方面進行評估原則，并且將環境審計與獨立鑒證相關聯，這標志著環境審計在英國的誕生。

地方政府管理委員為了根據環境審計原則進行工作，他們實施了環境審計評估政策，用以推測外部的鑒證幫助地方政府解脫其對公眾的受托管理環境的責任。與此同時，地方政府管理委員會還針對環境審計制定了具體指南。

（二）環境審計發展階段（1992—2003）

英國標準協會（The British Standards Institute）在1992年，制定了全球第一個環境管理體系標準BS7750。隨后歐盟于1993年發布了環境管理體系標準，即《環境管理和審計體系》（Environment Management and Audit System，簡稱EMAS）。EMAS與國際質量標準ISO14001相似，均包含地方政府提供服務時對環境的直接影響，也包括了服務本身對環境的影響。歐盟為了衡量此體系是否達到既定的實施目標，在2001年發布了EMAS第三條，要求所有的注冊者在36個月內，對其環境管理體系至少進行一次審計，并且要求每年公布關于環境報告是否合法。隨后，英國政府采納了歐盟EMAS的環境審計指南。

盡管EMAS（2001）并沒有定義“鑒定”，但已經具有一些與財務報表審計近似的行為，可以提供合理的高水平的保證。如EMAS做出了以下要求：①環境鑒定人員檢查企業對EMAS規則的遵循情況；②環境報告中資料和信息的可靠性、可信性和正確性；③要求環境鑒定人員以一種正確的職業態度，對初始環境進行評價、內部審計或組織運用的其他程序技術上的合法性進行調查；④環境鑒定人員還應該進行現場檢查以確定內部審計的結果是否可靠。由此可見，EMAS的規定的出臺大力推動了外部具有鑒證性的環境審計發展。同時，也促進了英國環境審計的發展。

（三）低碳經濟出現階段（2003—2009）

2003年英國在《我們未來的能源：創建低碳經濟》的白皮書中第一次提出了低碳經濟的概念。白皮書把低碳經濟定義為：通過更少的自然資源消耗和更少的環境污染，獲得更多的經濟產出，是創造更高的生活標準和更好的生活質量的途徑和機會，也為發展、應用和輸出先進技術創造了機會，同時也能創造新的商機和更多的就業機會。白皮書認為低碳經濟的發展模式就是在實踐中運用低碳經濟理論組織經濟活動，以低能耗、低污染、低排放和高效能、高效率、高效益為基礎，低碳發展為發展方向，節能減排為發展方式，碳中和技術為發展方法的綠色經濟發展模式。

（四）低碳審計出現階段（2009—至今）

英國環境審計委員會于2009年12月7日發布了2008—2009年工作情況的報告（以下簡稱報告）。該報告詳細闡述了政府針對環保問題、可持續發展問題與氣候變化問題采取的低碳措施和執行情況；以及環境審計委員會對這些問題進行了深入的研究，并且提出了相應的意見。該報告是英國環境審計委員首次對與低碳相關問題進行的全面審計報告。雖然報告中的許多建議處于探索與研究階段，但這份報告仍然代表著當前社會最先進的低碳審計發展與方向，仍是我國低碳審計借鑒的重要文件之一。

二、英國低碳審計框架

在2009年的英國環境審計委員會工作報告中，明確了低碳審計的動因、目標與內容，形成了一個完整的低碳審計框架。本文將對該框架進行詳細的闡述，以期對我國低碳審計的發展起到良好的借鑒作用。

（一）英國低碳審計的動因

英國2008至2009年度工作情況的報告明確指出，人類活動特別是石化產品的燃燒和使用正在影響著氣候的變化，這種變化對全球各個國家和地區都造成了威脅。氣候變化問題不同于其他環境問題，氣候變化所帶來的相關風險、不確定因素及挑戰性將比政府目前所面臨的任何困難都更加棘手。以往，我們僅僅是將氣候變化問題歸為可持續發展問題中的一項來進行考慮，但考慮到氣候變化問題在目前時期的重要性及其可能對其他可持續發展及環保問題的影響，我們在當前的工作中已經把氣候變化作為一個獨立的問題來對待。

