我國出口退稅法律制度現狀及其完善

王穎欣

（山西財經大學法學院，山西 太原 030006；太原警官職業學院，山西 太原 030012）

我國出口退稅法律制度現狀及其完善

王穎欣

（山西財經大學法學院，山西 太原 030006；太原警官職業學院，山西 太原 030012）

文章由我國出口退稅法律制度現存的問題出發，分析了由此引發的對我國社會經濟產生的不良影響，并對出口退稅法律制度的完善提出一些建議。

出口退稅制度；現狀；法律體系

出口產品退(免)稅，是一個國家或地區對已報關離境的出口貨物，由稅務機關根據本國稅法規定，將其在出口前生產和流通各環節已經繳納的國內產品稅、增值稅、營業稅和特別消費稅，退還給出口企業的一項稅收制度。其目的是使出口商品以不含稅價格進入國際市場，避免對跨國流動物品重復征稅，使本國產品以不含稅成本進入國際市場，與國外產品在同等條件下進行競爭，從而增強競爭能力，擴大出口創匯，促進該國家或地區的對外貿易。作為一項財政激勵機制、出口鼓勵政策和宏觀調控政策，出口退稅制度是一個國家為增強出口商品的競爭力而運用的一種財政手段，是世界各國促進對外貿易增長的一項基本措施，被WTO諸多成員廣泛應用，是符合世貿組織規則的國際通行做法。我國現行出口退稅法律體系存在著缺陷與不足，嚴重制約了我國的稅收法制建設。如何完善出口退稅制度是值得我們研究和探索的一大課題。

一、我國出口退稅制度存在的問題

（一）出口退稅的立法不完善

目前，我國在出口退稅法制建設方面存在的問題主要是：一、出口退稅缺乏基本的法律或法規；二、現限的法律法規級次太低；三、現有的法律法規級次太低；四、規章制度過于散亂，缺乏系統性。

在我國，出口退稅似乎更多地表現為一個政策問題。在“國庫利益本位”的指導思想下，我國出口退稅制度自誕生以來就數經沉浮，退稅率上下波動，變動不拘，納稅人唯一可把握的是——變動是常態，要隨時準備著退稅政策的調整。出口退稅率已然成為國家宏觀調控的經常性手段和政策工具，用以促進外貿發展和保持經濟穩健運行。我國自1994年實施新稅制以來，出口退稅的法律依據一直處于比較薄弱的狀態，基本依據只是《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二條第三款中表述的“納稅人出口貨物，稅率為零”和《中華人民共和國消費稅暫行條例》第十一條中表述的“對納稅人出口應稅消費品，免征消費稅”這兩句話。財政部和國家稅務總局頒布出口退稅工作的最基本規章就是1994年的《出口貨物退（免）稅管理辦法》（國稅發[1994]31），但這個文件中有相當一部分已經失效。據統計，僅從1994年到2004年，我國在出口退稅方面共發布的法規有36條，其中決定有1條，以通知的形式下發的有35條，而上升到法律高度的幾乎沒有，甚至稅務機關的行政解釋也被認為是出口退稅的重要法律淵源。出口退稅法律支撐極其薄弱，極其薄弱的局面導致出口退稅政策缺乏連續性、穩定性和系統性。

（二）出口欠退稅問題嚴重

一直以來，出口欠退稅形成的隱形財政赤字是困擾財政的一大問題。1994年，實行新稅制的當年就出現了出口欠退稅問題。當時采取了兩個措施，一是財政向銀行借款，解決陳欠；二是接連兩次大幅度降低出口退稅率解決新欠，綜合平均退稅率由16.3%降至8.3%。這兩項措施有效地解決了當時的財政問題。1999年以來，國家為應對亞洲金融危機將綜合平均出口退稅率提高到15%左右之后，又再次出現了大量的欠退稅問題。2004年以來，為了保證新的出口退稅機制的順利實施，國家稅務總局不斷加大出口退稅進度考核力度，以實現對出口企業的及時退稅，應退盡退。盡管2004年全年出口退稅進度取得了令人滿意的結果，但各地退稅部門卻為此作出了超乎尋常的努力，這說明出口退稅進度并沒有機制上的根本保障。從稅務機關退稅部門的職能上看，由于出口退稅工作涉及稅務、海關、外匯、財政等多個部門，稅務機關退稅部門僅僅負責出口退稅的受理、審核、審批等工作，雖然其審批出口退稅事實上是在行使財政支出職能，但由于沒有具體出口退稅財政資金的支配權，在其職責范圍內就無法保證審批后及時退稅、應退盡退。從出口退稅所需財政資金上看，雖然國家明確規定從2003年起海關代征的進口環節稅收收入增量首先用于出口退稅，但實際情況是，2004年海關代征進口環節稅收增收917億元，而2004年出口退免稅2195.95億元，其中退稅1450.92億元；2005年前三季度海關代征環節稅收增長緩慢，僅增收315億元，而出口退免稅達到2453.71億元，其中退稅1550.79億元。收入增量遠遠滿足不了出口退稅的支出需要。同時對于地方財政而言，雖然也要求對出口退稅資金作出預算安排，但由于受局部利益的限制和其他剛性支出的擠壓，往往不可能做到全額或及時退付。上述事實表明，國家為解決欠退稅問題而采取的措施只是臨時解決了財政的問題，沒有跳出治標不治本的模式。出口退稅財政資金沒有機制上的保障很快會衍生新的欠退稅。

