風險導向內部審計在農行二級分行中的應用

隨著農業(yè)銀行審計體制的改革，農行二級分行的審計職能由二級分行的內控合規(guī)部門來承擔，而農行二級分行在國際金融危機的持續(xù)影響下，面臨著嚴峻的外部經營環(huán)境，同時自身經營管理中也存在一定的風險，內外因素的結合加大了農行二級分行的經營風險，為此經營者必須樹立風險防范意識，把減少農行面臨的風險作為實現目標的關鍵。為了保證經營安全和持續(xù)發(fā)展，通過風險導向內部審計及時揭露潛在的風險，并提出防范和控制建議顯得必要。

一、風險導向內部審計的定義和應用現狀

風險導向內部審計的定義為：內審人員在整個審計過程中，自始至終都關注企業(yè)風險(不是審計風險)，依據風險確定審計范圍與重點，以降低風險為導向，對企業(yè)的風險管理、內部控制和公司治理程序進行評價，協(xié)助企業(yè)管理風險，實現企業(yè)價值增值的確證和咨詢活動。

農行二級分行的風險管理迫切需要內部審計的參與，但由于一方面二級分行本身在風險管理活動中往往采取的是“亡羊補牢”式的風險應對措施，另一方面內審人員對風險管理不了解，缺乏風險管理意識，尚未認識到風險管理的重要性，內部審計范圍過窄，審計效率低下，難以對銀行風險的管理、控制和治理過程進行全面綜合的評價，因此內部審計在二級分行的風險管理中未能充分發(fā)揮作用。

二、風險導向內部審計應用于農行二級分行首先要解決的問題

農行二級分行對于外部的經營環(huán)境所形成的風險難以控制和施加影響，但可以通過控制內部風險來降低綜合風險。要想較好地實施風險導向內部審計來控制內部風險，農行二級分行首先要解決以下幾個問題：

1.根據總行分支機構內部控制評價辦法，完善評價模式

2009年農總行在認真總結多年來內控評價實踐的基礎上，制訂了新的分支機構內部控制評價辦法。該辦法確定了分支機構評價原則，第一條就是風險導向原則，在評價體系和內容上，根據風險發(fā)生的可能性和對控制目標造成的影響程度，來確定需要評價的重點業(yè)務、重要的業(yè)務領域或環(huán)節(jié)，評價方法采取非現場評價、現場評價，基本上是一年一次，個別一級分行利用內控管理系統(tǒng)進行了動態(tài)評價，但由于收集的資料單一，不能全面反映一個二級分行的內部控制情況。風險導向內部審計更加關心的問題是控制風險是否到位，有否剩余風險，這些剩余風險是否影響二級分行的安全性和持續(xù)發(fā)展，是否影響管理者的決策等。

2.進一步完善內部審計目標

內部審計目標是審計主體通過內部審計活動所期望達到的境地。農行二級分行內部審計的目標經歷了防弊、低層次興利，目前向高層次興利發(fā)展，但是與企業(yè)目標關聯(lián)不夠。二級分行實施風險導向審計，必須進一步完善審計目標。內部審計就要更注重與企業(yè)目標的直接聯(lián)系。農行二級分行內部審計的目標應該是“增加企業(yè)價值”。一是內部審計要確立銀行沒有有效發(fā)展是最大的風險的觀念，因此對組織成員是否有效履行完成目標責任制的責任進行監(jiān)督和評價，是幫助實現組織目標的重要方面。二是通過內部控制評價，及時發(fā)現內部控制中存在的重大漏洞和風險，并提出相應的改進措施，提交二級分行管理者，及早采取防控措施避免損失，從而達到增加價值的目的。三是改善內審人員的構成。

三、農行二級分行風險導向內部審計具體應用的探討

根據風險導向內部審計框架體系及其在風險管理中所承擔的角色，從以下幾個方面探討風險導向內部審計在農行二級分行的具體應用。

1.圍繞二級分行經營目標全面鑒別風險

農總行制定了“35IO”戰(zhàn)略規(guī)劃，農行各二級分行圍繞總行的戰(zhàn)略規(guī)劃，均制定了各自的經營目標。在復雜多變的經濟網絡中，企業(yè)的經營活動面臨著諸多不確定性。從經營風險對審計的影響的角度，按風險來源不同，農行二級分行所面臨的經營風險，可分為戰(zhàn)略風險和經營流程風險。