由此可見，英國政府對由碳排放而引起的環境變化非常重視。并且英國政府為了處理好碳排放引起的環境變化問題，采取了一些列與低碳經濟有關的措施，例如：發展碳固封技術，主要是通過建立新的火電廠需將碳固封技術應用于部分產能，如果碳固封技術被證明在經濟上是可行的，火電廠將進行改進以應用這項技術；加強森林儲備、在雨林國家中改革監管機制的建議；試圖用階段性的方法來發展可行的支付系統，等等。這些措施均需要大量的政府支出與政府補貼，按照國家審計規定這部分資金使用的真實、合法和效益性應在政府審計的監督范圍。

并且英國是最早實施溫室氣體排放貿易機制的國家。該機制有四種方式，即直接參與、協議參與、項目參與以及開設賬戶。英國環境—食品—鄉村事務部開設排放量交易登記處，所有承諾減排目標的參與者必須按相關條例嚴格檢測和報告企業每年的排放狀況，并經過有職業資格的第三方獨立認證機構的核實，只有通過驗證的排放量與信用額度方能獲得登記。英國實施的碳交易的核心就是第三方的獨立認證機構，只有這樣機構的存在才能對排放量進行審核和確認，交易才成為可能。

（二）英國低碳審計的目標

英國在該報告中表明，環境審計委員會從應對氣候變化、可持續發展與環境保護的角度出發，對碳的收集與儲存、減少運輸排放、減少采伐森林造成的溫室氣體排放、碳交易市場與碳收支情況等方面進行了審計。這次審計處于探索階段，且審計的總體目標較多體現在為政府實施低碳經濟提供建議，促進低碳政策、低碳經濟杠桿、低碳技術的合理、有效應用，同時也保障低碳經濟的健康發展，減緩氣候變化，促進人類可持續發展。然而該審計報告仍從以下幾個方面體現了低碳審計的具體目標：

（1）低碳政策、法規和制度制定過程的科學性，實施過程的適當性和遵循性。如：環境審計委員從2009年3月開始對排碳目標問題、碳支付問題以及目前政府政策與總體碳支付所取得成果間的一致性問題進行研究。

（2）中央、地方政府和企業單位低碳責任履行的效果性。如：英國政府為了減少其辦公設施的碳排放而制定了相關目標，但環境審計委員會認為該項目的進展情況十分糟糕，令人失望。并且，政府為達成目標而制定的計劃也未實施，主要是政府部門并未就減排目標進行必要的投資。

（3）低碳產品補助資金使用的效率與效果。如：環境審計委員認為財政部“綠化”英國經濟復蘇提議的規模及重點不能使英國經濟轉型為低碳經濟，這是由于這項措施不能鼓勵人們選擇更加低碳的鐵路運輸，降低了資金的使用效率與效果。

（4）低碳財稅減免的符合性、真實性和效果性。如：英國政府采納了環境審計委員會的建議，在2009年預算報告中對車輛消費稅進行了調整，并表示將關注法國的車輛報廢方案等。

（5）加強對低碳交易體系的研究。如：環境審計委員會對2009年1月的碳排放交易進行了研究，并將研究重心放在了更加廣泛的全球碳市場，而不僅僅是歐盟的碳排放交易體系。

（三）英國低碳審計的內容

英國低碳審計的內容非常豐富，幾乎囊括了當前與低碳經濟有關的所有內容，總體來說主要包括以下內容：

（1）調研政策提案。英國環境審計委員會的調研主要包括調研政府的低碳轉變計劃，以及政府低碳行業計劃中的綠色崗位和綠色技能等問題。例如：他們調研顯示，英國政府在2009年7月發起了低碳轉變計劃，氣候變化委員會也在10月份向國會就碳支付問題提交了首份報告。

