基于社會(huì)責(zé)任的企業(yè)環(huán)境信息披露探析

［摘 要］ 論述了企業(yè)環(huán)境信息的披露是現(xiàn)代企業(yè)必須履行的社會(huì)責(zé)任，指出了企業(yè)披露環(huán)境信息的社會(huì)責(zé)任可以通過拓展現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的方式來進(jìn)行。分析了企業(yè)環(huán)境信息披露的基本原則、披露的內(nèi)容和核算的對(duì)象、企業(yè)環(huán)境信息的披露方式，以及披露的難點(diǎn)和突破口。旨在進(jìn)一步推進(jìn)人們對(duì)企業(yè)應(yīng)切實(shí)履行社會(huì)責(zé)任的研究。

［關(guān)鍵詞］ 企業(yè)社會(huì)責(zé)任 企業(yè)環(huán)境信息 披露

企業(yè)社會(huì)責(zé)任（Corporate social responsibility，簡稱CSR），是指企業(yè)在商業(yè)運(yùn)作里對(duì)其利害關(guān)系人應(yīng)付的責(zé)任，是基于商業(yè)運(yùn)作必須符合可持續(xù)發(fā)展的考慮。即企業(yè)在考慮創(chuàng)造利潤、對(duì)股東利益負(fù)責(zé)的同時(shí)，還要考慮其對(duì)社會(huì)和自然環(huán)境所造成的影響的責(zé)任。企業(yè)社會(huì)責(zé)任已經(jīng)成為國際社會(huì)普遍適用的商業(yè)規(guī)則，成為所有國家市場(chǎng)的進(jìn)入門檻和評(píng)價(jià)檢驗(yàn)企業(yè)優(yōu)劣好壞的重要標(biāo)準(zhǔn)。

當(dāng)前，我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展正處在轉(zhuǎn)變方式、調(diào)整結(jié)構(gòu)的關(guān)鍵時(shí)期，“低碳經(jīng)濟(jì)”的發(fā)展模式已成為社會(huì)的共識(shí)。在企業(yè)的信息披露中，盡快切實(shí)執(zhí)行國外早已成熟的環(huán)境信息披露制度，明確規(guī)定企業(yè)必須披露公司在環(huán)境方面可能造成的污染，公司在環(huán)保方面的投入，以及投入措施的效果如何等。讓投資者了解企業(yè)是否存在環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)和環(huán)境負(fù)債，從而規(guī)避那些可能因環(huán)境違規(guī)而使自己受損的公司。同時(shí)也使企業(yè)認(rèn)清自身損害環(huán)境行為的巨大代價(jià)，從而承擔(dān)起應(yīng)有的社會(huì)責(zé)任是必須的，也是必要的。

一、環(huán)境信息披露是現(xiàn)代企業(yè)必須履行的社會(huì)責(zé)任

隨著全球經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，環(huán)境日益惡化，特別是大氣、水、海洋的污染日益嚴(yán)重，給人類的生存和發(fā)展帶來了很大威脅，環(huán)境問題成了經(jīng)濟(jì)發(fā)展的瓶頸。為了人類的生存和經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展，企業(yè)必須要擔(dān)當(dāng)起保護(hù)環(huán)境維護(hù)自然和諧的重任。環(huán)境污染的主要肇事者是企業(yè)，企業(yè)對(duì)于環(huán)境保護(hù)承擔(dān)著不可推卸的社會(huì)責(zé)任?，F(xiàn)實(shí)生活中，企業(yè)無時(shí)無刻不與環(huán)境發(fā)生著聯(lián)系，它一方面利用先進(jìn)技術(shù)，濫用自然資源，獲取高額利潤；另一方面又造成社會(huì)公害泛濫，公眾的健康、安全面臨威脅，給社會(huì)環(huán)境帶來巨大損害。如果企業(yè)希望繼續(xù)生存下去，就不得不承擔(dān)責(zé)任，解決好開發(fā)利用環(huán)境與保護(hù)環(huán)境之間的關(guān)系。