對二級分行經營成敗產生影響的潛在戰(zhàn)略風險來自宏觀環(huán)境和當地的行業(yè)內部。客觀環(huán)境因素主要包括政治、技術、社會和經濟因素。行業(yè)內部因素主要包括顧客、現有的競爭對手、潛在的競爭對手等。為了應對戰(zhàn)略風險，管理層應設置經營流程。它是企業(yè)用來經營活動的方式和體系的總稱，是二級分行為實現其經營目標和應對戰(zhàn)略風險所作的努力，包括戰(zhàn)略管理流程、資源管理流程等。每個流程都是為了應對戰(zhàn)略風險，但同時本身也有對其目標的實現產生威脅的因素，來自企業(yè)內部各經營流程的風險就是經營流程風險。為了應對經營流程風險，管理層應設置內部控制，由于其固有的局限性，內部控制無法消除所有的風險，形成控制風險。

對于農行二級分行來說，在全面鑒別風險時，目前重點關注以下幾點：

(1)根據經營目標的實施情況，對宏觀環(huán)境以及行業(yè)內部因素進行分析，鑒別潛在的戰(zhàn)略風險。風險導向內部審計把風險作為核心理念，一個二級分行如果不能按計劃實現經營目標，實際上是最大的風險，為此內審部門應根據二級分行各階段經營目標的實施情況，突出對這一風險的評估，提出風險管理的對策。從目前看：一是分析宏觀經濟政策對二級分行實現經營目標帶來的影響，鑒別潛在的風險，比如，國家的財政貨幣政策、信貸政策、利率政策、分配政策等，這些都將對存貸款目標、利潤目標帶來影響。二是分析現有競爭對手對二級分行實現經營目標帶來的影響，鑒別潛在的風險。

(2)根據經營目標的實施情況，對信貸資產進行分析，鑒別風險。二級分行的經營目標中利潤目標無疑是十分重要的部份，在目前商業(yè)銀行尚未混業(yè)經營的情況下，貸款利息收入是二級分行業(yè)務經營收入的主要方面，貸款利息收入額的大小取決于二個因素：利率水平、貸款規(guī)模。撥備的多少主要依據信貸資產的質量。因此，內審部門根據經營目標中經營收入的實現情況，通過貸款利息收入、信貸資產質量的分析，來鑒別風險。一是貸款規(guī)模以及貸款品種結構的分析，鑒別信貸規(guī)模發(fā)放與貸款品種結構給貸款利息收入帶來的影響以及給實現經營目標帶來的風險。二是貸款利率水平的執(zhí)行以及貸款利率定價的分析，鑒別其給實現經營目標帶來的風險。三是貸款質量的分析，以及撥備變化的分析，一方面鑒別信貸資產的風險，另一方面鑒別信貸質量變化給實現經營目標帶來的風險。

(3)根據經營目標的實施情況，對組織各層次的履職情況，以及組織的績效考核、報酬政策進行分析，鑒別其對實現經營目標帶來的風險。一是認真分析二級分行各層次的履職情況，一方面內審部門起到監(jiān)督和及時反饋作用，另一方面通過這樣的分析，鑒別是否存在人力資源風險或員工正直風險。二是績效考核、報酬政策的分析，一方面了解人力資源成本對實現經營目標的影響，另一方面了解留住人才的作用。

2.定期開展內部控制評價，確認現有控制，判斷剩余風險

剩余風險是指在現有控制框架下，那些未能被企業(yè)控制的風險。2008年6月，財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會發(fā)布了《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范提出內部控制由內部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內部監(jiān)督等五項內控要素構成。這五項內部控制要素相互關聯(lián)，貫穿于企業(yè)管理過程始終。風險評估既是風險管理的基礎，也是內部控制的關鍵點，它包含四個方面：目標設定、風險識別、風險評價、風險應對。

(1)評估每一個已識別風險的固有水平。通過內控評價內部審計已識別各種經營風險。在識別這些風險時，內審人員并沒有考慮其重要性大小，因此在識別評估剩余風險時，內審人員應對已識別風險的固有水平高低進行評估，主要是從二個方面評估，即某個風險導致不利結果的可能性以及不利結果的大小。

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(2)考慮控制及業(yè)績指標的含義。內部控制是二級分行管理層對風險反應的結果，經營業(yè)績指標則反映了控制的效果，內審人員應當考慮二級分行的管理層對已識別的風險采取了哪些控制。這些控制是否與所識別的風險相關，控制的效果如何，并對經營的關鍵業(yè)績指標進行分析。

