政府會計改革若干問題研究

摘要:政府會計改革是中國會計領域的又一次深刻而重大的變革，是適應市場經濟條件下，目的是轉變政府職能，提供更優質的服務。為此，我們首先需要明確政府會計的內涵、構成及其特征;對政府會計改革面臨的問題和難點進行分析，以便有針對性地采取措施，保證改革取得預期的成效。

關鍵詞:政府會計;權責發生制;財政透明度

中圖分類號:F810.6文獻標志碼:A文章編號:1673-291X(2010)31-0104-02

即將進行的政府會計改革，是中國繼企業會計改革后，會計領域的又一次深刻而重大的變革，必將對中國的會計理論和實踐產生深遠的影響。要進行政府會計改革，首先要明確政府會計的內涵、構成及其特征。

一、政府會計及其特征

政府會計是指反映、核算和監督政府單位及其構成實體(以下統稱為政府單位)在使用財政資金和公共資源過程中財務收支活動的會計管理體系。政府會計內容包括三部分:概括起來可稱為“一項制度，兩個體系”即:政府會計準則體系、政府會計制度體系和政府財務報告制度體系。

為了完善公共財政管理，提高政府運行效率，增加財政透明度，提高財政信息質量，中國的政府會計應有以下三個基本特征:

1.統一性。這就是說，無論是政府的行政部門、非行政部門或是其構成實體等，執行的準則和制度是統一的，不是分類的。另外，所有政府單位使用的政府性資金和管理的政府性資產，所有的政府活動形成的財政資源和財政責任，都要納入政府會計的統一核算和管理。

2.全面性。政府財務報告制度全面、系統地反映財政預算執行和政府單位的財務活動及財務狀況，綜合披露政府及政府單位的資產、負債和凈資產的真實信息，不應當將任何政府單位的任何財務活動及財務狀況置于披露范圍之外。

3.相關性。政府會計全面、系統、準確地反映政府資產負債狀況、政府預算執行情況及政府的各類經濟活動狀況，這些科學有效的信息有利于立法機關對政府的監督，有利于強化政府的會計責任，有利于政府自身的科學民主決策，有利于推進宏觀經濟管理，同時也有助于會計信息的使用者利用信息作出科學合理的決策。

二、政府會計改革面臨的問題和難點分析

從整體上來說，中國的政府會計改革面臨著會計目標定位、管理模式轉變、會計要素確定、財務報告體系如何設立等諸多問題和難點，但是對鐵嶺來說，我們認為面臨的主要問題和難點有如下幾個方面:

1.事業單位改革與政府會計適用范圍。中國現行的預算會計是基于“組織類別”來構造的，即分別按照財政部門、行政單位和事業單位分為三個相對獨立并采用不同會計科目進行核算的預算會計分支，即財政總預算會計、行政單位會計和事業單位會計，事業單位又可分為全額撥款、差額撥款和自收自支單位三種。很明顯，部分事業單位的職能和任務，并不適用政府會計所界定的核算和監督范圍，這就造成了現行預算會計體系事實上的“各自為政”的局面。如果不對現行的事業單位體制進行改革，政府會計改革僅僅作為一項技術變革，將很難取得應有的效果。

2.會計人員素質與政府會計改革需要。政府會計改革的制度安排和實務操作需要一支與之相匹配的會計人才隊伍。人才隊伍建設是政府會計改革的關鍵，也是改革的難點。如何培養相應的人才，組織培訓好相關人員，使財會管理人員深刻領會會計改革的實質和影響并能提供操作指導，具體的操作人員熟悉并能熟練運用新的會計準則和會計制度，是需要后續解決的問題之一。

3.思想認識轉變與政府會計改革進程。政府會計改革涉及方方面面，各方對此認識難以相同。站在不同的立場上，對會計體系的穩定性、相互銜接性、根本變革的必要性的認識會有很大區別。特別是會計改革與事業單位改革，進而與很多人的利益密切相關，出于“理性經濟人”的本能反應，改革過程中必將遇到較大的阻力。此外，改革也很可能會觸及某些用款部門的既得利益，改革初期也可能使得用款部門不適應，長期習慣了傳統的會計管理模式用款部門，一旦加以改變，需要重新培訓、學習和一個較長時期的適應過程。

4.財政承受能力與改革中的利益協調。政府會計本身屬于財政業務范疇，但政府會計改革卻涉及立法、行政、非政府實體以及公眾等諸多對象，同時涉及政治、經濟、社會等諸多方面，處理不慎，不僅改革夭折，而且觸發其他嚴重問題。比如，采用不同的會計記賬基礎，政府財務報告反映出不同的信息，有關重要信息如政府隱性債務、養老金計提等問題比較敏感，直接涉及立法與行政之間、政府與工會之間、政府與民眾之間的關系，處理不好，會引起嚴重的后果。

5.重大會計事項處理及其政治影響。政府會計改革將實行新的會計政策，該政策對有關重大會計事項的處理會做出有異于原來的規定，這種重大事項的規定或處理會產生重大影響。比如，對于政府隱性債務、養老金，如果采用權責發生制，則在會計當期予以反映，會計報告會顯示政府債務和養老金數量增加，可能會使政府財政赤字明顯加大，從而可能會引發相當的爭議。

