現行增值稅抵扣存在的幾個問題與建議

[摘 要] 本文認為，新修訂后的現行《中華人民共和國增值稅暫行條例》存在一般納稅人購進增值稅免稅農產品進項稅抵扣不充分等弊端，并提出了相應建議。

[關鍵詞] 增值稅;抵扣;建議

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2010 . 12. 011

[中圖分類號]F234.3 [文獻標識碼]A [文章編號]1673 - 0194(2010)12- 0025 - 02

一、問 題

新修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例》(以下簡稱《增值稅暫行條例》)及其實施細則從2009年1月1日起實施至今已一年多了，筆者認為其存在以下幾個問題。

1.一般納稅人購進免稅農產品增值稅進項稅抵扣不充分或鏈條斷裂

首先，現行《增值稅暫行條例》規定:增值稅一般納稅人的基本稅率為17%;購進農產品準予按照買價和13%的扣除率計算可抵扣的進項稅。這意味著以農產品為主要原料的一般納稅人，較其他一般納稅人要多負擔4%的流轉稅(因為一般納稅人購進非農產品原料，可按17%的稅率計算進項稅抵扣)。正因為這種抵扣的不充分，造成企業稅負不公，必然會使以農產品加工為主的一般納稅人企業減少對農產品的需求，尋找工業替代品，從而不利于農業生產的發展與保護。

其次，現行《增值稅暫行條例》規定:農業生產者銷售的自產農產品免征增值稅;一般納稅人用于免征增值稅項目的購進貨物或應稅勞務，其進項稅不得從銷項稅中扣除。這樣一般納稅人中的農業生產公司(或企業)投入到農產品生產過程中的外購工業品所負擔的增值稅得不到扣除，導致了農業生產領域增值稅抵扣鏈條的斷裂。隨著農藥、化肥等農業生產資料的不斷投入，這類農業生產者成本不斷增加，市場競爭力日益削弱。

另一方面，從國家角度看，農產品銷售免征增值稅，卻可按13%的稅率計算進項稅抵扣，削減了國家稅源。加之農產品僅憑收購發票計算進項稅抵扣，增大了稅收征管難度和稅收流失的可能。

2.對接受勞務的處理不一致

現行《增值稅暫行條例》規定:一般納稅人接受委托加工和修理修配勞務時，支付的加工費、修理費可按增值稅應稅勞務17%的稅率計算進項稅抵扣。同樣是一般納稅人，購進和銷售增值稅應稅貨物時支付的運輸費，實質上也是接受運輸企業提供勞務的報酬，卻只能按特定運輸發票載明的運費和建設基金的7%計算進項稅抵扣。隨同運費支付的裝卸費、保險費等其他雜費及購進或銷售增值稅非應稅貨物、免稅貨物的運輸費更是不能計算任何抵扣。例如一般納稅人甲企業委托乙企業加工材料一批，支付乙企業加工費10 000元，另支付某國營運輸公司材料往返運費1 200元(含運輸途中的裝卸費、保險費200元)，則甲企業接受乙企業加工勞務可抵扣的增值稅進項稅額為10 000×17%=1 700(元);接受運輸公司運輸勞務可抵扣的進項稅為(1 200-200)×7%=70(元);而接受裝卸和保險勞務不能計算任何抵扣。若甲企業委托乙企業加工的材料為增值稅非應稅或免稅貨物，則甲企業可抵扣的進項稅只能為10 000×17%=1 700(元)。可見，一般納稅人在委托加工存貨時，對同樣是構成存貨成本的運輸費和其他增值稅非應稅勞務費，不能與存貨的買價和委托加工費一樣，按均等稅率計算進項稅抵扣。這就造成對同樣是接受勞務的稅務處理不一致。

此外，現行稅法將修理、修配以外的諸多勞務(如運輸、服務、建筑等)列入營業稅應稅勞務，排除在增值稅范圍之外，一般納稅人接受此類勞務不能計算任何抵扣。但運輸企業按3%征收營業稅，而一般納稅人接受運輸企業勞務支付的運輸費卻可按7%抵扣增值稅銷項稅，不僅容易混淆增值稅與營業稅的界限，也使國家損失了近4%的稅收。

