《高等學校會計制度》(征求意見稿)探析及建議

　　[摘　要]為了適應高等教育體制和公共財政體制改革的需要，財政部對現行《高等學校會計制度(試行)》進行了全面修訂，擬定了新《高等學校會計制度》(征求意見稿)，文章就新《高等學校會計制度》的變化，結合實際工作提出進一步修改和完善高校會計制度的建議
　　[關鍵詞]征求意見稿；變化；建議
　　
　　近年來，隨著我國高等教育體制和公共財政體制改革的不斷深化。高等學校的辦學體制、經費來源、后勤社會化、校辦產業管理等內外部環境都發生了深刻的變化，對高等學校的預算管理、財務管理、資產管理等提出了新的更高的要求，1998年1月1日起施行的《高等學校會計制度(試行)》已明顯滯后于公共財政體制改革和高校改革與發展的需要。財政部在大量調查研究的基礎上，對現行《高等學校會計制度(試行)》進行了全面修訂，擬定了新《高等學校會計制度》(征求意見稿)，對進一步規范高等學校的會計行為，促進高校加強預算管理、財務管理、資產管理和績效評價具有深遠的現實意義。
　　
　　一、《高等學校會計制度》(征求意見稿)主要變化
　　
　　(一)基建、事業二賬合一
　　現行高等學校會計制度下?；窘ㄔO核算獨立于高校事業核算之外，一個高校，兩個會計核算主體，兩份會計報表，這種核算體制不僅加大了財務人員的工作量，增加了核算成本，也導致高校資產不真實、財務信息不完整。征求意見稿增設了“在建工程”和“基建工程”兩個資產類科目，分別反映非基建項目和基建項目投資，“基建工程”下設置的一級明細科目“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“其他投資”等切合基建項目核算的實際需要，實現了基dpMAUMQQVeYpJszvNM0xclFY6zLd9+Fg9wG4/ThKBgE=建賬和事業賬的順利對接，合并后的會計報表能夠真實、全面地反映高校的資產、債務和收支等整體經濟活動。
　　
　　(二)會計核算基礎采用修正的權責發生制
　　《高校會計制度》(征求意見稿)，在原來除經營業務的收付實現制為會計核算基礎的起點上，采取了修正的權責發生制。固定資產采購取消了直接計入支出的方法。同企業一致，增加固定資產，減少貨幣資金等科目。增設“資產折耗”、“累計折舊”、“累計攤銷”，對固定資產計提折舊、對無形資產進行攤銷，真實反映單位資產價值，體現了資產實物管理與價值管理相結合的原則，使得固定資產的核算更加科學合理。取消現制度“固定基金”，避免了虛增凈資產現象的發生。增設了“固定資產清理”。進一步規范了資產處置的核算。對基建工程專項借款計提應計利息，分不同情況處理：屬于工程建設期間發生的，計入基建工程成本，借記“基建工程——待攤投資——籌資費”，貸記“長期借款”科目；屬于工程完工交付使用后發生的，計入財務費用，借記“財務費用”科目，貸記“長期借款”科目，提高了高校財務風險的防范和控制能力。
　　
　　(三)增加了與公共財政改革相關的會計核算內容
　　與財政國庫集中支付制度呼應，增設了“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”科目；與工資津貼規范配套，增加了“應付職工薪酬”；與政府收支分類改革配套，在收入、費用、本期結余、累計結余科目中，要求按照基本支出和項目支出、按照功能和經濟支出分類逐級設置明細科目；與國有資產產權管理制度配套，將對外投資、校辦產業投資、其他對外投資調整為“長期股權投資”和“長期債權投資”。
　　
　　(四)調整、擴大了財務報表的相關項目與范圍
　　現制度中資產負債表的編制基礎是“資產+支出=負債+凈資產十收入”，收入支出表的編制基礎是“收入一支出=結余”，這樣造成時點指標與時期指標混在一起，靜態報表包括了動態指標，收支項目指標與收支情況表重復。征求意見稿中資產負債表取消了收支項目指標，采用與企業趨于一致的編制基礎“資產=負債+凈資產”。收入費用表根據修改、調整后的收入、支出科目進行了相應調整，能夠更清晰、準確地提供成本信息。增設了基建投資表、財務報表附注，將預算收支表由附表提升為主表，新的報表體系提高了會計信息的完整性，能夠更加全面地反映單位預算執行、財務收支、財務運行狀況。
　　
　　(五)平行設置財務會計科目與預算會計科目
　　通過設置“預算收入”、“預算支出”、“本期結余”、“累計結余”四個預算會計科目，與財務會計科目進行平行核算，財務會計科目的核算反映單位的資產負債狀況、資產的消耗情況等，提供績效評價需要的財務成本信息；預算會計科目的核算反映單位的收支和執行情況，提供預算管理需要的預算收支信息。