（2）新政策或現行政策的不足。這是環境審計委員會這次審計研究的重點內容。他們在進行運輸和伐林排放問題以及碳交易市場研究時，重點研究了正在制定的氣候變化政策，以及在哥本哈根會議前后需要制定的政策。例如：在研究伐林問題時，研究了規范林木采伐市場的提案，該提案有助于消除非法采伐，鼓勵多使用從可持續發展渠道產生的林木資源；在商品的環保標識方面，建議政府應在監管環保標識方面發揮作用，并應該直接介入，取消任何不準確或有歧意的環保標識。并且參照食品領域中的標識體系，創建一種按領域分類的全球標識方案。

（3）檢驗開支方案和結果。環境審計委員檢驗了預算前的報告，并且檢驗了財政刺激措施的環保性、新資金的比例情況以及可能產生的環保影響。例如：環境審計委員會對財政部“綠化”英國經濟復蘇提議的規模及重點進行了批評，他們認為財政部需要進一步的工作以確保他們的刺激措施能夠使英國經濟轉型為低碳經濟；且環境審計委員對政府將5.35億英鎊中的大部分用于200個新增的鐵路車輛提出了質疑，他們認為這不符合綠色刺激政策。

（4）檢驗公共服務協議的目標及所采用的統計方法。其工作主要包括氣候變化問題和公共服務協議的可持續發展問題。例如：檢驗了綠化政府運營問題，包括政府的表現是否達到了其設施內可持續運營的目標；進行的關于空氣質量的研究，將監測公共服務協議的成果以及防范空氣污染的目標，特別是將檢驗為到達目標而制定的聯合戰略和行動措施。

（5）檢驗法規及重要政策提案的制定與執行情況。該項工作是在政府可持續發展的框架下進行的。政府一直致力于改善其自身運營的可持續性，而這也是委員會一直以來的研究內容。例如：環境審計委員會認為，雖然政府希望減少其辦公設施的碳排放并制定了相關目標，但項目的進展情況十分糟糕,令人失望。環境審計委員會希望政府能夠拿出一個值得信任的方案，且建議政府可根據其可持續發展和氣候變化的政策制定更加激進的目標

三、對我國的啟示

自哥本哈根聯合國氣候變化大會結束以來，秘書處已收到55個國家遞交的到2020年溫室氣體減排和控制承諾，這些國家溫室氣體總排放量占目前人類總排放量的78%。中國政府也對該問題做出積極的應對，例如我國在2005年通過的第一部《可再生能源利用法》，在這個積極政策的引導下，截至2008年底，我國風電發電量128億度，比上年增加126.79%。風力發電已經成為這場能源革命中的主要力量。我國也已成為全球最大的光伏產業基地，去年太陽能發電量達到1.1GW，占全球太陽能發電總量的27.5%。此外，我國還提出了到2010年實現單位國內生產總值能源消耗比2005年降低20%左右、到2010年努力實現森林覆蓋率達到20%、2020年可再生能源在能源結構中的比例爭取達到16%等一系列目標。這些目標都將為世界“低碳”發展做出貢獻，同時也顯示出了我國發展“低碳”經濟的決心。

但從發達國家的“低碳”經濟發展來看，我國的“低碳”經濟之路還需要經歷一個漫長的時間。然而，低碳審計是這個漫漫之路發展中必不可少的一環，也是非常重要的監督機制。但我國的“低碳”審計目前處于探索階段，還未形成自己的框架。而英國是最早提出“低碳”經濟和“低碳”審計的國家，他們的“低碳”審計框架對我國有非常重要的借鑒意義。從上文對英國“低碳”審計的框架分析可以看出，英國的概念框架已十分完備，幾乎包括了當前“低碳”經濟的全部內容。因此，借鑒英國的“低碳”審計是有非常重要的現實意義的，本文以英國的“低碳”審計框架為基礎，且結合我國國情，提出當前我國進行“低碳”審計應包括以下內容：