3.工程作業行業流轉稅重復征收，稅負較重

現行《增值稅暫行條例》允許一般納稅人將購置固定資產的進項稅列入增值稅的抵扣范圍，推進了我國增值稅由“生產型”向“消費型”的轉變。但工程作業行業屬于營業稅范圍，其購置機器設備的進項稅是得不到任何抵扣的。同時，《營業稅暫行條例》規定:“對于納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業，無論如何結算，其營業額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內”。由于工程作業耗用的“原材料及其他物資和動力”屬于增值稅的征收范圍，它們在流轉過程中已經征收了增值稅，從而在征收營業稅時必然會造成流轉稅的重復征收。這樣，無疑加重了工程作業行業的稅收負擔。

二、建 議

1. 縮小增值稅減免優惠范圍，以維持農產品與其他貨物增值扣稅鏈條的完整性

正是由于“農業生產者銷售自產農產品免征增值稅”，考慮到以農產品加工為主的企業進項稅抵扣不足，稅負較重，國家才允許“購進免稅農產品準予按照買價和13%的扣除率計算可抵扣的進項稅”。盡管如此，如前所述，仍然造成農產品加工企業和農業生產者稅負不公。所以國家不如直接縮小增值稅減免優惠范圍，對一般納稅人農業生產公司或企業，銷售自產農產品按基本稅率征收增值稅，其用于生產農產品購入物資的進項稅也可以按同一稅率進行抵扣。這樣，由于農業生產公司或企業銷售的農產品可以和其他行業按同一稅率抵扣，采購商也愿意到這類農業公司采購農產品，進而有助于農業生產的鞏固發展。而對中小農戶銷售自產農產品確實應納入增值稅免征范圍的，國家可以改“直接減免”為“先征后返”，或給予適當財政補貼。

2.擴大增值稅范圍，將交通運輸和工程作業等行業納入增值稅的征收范疇

在增值稅征管過程中，不管是對接受勞務的處理不一致，還是工程作業行業的重復征稅，主要癥結都在于增值稅適用范圍過窄。正是由于增值稅征稅范圍過窄，同時也帶來了一系列其他問題:(1)導致增值稅貨物銷售與營業稅應稅勞務之間抵扣鏈條的“中斷”，削弱了增值稅通過“環環相扣”的抵扣鏈條發揮其對各環節的內在制約作用。如工程作業行業未納入增值稅征稅范圍，這類企業不需要進行稅收抵扣，外購材料時索取增值稅發票的積極性不高，所以對該類企業失去了稅收制約作用。(2)鏈條“中斷”處的征稅范圍難以劃分，是征增值稅還是營業稅，稅企之間、稅務機關之間容易出現爭議，加大了稅收征管的難度。(3)增值稅已稅貨物進入營業稅應稅勞務的征稅環節時，其已征增值稅得不到扣除，卻又全額課征營業稅，因而重復征稅問題嚴重。(4)由于增值稅與營業稅的計稅依據、計算方法、稅率等方面不同，使得處在商品流通不同環節的增值稅納稅人與營業稅納稅人的稅負不公，等等。所以，應該進一步擴大增值稅范圍，把那些與貨物交易密切相連的服務業如交通運輸、工程作業等行業納入增值稅的征收范圍，推行統一的流轉稅征收辦法。

3.目前在暫時不能完全統一流轉稅的條件下，應協調好增值稅與營業稅兩個稅種之間的關聯，統一相關稅率，避免稅負不公

增值稅改革是一個逐步漸進的過程。我國目前在市場經濟不夠成熟、稅收征管體制不夠完善的條件下，建立一套稅率高度統一、每個增值環節征收到位、覆蓋整個流通領域的增值稅課征體系有一定的難度。但企業在市場經濟中作為獨立的納稅主體迫切需要一個公平的稅負環境。因此，在現有條件下，我們必須避繁就簡，理順增值稅與營業稅的關系，在確保國家稅收安全的基礎上，對同一性質的納稅行為盡量合并稅種，統一稅率，公平稅負，給納稅人營造一個公平合理的稅收環境，達到稅收征管的科學高效。

主要參考文獻

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