新稅制背景下的企業增值稅稅務籌劃及其風險防范

摘要:新增值稅制在固定資產進項稅額抵扣、小規模納稅人的劃分標準和征收率等方面發生了諸多變化，并對企業的稅收籌劃產生了較大的影響。新稅制背景下，企業可以選擇從納稅人身份、進項稅額、稅率、稅收優惠、會計核算等方面進行稅務籌劃。同時，企業應采取各種措施防范稅務籌劃風險。

關鍵詞:新稅制;增值稅;稅務籌劃;風險;防范

中圖分類號:F812.4 文獻標志碼:A 文章編號:1673-291X(2010)26-0099-02

一、新增值稅稅制改革的主要內容

(一)進項稅額抵扣方面

第一，自2009年1月1日起，允許全國范圍內的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進的生產經營用機器設備所含進項稅額，未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。第二，取消了銷售廢舊物資免稅和購進廢舊物資抵扣10%進項稅額的規定。第三，增值稅扣稅憑證抵扣期限從90天延長至180天。第四，將納稅申報期限從10日延長至15日。

(二)固定資產進口和銷售方面

第一，取消了進口設備增值稅的免稅政策，消除了購買和使用國內外設備在增值稅納稅方面的差異。第二，取消了外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。第三，銷售使用過的固定資產時，要按照適用稅率或簡易辦法征稅。

(三)納稅人資格認定方面

第一，將一般規模納稅人認定標準調整為:工業企業年應征增值稅銷售額在50萬元以上;商業企業年應稅銷售額在80萬元以上。第二，小規模納稅人會計核算健全，能夠提供準確稅務資料的，可以向主管稅務機關申請認定為一般納稅人。

(四)調整了適用稅率

第一，將小規模納稅人征收率從6%與4%統一下調至3%。第二，將礦產品增值稅稅率從13%恢復至17%。第三，調高了個人銷售貨物的增值稅起征點。

(五)調整和規范了相關配套政策

主要包括再生資源增值稅退稅政策，資源綜合利用及其他產品增值稅政策，增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策和增值稅簡易征收政策。

二、新增值稅制下的企業稅務籌劃

(一)納稅人身份方面的稅務籌劃

由于不同類別納稅人所適用的稅率和征收方法不同，納稅人可依據稅法在一般納稅人或小規模納稅人、增值稅納稅人或營業稅納稅人之間進行稅務籌劃。

1.一般納稅人與小規模納稅人。在進行一般納稅人或小規模納稅人身份選擇時，通常可采用無差別平衡點增值率判別法與無差別平衡點抵扣率判別法兩種方法來判別究竟哪種納稅人身份更能實現“節稅”目的。

(1)無差別平衡點增值率判別法。無差別平衡點增值率是指企業產品的增值率達到某一數值時，一般納稅人與小規模納稅人的稅負相等。無差別平衡點增值率的計算公式為:銷售額×增值稅稅率×無差別平衡點增值率=銷售額×征收率;無差別平衡點增值率=征收率/增值稅稅率。

(2)無差別平衡點抵扣率判別法。無差別平衡點抵扣率是指當一般納稅人的抵扣額占銷售額的比重(抵扣率)達到某一數值時，兩種納稅人的稅負相等。因此，無差別平衡點抵扣率的計算公式為:增值率=1-抵扣率，無差別平衡點抵扣率=1-征收率/增值稅稅率。

增值稅改制后，由于小規模納稅人的征收率發生了變化，因此各類型企業的無差別平衡點增值率與無差別平衡點抵扣率的數值也發生了相應變化。具體數據如表1所示。

從表1可知，當企業銷售普通產品時，若增值率為17.65%，或抵扣率為82.35%，則一般納稅人和小規模納稅人的應納稅額相同;若其增值率大于17.65%，或本期的抵扣率低于82.35%，則小規模納稅人的稅負低于一般納稅人，反之，則一般納稅人的稅負較低。當企業銷售低稅率產品時，若其增值率為23.08%，則無論是作為一般納稅人還是作為小規模納稅人，應納稅額是相同;若其增值率大于23.08%，則小規模納稅人的稅負低于一般納稅人;反之，則一般納稅人的稅負較低。所以，在一般納稅人與小規模納稅人的選擇上，企業應綜合考慮自身經營的特點，針對銷售產品的增值率、購進資產的可抵扣稅額數量等情況，在遵循法律規定的前提下，對經營業務進行適當的合并或分立，選擇相應的納稅人身份。

2.增值稅納稅人與營業稅納稅人。當納稅人有兼營和混合銷售等行為時，則應考慮在增值稅納稅人和營業稅納稅人之間進行選擇。鑒于增值稅轉型改革后小規模納稅人增值稅征收率比營業稅稅率低，所以從事兼營或混合銷售等業務的小規模納稅人可選擇不分開核算，可將稅率控制在3%的最低水平。