（三）應退稅額來源的劃分導致納稅人退稅權的不公平

我國于1994年進行了分稅制改革，把增值稅作為共享稅，出口退稅由中央全額負擔。在當時該政策的制定一方面是與其他方面的利益調整相協調的，保證了政府間利益均衡關系的穩定性；另一方面是為了促進地方經濟發展，相當于中央財政給予地方部分資金用于支持其發展外貿經濟。此政策隨著經濟的發展逐漸顯露出了不合理性。當出口貿易發展水平較低時，出口退稅規模較小，中央財政還能有充裕的資金周轉，但是當地方對外經濟加速發展時，出口規模迅速增大，中央財政就會出現財政困難，此時便會制約外貿企業退稅權的實現，挫傷外貿企業積極性，影響出口經濟的發展甚至使出口出現萎縮。于是在2004年出口退稅制度進行的重大調整中，關于應退稅額來源劃分引起了調整廣泛的關注。2004年的調整是以2003年出口退稅實退指標作為基數，對超基數部分的應退稅額按75:25的比例劃分給中央與地方。應退稅額的比例劃分一方面符合增值稅是中央與地方的共享稅，中央地方權責對稱這一理論要求；另一方面，應退稅額的分擔減輕了中央財政的負擔，避免了財政赤字的出現。然而問題仍然存在，由于地區之間經濟發展的不平衡，對沿海經濟發達地區來說，有足夠的財力來保證出口退稅；但對經濟落后地區而言，應退稅額的負擔必然使其產生財政困難。

從以上事實可以看出，出口退稅應退稅額來源的劃分是中央和地方雙方博弈以及外貿形勢發展的結果，同時也適當考慮了對地方政府和企業激勵機制的影響，盡量避免對市場和政府行為的人為扭曲。但政策在實施的過程中產生了一些客觀上的問題，一是導致經濟發達與落后地區差距越來越大；二是易造成地方政府逆向選擇，比如對出口逐漸由促進轉向限制，或者傾向于支持本地購買原材料和產品的企業。這些問題直接影響了出口退稅制度的初衷。

二、出口退稅制度的不完善給我國社會經濟產生的負面影響

（一）納稅主體對政府的信賴和預期可得利益受到損害。短期連續大幅度調整出口退稅率給企業生產經營帶來了許多不確定因素，政策的多變讓企業難以捉摸，因而無法制定一個適合企業長期發展的戰略決策，只能制定短期計劃。退稅期限的不確定，退稅嚴重滯后給出口企業造成的資金困難，嚴重影響了正常經營和出口的發展。更為嚴重的是，有些出口企業由于退稅滯后而使貨款延期支付，影響了按期交貨，由于國家長期拖欠大量退稅款，有的企業因退稅占壓嚴重陷入經營困境，甚至滋生了三角債，導致市場秩序混亂。

（二）征稅主體的征收成本和納稅主體的奉行成本大大提高。每一次政策調整都要讓稅務人員學習和掌握新規定，要對企業辦稅人員進行相應的輔導，在增加稅務機關的工作量和難度的同時增加了納稅人的奉行成本。此外，由于出口退稅政策具有回逆性，即政策調整后，要上溯到以前某個時間開始實施，使退稅工作出現無所適從的局面。

（三）退稅的拖延和不徹底使各種投機行為、不道德行為、逆向選擇等博弈活動大為增加。例如，由于國家應退未退的資金缺口越來越大，有人開始出賣退稅指標，企業開展公關爭取提前退稅，相關政府部門借退稅進行權力尋租。

三、完善我國出口退稅制度的建議

（一）在立法中確立出口退稅權

權利是經濟問題的核心，解決經濟問題的根本途徑應當是立足權利、加強和完善權利。出口退稅權是一項被忽視的納稅人的重要權利，現行的出口退稅政策對納稅人的稅款退還請求權是欠缺考慮的。因此，解決國家長期拖欠企業出口退稅款問題的一個關鍵途徑就是確立企業出口退稅權，并加強和完善這項權利。

雖然出口退稅政策本身的靈活性與法律的安定性存在諸多的矛盾和沖突，但只有將這種政策利益上升為穩定的法律權利，使其獲得規范性的基礎，才能使出口企業可以預見法律后果，合理地安排其經濟活動，最終才能保障納稅人的權益。

