質(zhì)量成本核算相關(guān)問(wèn)題探討

摘要：質(zhì)量問(wèn)題是一個(gè)世界性的不可忽視的問(wèn)題，在中國(guó)由于企業(yè)技術(shù)落后和對(duì)質(zhì)量的不重視等，國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展受到了產(chǎn)品質(zhì)量低劣的嚴(yán)重制約，中國(guó)產(chǎn)品在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力也受到了制約。

關(guān)鍵詞：質(zhì)量成本；生產(chǎn)成本；成本核算

中圖分類號(hào)：F234.2文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2010）36-0082-02

引言

美國(guó)著名質(zhì)量管理專家朱蘭（J.M.Juran）博士曾經(jīng)說(shuō)過(guò):“20世紀(jì)將以生產(chǎn)率的世紀(jì)載入史冊(cè)，21世紀(jì)將是質(zhì)量的世紀(jì)”。就是說(shuō)，20世紀(jì)著眼于產(chǎn)量和效率，是粗放型的，而21世紀(jì)著眼于質(zhì)量和所產(chǎn)生的效益，是集約型的。質(zhì)量正在成為新世紀(jì)的主題。

一、質(zhì)量成本的概念及分類

由于質(zhì)量成本內(nèi)涵的制約，中國(guó)對(duì)質(zhì)量成本項(xiàng)目設(shè)置基本沿襲了西方國(guó)家的做法，只對(duì)具體的細(xì)目有所增減。一般將質(zhì)量成本分為兩部分：即運(yùn)行質(zhì)量成本和外部質(zhì)量保證成本。運(yùn)行質(zhì)量成本包括：預(yù)防成本；鑒定成本；內(nèi)部損失成本；外部損失成本四部分。其中前兩項(xiàng)統(tǒng)稱為可控成本，一般將這部分質(zhì)量成本看做投入；后兩項(xiàng)統(tǒng)稱為質(zhì)量損失成本或結(jié)果成本。持有上述分類觀點(diǎn)的學(xué)者主要有：A.V.菲根堡姆，J.M.朱蘭。將定義如下：

1.運(yùn)行成本。（1）預(yù)防成本：在產(chǎn)品的生產(chǎn)或服務(wù)的提供過(guò)程中，所有為了保證產(chǎn)品和服務(wù)質(zhì)量的業(yè)務(wù)活動(dòng)成本。其中又包括市場(chǎng)營(yíng)銷、產(chǎn)品設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)、采購(gòu)預(yù)防成本、運(yùn)行預(yù)防成本、質(zhì)量管理和其他預(yù)防成本六個(gè)大類。（2）鑒定成本：是為了確定產(chǎn)品和服務(wù)是否達(dá)到預(yù)定的要求或能滿足顧客的需要而支出的成本。包括原輔材料的檢驗(yàn)與測(cè)試、包裝檢驗(yàn)、鑒定作業(yè)的監(jiān)督、產(chǎn)品驗(yàn)收、過(guò)程驗(yàn)收、計(jì)量（檢驗(yàn)和測(cè)試）設(shè)備和外部的批準(zhǔn)等方面發(fā)生的成本。（3）內(nèi)部缺陷成本：是產(chǎn)品和服務(wù)在交付給客戶前，由于產(chǎn)品和服務(wù)不符合規(guī)格或顧客的要求而發(fā)生的成本。包括廢料、返工、停工(由于缺陷)、重新檢驗(yàn)、重新測(cè)試以及改變?cè)O(shè)計(jì)等方面發(fā)生的成本。（4）外部缺陷成本：是產(chǎn)品和服務(wù)在交付給客戶后，無(wú)法滿足顧客的需要，因要賠償損失而交付的費(fèi)用。包括由于產(chǎn)品未達(dá)到應(yīng)有的質(zhì)量水平而失去的銷售機(jī)會(huì)、質(zhì)量低劣造成的退貨與折扣、保修費(fèi)、修理費(fèi)以及產(chǎn)品存在的問(wèn)題、顧客欠滿意進(jìn)行投訴而發(fā)生的成本以及由此而失去的市場(chǎng)份額所形成的損失等。

2.外部質(zhì)量保證成本。在合同環(huán)境下，根據(jù)用戶提出的要求而提供客觀證據(jù)所支付的費(fèi)用，統(tǒng)稱為外部質(zhì)量保證成本。包括：（1）提供特殊的附加質(zhì)量保證措施、程序、數(shù)據(jù)等所支付的費(fèi)用；（2）產(chǎn)品驗(yàn)證實(shí)驗(yàn)和評(píng)定的費(fèi)用，如經(jīng)認(rèn)可的獨(dú)立實(shí)驗(yàn)機(jī)構(gòu)對(duì)特殊的安全性進(jìn)行檢測(cè)試驗(yàn)所發(fā)生的費(fèi)用；（3）為滿足用戶要求，進(jìn)行質(zhì)量體系認(rèn)證所支付的費(fèi)用。