首先，企業(yè)外部有關(guān)各方了解企業(yè)環(huán)境信息的要求導(dǎo)致了企業(yè)對(duì)外披露環(huán)境信息的必要性。從一般意義上說，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用了本屬于全社會(huì)和國家所有的環(huán)境資源，那么，作為環(huán)境資源的所有者的社會(huì)公眾和國家就有權(quán)了解企業(yè)對(duì)環(huán)境的影響。另外，就目前來說，環(huán)境問題越來越成為經(jīng)濟(jì)問題，具體到企業(yè)也即成為涉及財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的問題，企業(yè)對(duì)外公布經(jīng)營信息，如果不涉及環(huán)境信息將是不完整的。因此早在1989年聯(lián)合國國民經(jīng)濟(jì)核算體系專家小組就接受了世界銀行關(guān)于增加環(huán)境項(xiàng)目、建立一套與聯(lián)合國國民經(jīng)濟(jì)核算體系相配套的環(huán)境輔助賬目的建議，此后，國際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組多次就環(huán)境信息披露問題進(jìn)行了詳細(xì)的討論，并建議各國研究相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，使企業(yè)在經(jīng)營狀況和財(cái)務(wù)成果的信息披露中增加環(huán)境信息的內(nèi)容。目前，雖然對(duì)環(huán)境信息的核算和披露在西方先進(jìn)國家有一定的發(fā)展，但在我國的企業(yè)信息披露中還是非常薄弱的一個(gè)環(huán)節(jié)，迫切需要作進(jìn)一步的探討。

其次，來自于環(huán)境污染的日益嚴(yán)重和環(huán)境狀況的不斷惡化，以及全球和全民性的環(huán)境意識(shí)覺醒與綠色革命浪潮的興起，是企業(yè)環(huán)境信息披露的現(xiàn)實(shí)要求。過去，由于企業(yè)的生產(chǎn)觀，價(jià)值觀以及經(jīng)濟(jì)理性主義的影響，企業(yè)往往只從經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，經(jīng)濟(jì)過程本身來評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)效益，而未將與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)交織在一起的社會(huì)環(huán)境因素考慮在內(nèi)。這樣“投入”往往只是為進(jìn)行某項(xiàng)生產(chǎn)活動(dòng)所投入的各種人，財(cái)，物的情況；“產(chǎn)出”也限于從該項(xiàng)生產(chǎn)活動(dòng)中能實(shí)現(xiàn)的直接生產(chǎn)成果。至于由于生產(chǎn)活動(dòng)所引起的環(huán)境因素和社會(huì)效益的變化無論在“投入”和“產(chǎn)出”中均未反映。其結(jié)果是造成經(jīng)濟(jì)過程的“內(nèi)部經(jīng)濟(jì)性”掩蓋了經(jīng)濟(jì)過程的“外部經(jīng)濟(jì)性”。因?yàn)榘栌辛蚧锏臐L滾濃煙，對(duì)于企業(yè)來說并未花費(fèi)代價(jià)，但從環(huán)境污染的角度來說，它構(gòu)成了社會(huì)環(huán)境成本。結(jié)果導(dǎo)致以犧牲環(huán)境、透支未來為代價(jià)，取得了虛夸的收益，為企業(yè)和國家?guī)砹藷o盡的后患。而目前作為對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)具有計(jì)量、反映和控制職能的企業(yè)會(huì)計(jì)體系，并沒有把環(huán)境支出與收益納入其核算體系，沒有對(duì)環(huán)境項(xiàng)目進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和披露，沒有提供企業(yè)生態(tài)效益方面的信息，而是把會(huì)計(jì)體系局限在沒有生態(tài)環(huán)境之中，環(huán)境和資源的耗費(fèi)沒有計(jì)入成本。但實(shí)際企業(yè)中，客觀地存在著大量的環(huán)境活動(dòng)并相應(yīng)地存在著環(huán)境管理，因此，會(huì)計(jì)對(duì)此反映和核算，應(yīng)是企業(yè)內(nèi)部的必然要求。