　　
　　二、進一步修改和完善高校會計制度的建議
　　
　　對高等學校會計制度的修訂，解決了現行高等學校會計制度存在的主要問題。但是修正后的會計制度仍然存在一些不足之處，需要進一步修正。
　　
　　(一)進一步擴大權責發生制的使用范圍
　　目前，學宿費已成為學校的重要經費來源，對學宿費收入的確認采用收付實現制，高校財務系統只能反映實際已收到的學宿費，對全年應收數及學生欠費數卻無法反映，這樣就會造成少計應收債權，財務報表不能如實反映高校資產狀況，從而影響財務報表使用者作出正確的判斷和決策。另外，財務系統與學生收費系統脫節。收費數據初始化、調整、復核、記賬等崗位職責不明確，內部牽制不到位，極易造成少收、漏收費用，甚至出現人為舞弊現象。因此，建議對學宿費也采用權責發生制核算。新學期開始前，根據教務處、后勤等部門提供的資料，在收費系統中做好學費、住宿費等應收數初始化，匯總打印應收數。連同相關部門提供的資料交記賬員復核記賬，借：應收賬款，貸：應繳非稅收入。實際收到學費時，借：銀行存款、現金等科目，貸：應收賬款?！皯召~款”按學費、住宿費等費用科目設一級明細科目，在一級明細科目下按各高校管理要求進行明細核算。借方反映應收數，貸方反映已收數，期末借方余額反映實際欠費數。“應繳非稅收入”科目貸方反映按照權責發生制應上繳財政專戶的全部預算外資金，借方反映實際上繳財政專戶的預算外資金，余額反映應繳未繳的預算外資金。財務處另安排專人負責收費系統與財務系統的數據核對，對賬資料由有關經辦人員簽名確認后存檔。這樣既加強了對收費的內部控制，財務報表反映的資產狀況也更接近于真實。
　　
　　(二)按政府支出經濟分類科目設置費用科目
　　為了配合深化學校內部管理體制改革和滿足分析學生培養成本的需要，《高校會計制度》(征求意見稿)將現制度中的“教育事業支出”、“科研事業支出”分解成“教學支出”、“科研支出”“行政支出”、“后勤支出”等，各科目下要求設置“基本支出”和“項目支出”一級明細科目，在一級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”項級科目與“支出經濟分類科目”款級科目設置明細賬：同時，還要區分“財政撥款支出”與“非財政撥款支出”進行明細核算。如此一來，一方面平行科目設置過多，影響憑證錄入的效率和準確率。另一方面各類支出之間本身存在著難以合理界定的問題。在會計電算化已全面普及的情況下，通過財務系統“項目”的合理設置，完全可以滿足內部管理和成本分析的需要。以復旦天翼財務軟件為例：項目編碼由三個字段五位字符組成，第一個字段即第一位字符代表部門大類，“0”代表行政部門，“1”代表后勤部門，“2”代表教學部門，“3”代表科研項目；第二個字段即第二三位字符，代表具體部門，如“01”代表中文系，“02”代表外語系，“06”代表財務處；第三個字段即第四五位字符，代表項目的用途，如“01”代表辦公經費，“02”代表業務經費，“00601”代表行政部門財務處的辦公經費，“20102”代表教學部門的中文系的辦公經費，編制報表時，通過不同字段的組合，查詢導出數據，分析計算后填列報表相關項目。建議將以上科目合并入“教育事業支出”，與政府收支分類科目相呼應，按政府支出經濟分類的“類”設置一級科目，再按“款”進行明細核算，通過財務系統的“項目”進行費用的歸集和控制，既簡化了核算，也能滿足成本管理的需要。
　　
　　(三)明確專用基金明細科目
　　征求意見稿中規定專用基金核算內容為“高等學校按規定提取、設置的具有專門用途的凈資產。主要包括住房基金、留本基金等。”現制度中明確列示的“福利基金、修購基金、學生獎貸基金、勤工助學基金”等明細科目，在征求意見稿中雖沒有提起，但也沒明確取消?，F制度中按照事業收入和經營收入的一定比例提取修購基金、學生獎貸基金，按事業結余和經營結余的一定比例提取福利基金，提取的方法、依據本身不盡科學和合理，在相關支出中列支，又導致實際支出與賬面支出不符、報表信息失真。近年來，隨著公共財政管理體制改革的不斷深入，國庫集中支付制度已全面鋪開，但現行的部門預算編制體系中既不列修購基金、學生獎貸基金等的計提來源，也不列使用支出，與“大收大支”的部門預算編制原則不符；且高校提取專用基金就等于合法地把財政資金分散、滯留在本單位，嚴重影響了財政資金的使用效率，削弱了財政部門的宏觀調控能力。建議予以明確取消，此類明細科目余額轉入“累積盈余”。
　　
　　(四)明確固定資產標準、分類、折舊年限
　　對固定資產計提折舊是此次改革的一項重大突破。按照財政部2006年發布的《事業單位國有資產管理暫行辦法》