三、積極穩妥推進政府會計改革的建議措施

由此可見，政府會計改革不僅是技術變革問題，更是政治改革的需要;不僅會對當前的某些利益相關者造成重大影響，其實施效果的好壞也必將直接影響到政府績效的高低。所以我們認為，針對上述問題，可采取如下措施，積極努力穩步推進政府會計改革:

1.事業單位改革與政府會計改革配套實施。中國政府已經初步確立了按照“總體規劃，先易后難，重點突破，逐步推進”的原則，進行政府會計改革。關鍵是會計改革與相關體制改革的優先順序。我們認為可按如下順序進行:首先，在借鑒其他國家政府會計改革經驗的基礎上，考慮中國的實際情況，先制定出政府會計基本準則;其次，在此基礎上對現有的事業單位進行重新歸類和職能厘定:一類是公共功能較強的事業單位劃為政府單位;二類是將不以盈利為目的，能夠通過非政府性收費等方式實現收支平衡的事業單位，劃為非營利組織;三類是競爭領域的經營單位劃分為企業。再次，在政府會計基本準則的規范下，整合現行的預算會計制度，建立新的政府會計制度體系。包括建立政府總會計制度和政府單位會計制度。最后，在會計核算基礎方面，與政府會計準則、會計制度的制定和發展步伐相適應，分部分、分步驟等實行權責發生制。

2.人員培訓先行一步。推行政府會計改革，需要相應的人才，這一點對于中國來說尤為迫切，因為預算會計的管理現狀決定了中國政府會計人才的短缺。各地可先選派各機關財會負責人、收付中心業務骨干、相關院校專業教師等分批分期外出培訓，也可請入有關專家前來授課，了解和掌握政府會計改革的前沿思想和動態，為以后的制度實施做好人才儲備。再由這些骨干人員配合統一的實施步驟，做好本系統、本單位財會人員的培訓、指導工作。

3.變思想觀念，確保改革平穩進行。要做好前期的調研、宣傳、反饋、總結等各項工作，充分考慮可能遇到的困難與阻力，做好協調和化解工作。這其中關鍵是原有事業單位中的后兩類及其職工的思想轉化工作。具體操作中，可先通過座談會、學習班等形式，對單位負責人進行觀念轉化，了解這些單位面臨的問題和困難，并在制定政策時妥善解決;然后通過財會人員等培訓，掃除實施的技術障礙;最后分階段穩步推進，確保改革不會造成大的社會波動。

4.科學分析，逐步提高財政透明度。政府財務報告所提供的信息首先應能反映預算執行情況。政府財務報告通過反映預算的執行情況，以幫助使用者了解和監督政府收支活動、反映資源的獲得和使用是否具有合法性、合規性，是否符合預算。其次，反映政府的運行業績。政府財務報告應提供服務成本、成果及成本與成果對比的財務信息，以幫助使用者評價政府服務的經濟性、有效性和效果性。再次，反映政府的財務狀況。財務狀況的重要方面之一是政府所擁有和控制的資源，這些資源代表著未來的服務潛力。因此，資源的保全狀況、資源的質量以及資源分布的結構對評價政府持續提供服務的能力很有幫助。最后，反映政府組織的內部控制和財務管理體系。政府不同于企業的重要特征在于其缺乏制約力量，所以嚴格的內部控制和財務管理體系就顯得尤為重要。以上各項要求一步到位是不現實的，我們認為應在十年內與時俱進逐步實現。

5.會計處理基礎的轉化可分地區、分步驟實施。隨著當前中國財政管理改革的不斷深入，財政管理的重心已由收入管理轉向支出管理，而支出管理的會計核算目標是要努力提高支出績效，收付實現制無法滿足這一要求。相比之下，權責發生制會計信息能幫助使用者了解政府主體所擁有和控制的資源，有助于其評價主體使用這些資源的經濟性、效率性和效果性，有利于核算財政預算資金執行結果、防范財政風險以及對各級政府執政績效的考評。因此，在政府會計中引入權責發生制是必然的。另一方面，會計基礎的轉化又是一個復雜的系統工程，因而必須充分權衡成本與效益，對引入權責發生制會計基礎的方式、范圍與步驟進行合理選擇。由于權責發生制對會計職業判斷的要求較高，對于天生處于政治環境之中的政府會計來說，健全的法律環境與監督體系是保證會計信息客觀性的必備條件，然而中國正處于發展轉型時期，完全具備這一條件還需要一個過程。根據當前財政改革的目標，借鑒其他國家權責發生制的經驗，中國政府會計采取循序漸進的方法，由收付實現制逐步轉化到權責發生制是較好的模式，這樣既可以降低改革成本，又可以提高改革成效。

此外，中國政治體制、自然條件、改革進程等原因形成的地區發展不平衡，也決定了權責發生制的引入應有地區差別。與此同時，權責發生制在全面、準確反映當期現金流方面也存在一定局限，需要收付實現制加以彌補。因此，應該在多大范圍、程度實行權責發生制，如何分項目、分重點、分地區實行這項改革，是需要漸進妥善解決的問題。

[責任編輯 陳麗敏]