(3)最終評估每個風險。在管理層采取應對措施以后，有些已識別的風險可能得到了有效的控制，降低到可以接受的水平，有些風險可能得到一定程度的控制，有些風險可能沒有得到控制，還處于風險的固有水平上。

(4)確認重大的剩余風險，重大的剩余風險是內審部門關注的重點，對重大的剩余風險，內審部門應當采取進一步的審計程序。

3.設置業(yè)績指標，實施經營計量與分析程序的整合

業(yè)績指標是管理者建立的衡量經營活動的效率和效果的工具。業(yè)績評價是指為了評價企業(yè)經營活動的業(yè)績。管理層將經營的實際業(yè)績與一系列評價標準進行比較，其效果的好壞取決于在風險或發(fā)生重大變化時，這些業(yè)績指標能否及時提供預警信號以及管理者是否能夠對這些業(yè)績指標進行監(jiān)控。

經營計量是指為了反映經營業(yè)績，評估經營風險和便于經營決策，企業(yè)運用量化的指標對其經營活動的效率、效果及其面臨的風險所進行的度量。二級分行的經營計量是多種多樣的，最常見的是財務報表、信貸資產報表等等。在審計中，內審人員非常重視經營計量，這不僅是因為內審部門必須對財務報表這種經營計量的真實性發(fā)表意見，而且因為經營計量是審計證據的重要來源。

分析程序是指內審人員通過研究不同的財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在關系，對財務信息作出評價，它還包括調查與其他相關信息不一致或與預期數據嚴重偏離的波動和關系，分析程序是一種基本的審計程序。

風險導向內部審計在二級分行具體應用時，內審部門要根據二級分行的經營目標設置業(yè)績指標，如新產品設計和開發(fā)方面，可以設置以下業(yè)績指標：新產品上市的時間、新產品宣傳的成功率、顧客對新產品的滿意度、新產品的直接效益，以及開發(fā)成本、回收期等等。

剩余風險的存在與經營計量之間存在著高度的相關性，雖然剩余風險的存在并不一定導致財務報表的重大錯報，因為剩余風險往往與客觀因素有關，但剩余風險與產生錯誤的主觀因素結合就可能導致財務報表重大錯報，比如舞弊，為此內審部門必須實施分析程序與經營計量的整合來進一步了解剩余風險。

經營計量與分析程序整合由以下七步構成，一是確認需要計量的特征，二是收集相關資料，三是確認適當的業(yè)績計量指標，四是計算，五是形成分析框架，六是分析，七是結論。在實施經營計量與分析程序整合中，為了便于分析，提高審計效益，內審部門可以運用平衡計分卡將有關財務數據和非財務數據整合起來。

4.及時溝通信息，確保風險處置時效

在實施風險導向審計過程中，內審部門對審計發(fā)現的風險，特別是重大的剩余風險，要提出化解風險或風險管理對策的建議。在一般情況下，這些建議是通過審計報告，或者是審計建議等書面報告形成出現的。但筆者認為，由于銀行是一個高風險行業(yè)，在市場經濟條件下，農行二級分行面臨的經營環(huán)境相當復雜，往往內審部門實施一個審計項目需要一定的周期，為此內審部門對重大剩余風險，必須及時地向二級分行管理層溝通信息，確保管理層及時采取措施化解風險，及時溝通信息，可以采取兩種方式，一是面對面的溝通，二是形成書面的風險預警、風險提示等。

5.重視后續(xù)審計

后續(xù)審計是指出具了審計報告，內審部門仍然要為報告中所涉及的審計發(fā)現事項和建議進行跟蹤，以確認管理層是否采取了風險防范和控制措施。風險導向內部審計在農行二級分行具體應用中的后續(xù)審計，要二個方面去考慮，一是后續(xù)審計應跟蹤重大審計發(fā)現事項，相關部門和環(huán)節(jié)是否予以糾正，若未糾正，責任和原因在哪里，后續(xù)審計工作安排要堅持風險導向和成本效益原則，要以所涉及的風險及糾正措施的困難程度和時間安排的重要性為依據，要充分利用非現場方法，以節(jié)約審計成本，二是要通過后續(xù)審計，加強風險管理。風險導向內部審計所發(fā)現的問題是剩余風險，所提出的審計建議是圍繞處置這些剩余風險提出的建議。