(二)進項稅額方面的稅務籌劃

增值稅一般納稅人從小規模納稅人采購物資其增值稅不能進行抵扣(或只能抵扣3%)，為了彌補因不能取得增值稅專用發票而產生的損失，必然要求小規模納稅人在價格上給予一定程度的優惠。而優惠的幅度則由價格折讓臨界點來決定。假設以一般納稅人為供應商時，其含稅進價為A;而以小規模納稅人為供應商時，其含稅進價為B，則:{銷售額-A/(1+增值稅稅率)-[銷售額×增值稅稅率-A/(1+增值稅稅率)×增值稅稅率]×(城市維護建設稅稅率+教育費附加征收率)}×(1-所得稅稅率)={銷售額-B/(1+征收率)-[銷售額×增值稅稅率-B/(1+征收率)×征收率]×(城市維護建設稅稅率+教育費附加征收率)}×(1-所得稅稅率)。當城建設稅稅率為7%，教育費附加率為3%，所得稅稅率為25%時，價格折讓臨界點情況如表2所示。

由表2可知，若購進的貨物普通產品，當小規模納稅人供應商的價格價格折讓幅度為86.80%時，無論從哪一方進貨，企業所取得的收益相等。同理，若購進的貨物為低稅率產品，則當小規模納稅人供應商的價格為一般納稅人供應商的價格折讓幅度為90.33%時，無論從哪一方進貨，企業所取得的收益相等。

對銷售方而言，由于稅率的調整，此價格折讓臨界點比增值稅改制前的數值均有所下調。因此，小規模納稅人在自身征收率下調的同時應注意價格折讓臨界點的相應變化，增強成本控制，擴大市場份額，從而在激烈的競爭中取勝。對購貨方而言，在選擇供應商時，應詳細比較各類型供應商的產品價格與質量，結合價格折讓臨界點，合理選擇供應商以降低稅負，實現企業收益最大化。

(三)稅率方面的稅務籌劃

新增值稅法規定，一般納稅人企業所適用的增值稅稅率不僅有一般稅率17%，還有低稅率13%，而小規模納稅人企業稅率為3%，還有按照簡易辦法確定的征收率4%或6%。企業應結合自身生產經營特點，按照適用相應稅率，降低企業稅負。而從事礦產品經營的企業應注重稅率調高后對企業生產經營成本的影響，及時對經營策略進行調整，減輕因稅率變動而對企業生產經營造成的不利影響。

(四)稅收優惠方面的稅務籌劃

新增值稅法規定了許多稅收優惠政策，包括增值稅征收范圍的優惠、稅率的優惠、銷項稅額計算上的優惠、進項稅額方面的優惠、減免稅優惠、增值稅出口退稅的優惠、先征后退、先征后返的優惠。這些稅收優惠政策給企業進行稅務籌劃提供了很多機會，企業應熟練運用這些政策，結合本企業的實際，利用各種優惠政策，減輕企業稅負。

(五)會計核算方面的稅務籌劃

新增值稅法規定，納稅人兼營不同稅率的貨物或者應稅勞務，應當分別核算不同稅率貨物或者應稅勞務的銷售額;未分別核算銷售額的，從高適用稅率。納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算銷售額的，不得免稅、減稅。納稅人兼營非增值稅應稅項目的，應分別核算貨物或者應稅勞務的銷售額和非增值稅應稅項目的營業額;未分別核算的，由主管稅務機關核定貨物或者應稅勞務的銷售額。這些規定要求納稅人加強會計核算，針對不同稅率的貨物或者應稅勞務、征稅和免稅、減稅項目，分別進行明細核算，達到享受低稅率和減免稅政策的稅收利益。

三、新增值稅制下的企業稅務籌劃風險防范

稅務籌劃風險是指稅務籌劃活動受到各種因素影響而失敗的可能性。稅務籌劃風險主要有內部風險和外部風險，其中:外部風險包括稅收政策選擇風險、稅收政策變化風險、稅收扭曲投資風險和稅務行政執法偏差風險;內部風險包括預期經營活動變化風險、籌劃控制風險、籌劃心理風險、會計核算和稅務管理風險。企業在稅務籌劃方案確定之前應重視籌劃風險，采取各項措施，進行籌劃風險防范。第一，樹立正確的納稅意識和稅務籌劃風險意識，在合法的前提下開展稅務籌劃。第二，建立健全企業稅務管理和會計核算監督程序，恰當選擇會計政策，提高稅收籌劃涉稅風險的可控性。第三，加強對籌劃人員的專業培訓，提高籌劃人員的專業素質、籌劃技能和職業道德水平。第四，企業管理層應充分重視稅務管理，建立稅務風險控制機制，定期進行稅務籌劃風險評估。第五，堅持成本效益原則，重視企業整體和局部利益，短期和長期利益的協調。第六，重視利用稅務中介。企業應借助注冊稅務師等稅務中介的專業、技術、信息等優勢，幫助自身實施稅務籌劃，這樣不僅可以事半功倍，也可將企業籌劃風險轉嫁給中介機構。第七，搞好稅企關系，加強稅企聯系，以確保企業所進行的稅收籌劃行為合理合法，降低稅務行政執法風險。第八，要正視稅務籌劃的作用，適當降低對籌劃期望，以減輕籌劃人員的心理負擔和壓力，降低籌劃心理風險。

參考文獻:

[1] 尹芳.稅收籌劃中涉稅風險防范策略探析[J].財經問題研究，2010，(4):91-95.

[2] 季松.新增值稅法對增值稅稅務籌劃的影響[J].金融教學與研究，2009，(4):46-49.

[3] 蓋地.企業稅務籌劃理論與實務[M].大連:東北財經大學出版社，2009.