（一）低碳政策的制定和執行情況審計

這是我國政府審計機關需要關注的重點問題，低碳政策制定直接關系到低碳經濟的發展方向與收支情況，具有非常重要的指導作用。低碳政策的制定審計主要審查政策制定過程是否科學合理，制定的程序是否符合相關規定，是否有與低碳經濟目標相違背的行為。政策執行過程的審計，首先是執行中是否完成了政策法規的目標；其次是審查執行政策法規措施的手段是否可行、合理；第三是審查具體政策規定是否合理，例如英國“低碳”審計中對綠化政府問題、綠色稅收等問題的審計；第四是評價政策法規的執行效果，審計中應將發現的問題，反饋給有關部門，以利于政策法規的修訂和管理，提高政策法規實施效果。

（二）低碳收支的審計監督

低碳收支的審計監督指的是政府為促進和發展低碳經濟而提供資金運用情況審計。這是當前低碳經濟發展的重要監督機制，也是我國低碳審計急需建設的機制之一。本文認為低碳收支的監督應該包括以下幾點：①審查資金的符合性，低碳資金是針對低碳項目或產品而劃撥的，審計中要嚴格檢查項目或產品是否屬于低碳經濟的范疇；②低碳資金使用的真實性，在這個環節中主要審查是否存在對低碳資金截留、挪用等現象，以保證低碳資金的真實有效的使用。③低碳資金的使用效果，主要審計低碳資金的使用是否達到了預期的效果，存在那些問題，以及如何向有關部門反映這些問題。

（三）低碳產品的審計認證

從上文的介紹可以看出，英國采用了稅收激勵政策發展低碳經濟，具體表現在：鼓勵高效節能車輛的使用、使用太陽能設備、進行低碳技術開發等。對這些產品使用低碳稅收減免的前提是存在低碳產品，或進行低碳行為與交易。那么，如何確認低碳產品、低碳行為和交易呢？這就要求審計人員對其進行認證，認證的內容具體包括：是否是低碳產品、產品是否達到相關標準、是否發生了低碳行為與交易等等。

低碳經濟越來越受到重視，將是未來經濟發展的方向之一。然而，作為低碳經濟發展的護航員—低碳審計，正處于起步和探索階段。英國是最早提出低碳經濟和進行低碳審計的國家，也是我國借鑒的對象。本文對英國低碳審計的發展與框架進行了回顧，并在此基礎上得到了對我國低碳審計發展的啟示，其中包括：低碳政策的制定和執行情況審計、低碳收支的審計監督與低碳產品的審計認證。

［1］UK Government.Energy White Paper,Our Energy Future:Creating a Low Carbon Economy[R].2003

［2］審計署科研所.英國下議院環境審計委員會2008至 2009年度工作報告.（2010-3-5）.http://www.audit.gov. cn/n1992130/n1992210/n1994471/2510904.html

［3］翟金芝.低碳經濟下中國零售業發展的對策[J].經濟與管理.2010.（5）:84-87

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［7］莊貴陽.中國經濟低碳發展的途徑與潛力分析[J].國際技術經濟研究.2005.（3）:79-87

Hints of British Low Carbon Audit to China

WANG Fan
Accounting School,Zhongnan University of Economics&Law,Wuhan 430073

With the development of Low carbon economy,low carbon audit is getting more and more attention.The development of Britain's Low carbon audit started earlier and provides experience for us.Starting with the motives,targets and contents of Low carbon audit,this paper reviews the development of the UK low carbon audit process and discusses the framework of the UK low carbon audit.On this basis can we get inspiration for the development of China's low-carbon audit,including low-carbon policy development and implementation of the audit,the audit supervision of low-carbon expenses and receipts,and the audit certification of low carbon product.

Low Carbon Economy；Low Carbon Audit；Framework

F23

A

王帆，女，河南新鄉人，中南財經政法大學會計學院博士生；研究方向:審計理論與實務；湖北武漢，430073。