（二）提高出口退稅立法層次

進一步完善出口退稅管理法制建設，提高出口退稅制度的立法層次，盡量減少出口退稅的人為干預和計劃控制，保障制度的嚴肅性和權威性，改善我國的稅法實施中的政府信用狀況，同時杜絕地方保護主義的滋生。對于個別地方政府違反國家有關規定，對跨地區收購產品出口退稅不予辦理或故意拖延辦理時間等現象的，要給予必要的處罰，提高其違法成本，維護正常的出口退稅和經濟秩序。立法層次的提高有助于消滅“上有政策，下有對策、中間梗塞”等現象的發生，維護納稅人退稅權的嚴肅性。建立理想的出口退稅法律制度應在堅持稅法基本原則的前提下，稅務部門合理、合法、高效地進行出口退稅管理，依法實行及時足額退稅，使納稅人的權利得到充分的保障。

（三）出口退稅的稅款來源合理化

建立“誰出口、誰受益、誰負擔”的對稱機制。基本辦法是：改中央承擔基數內出口退稅為地方承擔基數內出口退稅，改超基數部分分別負擔為中央全額承擔；對外貿企業收購外省(市)貨物出口而發生的出口退稅，可暫由中央先行墊付，按照中央、采購地和出口地共同負擔原則到年底進行結算。這種機制可使地方在出口經濟管理和出口退稅方面的主體權責更加明確，地方政府在出口退稅臨界基數時不會產生逆向行為，甚至會有更大的積極性。但這種機制能夠有效運作的前提是：要適當調低增值稅法定稅率，從而調低其退稅率，減少退稅額度；提高增值稅收入中地方分享比例，使地方出口退稅資金的支付能力增強。同時，根據各地出口結構的變化，依據財力格局的實際情況，對出口退稅基數重新進行核定，保證出口退稅基數與各級財政的財力相適應。

（四）出口退稅的調整與改革增值稅的分配體制同步進行

出口欠退稅問題的根源是增值稅的分配體制，因此出口退稅的調整要與增值稅的改革同步進行。我們應該從問題的根源入手，改革現行的增值稅分配體制存在的弊端，實行規范、中性的增值稅制，建立一個既有利于促進出口和經濟發展，又有利于財政的正常運轉，同時又能體現中央與地方共同負擔出口退稅的新機制，這樣才能徹底消除財政隱患。否則，不解決根本問題，欠退稅就會反復地出現，財政將永遠受此困擾。

根據我國的實際情況可先進行過渡性改革：

1.進口增值稅納入共享范圍；國稅局下達收入任務時也要改虛收為實收（即扣除出口退稅等虛收因素之后的數額）；取消出口退稅預算指標管理，發生多少退多少，對“免抵”稅額也不再調庫。

2.再實行“坐地分成”的辦法，將國內生產銷售環節取得的增值稅與進口環節增值稅都先入中央金庫，在扣除出口退稅等虛收因素后，在實收的基礎上進行中央與地方的總額分配，分配比例可通過具體算賬再行確定。

3.中央與地方分配時，可按已確定的分配比例，先進行中央與地方的總額分成，一塊歸中央，另一塊歸地方；然后再求出各地區實現的增值稅收入（如是毛收入則扣除出口退稅等虛收因素）占國內增值稅收入（實收數）的比例，再按此比例在各地區之間進行分配，對分配中出現的畸高或畸低的個別情況，還可再進行地區之間的橫向調劑。待以后條件成熟了再過渡到因素法分配。

（五）建立出口退稅財政專項準備金

我國施行過的中央全額負擔、中央地方共同負擔兩大退稅機制皆存在著欠退稅、中央與地方及各地區之間退稅權責不對等等缺陷,不利于我國出口貿易及經濟發展.因此,應建立以動態退稅基數為基礎的出口退稅基金和退稅專項預算制度。退稅金額巨大，且隨著經濟的發展逐年增加，沒有硬性的預算安排和穩定的資金保障是難以執行的。出口退稅財政專項準備金的額度應該不低于全年出口退稅基數，中央承擔的超基數部分由中央財政及時調劑。另外，出口退稅管理是一項財政職能，但目前稅務機關行使這項財政職能的職權是不完整的，沒有資金退庫的實際支配權，根本無力保證出口退稅進度。為了從機制上克服出口退稅資金被擠占而容易形成新的欠退稅問題，建議出口退稅財政專項準備金的實際支配權劃歸負責出口退稅審批的稅務機關，使出口退稅的受理、審核、審批，退庫流程有效銜接和順暢運轉，保證出口退稅一經審批同意后就能全額及時地退付給出口企業。

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1673-0046（2010）6-0057-02