二、質(zhì)量成本與生產(chǎn)成本的比較

1.二者之間的聯(lián)系。首先，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是質(zhì)量成本數(shù)據(jù)的重要來(lái)源。由于質(zhì)量成本是反映成本費(fèi)用中與質(zhì)量有關(guān)的那一部分成本費(fèi)用，所以它的數(shù)據(jù)來(lái)源于會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)，并是與會(huì)計(jì)科目有對(duì)應(yīng)關(guān)系。但是依據(jù)中國(guó)對(duì)質(zhì)量成本的定義，質(zhì)量成本和產(chǎn)品制造成本并不是一一對(duì)應(yīng)關(guān)系。其次，建立質(zhì)量成本可使生產(chǎn)成本核算比較完整、準(zhǔn)確地反映產(chǎn)品質(zhì)量的現(xiàn)狀。由于生產(chǎn)成本反映的是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的各種耗費(fèi)，計(jì)算的是合格品的成本，一些費(fèi)用如廢品損失、停工損失等并沒(méi)有形成產(chǎn)品的價(jià)值，而是純粹的損耗，但在財(cái)務(wù)成本核算中將其列入成本，使之得到補(bǔ)償，所以從質(zhì)量工作的角度來(lái)看，它不能適應(yīng)質(zhì)量管理的要求。

2.二者之間的區(qū)別。首先，報(bào)表的用途不一致。質(zhì)量成本報(bào)告更多用于改進(jìn)產(chǎn)品質(zhì)量，降低預(yù)防和檢驗(yàn)的費(fèi)用，而生產(chǎn)成本報(bào)表多用于反映產(chǎn)品成本的歸結(jié)和單位產(chǎn)品成本的變動(dòng)。其次，報(bào)表的內(nèi)容不一樣，由于用途不同，決定了報(bào)表格式和內(nèi)容不一致。再次，質(zhì)量成本的核算偏重于提高產(chǎn)品質(zhì)量和降低可控制成本的研究，而生產(chǎn)成本則要求全面真實(shí)地反映生產(chǎn)全過(guò)程的耗費(fèi)。最后，質(zhì)量成本的核算程序和方法尚無(wú)統(tǒng)一的定式。

三、質(zhì)量成本數(shù)據(jù)的主要來(lái)源

GB/T13339-91《質(zhì)量成本管理導(dǎo)則》對(duì)質(zhì)量成本費(fèi)用的科目設(shè)置給出了參考方案，并指出，標(biāo)準(zhǔn)中規(guī)定的三級(jí)科目，各部門、企業(yè)可根據(jù)具體情況進(jìn)行增刪。在此國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)中將質(zhì)量費(fèi)用的原始憑證獲得方法也進(jìn)行了歸類說(shuō)明，在獲得質(zhì)量成本相關(guān)數(shù)據(jù)時(shí)，我們主要對(duì)如下項(xiàng)目和憑證就行分析和查詢（如下表）：

1.質(zhì)量成本核算項(xiàng)目的設(shè)置。為了正確進(jìn)行質(zhì)量成本核算，為企業(yè)實(shí)施質(zhì)量改進(jìn)指明方向，從管理會(huì)計(jì)角度出發(fā)，質(zhì)量成本包括三個(gè)級(jí)別的科目。設(shè)置一級(jí)科目：質(zhì)量成本；二級(jí)科目：預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)部缺陷成本、外部缺陷成本，如果有特殊要求增設(shè)外部質(zhì)量保證成本。二級(jí)賬戶按質(zhì)量成本設(shè)置多蘭式明細(xì)賬，對(duì)已明確的質(zhì)量成本開(kāi)支項(xiàng)目，可直接計(jì)入質(zhì)量成本相應(yīng)的科目中；對(duì)于暫時(shí)還沒(méi)劃清的質(zhì)量成項(xiàng)目，可先計(jì)入產(chǎn)品成本科目中去，由財(cái)務(wù)部門根據(jù)原始憑證加以區(qū)分。在三級(jí)科目中，計(jì)入質(zhì)量成本細(xì)目。對(duì)于不屬于現(xiàn)行產(chǎn)品成本開(kāi)支范圍的三級(jí)科目，則可采用統(tǒng)計(jì)方法核算。

2.質(zhì)量成本核算的實(shí)施：（1）質(zhì)量成本核算應(yīng)根據(jù)質(zhì)量成本科目具體內(nèi)容、質(zhì)量成本的開(kāi)支范圍和費(fèi)用發(fā)生的區(qū)域，將其歸于有關(guān)部門，建立完善的網(wǎng)點(diǎn)，明確傳遞程序，進(jìn)行責(zé)任歸口管理。（2）企業(yè)的財(cái)務(wù)部門應(yīng)建立完善的費(fèi)用歸集、分配體系及相應(yīng)的費(fèi)用數(shù)據(jù)報(bào)表。（3）各質(zhì)量成本歸集口管理部門應(yīng)建立相應(yīng)的質(zhì)量成本科目賬戶，明確質(zhì)量成本數(shù)據(jù)的收集范圍和渠道以及有關(guān)的原始憑證，按期將報(bào)表逐級(jí)上報(bào)財(cái)務(wù)部門，以便進(jìn)行核算。

四、中國(guó)在質(zhì)量成本管理中存在的問(wèn)題

現(xiàn)行推行的質(zhì)量成本管理對(duì)數(shù)據(jù)處理和分析缺乏手段，處于定性階段或定量的不系統(tǒng)的初始階段，不能適應(yīng)社會(huì)發(fā)展的要求，不能為質(zhì)量管理提供真實(shí)及時(shí)的信息，影響了企業(yè)加大對(duì)質(zhì)量管理投入的積極性，也不能反映當(dāng)期質(zhì)量管理的責(zé)任，所以有待改進(jìn)。

1.對(duì)質(zhì)量成本沒(méi)有予以足夠的重視。大多數(shù)人對(duì)質(zhì)量成本的概念只停留在制造和售后服務(wù)階段，而隨著質(zhì)量管理“全過(guò)程”思想的發(fā)展，質(zhì)量成本也需向“全過(guò)程”轉(zhuǎn)變。對(duì)于開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)和采購(gòu)階段的質(zhì)量成本也需要深入分析，出收集質(zhì)量成本數(shù)據(jù)的方法。

2.質(zhì)量成本核算方法不夠完善。質(zhì)量成本不直接支持生產(chǎn)制造過(guò)程，屬于間接費(fèi)用。在這種情況下，用傳統(tǒng)成本核算方法顯然是不正確的，會(huì)造成企業(yè)成本信息失真。然而，隨著很多先進(jìn)制造技術(shù)的應(yīng)用，企業(yè)中產(chǎn)生大量的間接費(fèi)用，所以我們要做好質(zhì)量成本基本數(shù)據(jù)的記錄和匯總工作，尋找一種符合質(zhì)量成本特點(diǎn)的核算方法。

3.在制定設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)未能全面考慮到質(zhì)量成本的因素。無(wú)疑，制造和檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)越高，產(chǎn)品的使用價(jià)值也就越高。然而，設(shè)計(jì)和檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)的提高，也就意味著制造和檢驗(yàn)費(fèi)用的增加，同時(shí)也增加了企業(yè)的廢品損失和返修費(fèi)用。所以從經(jīng)濟(jì)角度出發(fā)，標(biāo)準(zhǔn)并非越高越好。企業(yè)應(yīng)在滿足客戶要求，達(dá)到相關(guān)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的前提下，將標(biāo)準(zhǔn)定位于一個(gè)兼顧質(zhì)量和成本的尺度上。

4.確定質(zhì)量改進(jìn)項(xiàng)目和改進(jìn)目標(biāo)時(shí)并非以質(zhì)量成本的分析結(jié)果為依據(jù)。從經(jīng)濟(jì)角度出發(fā)，企業(yè)應(yīng)先針對(duì)質(zhì)量缺陷進(jìn)行質(zhì)量成本分析，掌握改進(jìn)收益和改進(jìn)投入的數(shù)據(jù)，然而再確定質(zhì)量改進(jìn)項(xiàng)目；另外，企業(yè)還應(yīng)注意到當(dāng)質(zhì)量漸趨完善時(shí)，改造費(fèi)用也會(huì)增長(zhǎng)到驚人的程度。

小結(jié)

質(zhì)量成本在企業(yè)的成本中占有相當(dāng)重要的比例，如何正確核算質(zhì)量成本已經(jīng)顯得至關(guān)重要，財(cái)務(wù)人員在做好財(cái)務(wù)成本核算的同時(shí)要加強(qiáng)對(duì)質(zhì)量成本的核算，以促進(jìn)企業(yè)提高產(chǎn)品質(zhì)量，降低產(chǎn)品成本，最終達(dá)到產(chǎn)品最優(yōu)化的目的，提高社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益。

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