二、企業(yè)披露環(huán)境信息的社會(huì)責(zé)任可通過拓展現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的方式進(jìn)行

從西方先進(jìn)國家披露環(huán)境信息的理論和現(xiàn)實(shí)實(shí)踐來看，企業(yè)環(huán)境信息核算與披露的任務(wù)大多賦予了會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)。將自然資源和環(huán)境狀況納入會(huì)計(jì)核算，以有關(guān)的環(huán)境法律政策、會(huì)計(jì)法規(guī)為依據(jù)，以貨幣為主要計(jì)量單位，采用多元化的計(jì)量手段與屬性，正確核算評(píng)估企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益，并向利益相關(guān)者提供企業(yè)環(huán)境信息，是會(huì)計(jì)信息核算系統(tǒng)現(xiàn)有職能的新拓展。這一會(huì)計(jì)核算體系的變化，形成了現(xiàn)代會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)分支，稱為環(huán)境會(huì)計(jì)。

1.正確披露企業(yè)環(huán)境信息必須遵循的基本原則

環(huán)境會(huì)計(jì)為達(dá)到正確披露環(huán)境信息的目標(biāo)，就必須遵循一系列的基本原則。環(huán)境會(huì)計(jì)除應(yīng)遵循會(huì)計(jì)原有的基本原則外，還應(yīng)考慮以下幾個(gè)方面：

（1）社會(huì)性原則：傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算的是與企業(yè)個(gè)體利益直接相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，而環(huán)境會(huì)計(jì)則要揭示企業(yè)對(duì)環(huán)境的責(zé)任和任務(wù)，評(píng)價(jià)環(huán)境對(duì)企業(yè)未來生存發(fā)展的影響，因此，就必須站在社會(huì)的角度考慮企業(yè)的業(yè)績，對(duì)企業(yè)的評(píng)價(jià)應(yīng)以社會(huì)收益與社會(huì)費(fèi)用相配比的社會(huì)利潤為標(biāo)準(zhǔn)，充分體現(xiàn)企業(yè)應(yīng)擔(dān)負(fù)的社會(huì)責(zé)任。

（2）強(qiáng)制性原則：按照“誰受益，誰負(fù)擔(dān)”的原則，企業(yè)應(yīng)對(duì)消耗的資源和破壞的生態(tài)環(huán)境付出一定的代價(jià)，但如果沒有相關(guān)法律法規(guī)與制度的強(qiáng)制性要求，多數(shù)環(huán)境表現(xiàn)不良的企業(yè)，不會(huì)為減輕生態(tài)環(huán)境的破壞而自覺增加支出；即使增加了相關(guān)環(huán)保支出，也不會(huì)樂意主動(dòng)向社會(huì)揭示此項(xiàng)信息，擔(dān)心損害企業(yè)的環(huán)保形象。因而，政府會(huì)計(jì)管理部門和環(huán)境保護(hù)部門必須對(duì)企業(yè)最低限度的披露作出明確的和強(qiáng)制性的規(guī)定，支持并鼓勵(lì)披露盡可能多的環(huán)境信息。

（3）公平性原則：環(huán)境資源是人類（包括子孫后代）的共同財(cái)富，人類既不能依靠欠發(fā)達(dá)地區(qū)人們的資源，也不能以損害后代人的發(fā)展來提高少數(shù)人的富裕水平，這就要求企業(yè)消耗資源后必須補(bǔ)償。

（4）靈活性原則：環(huán)境信息披露的內(nèi)容十分廣泛，而且在不同的環(huán)境和歷史條件下會(huì)發(fā)生很大的變化。所以，對(duì)不同企業(yè)、不同地點(diǎn)、不同時(shí)期要進(jìn)行必要的調(diào)整，規(guī)定不同的核算內(nèi)容。同時(shí)，由于環(huán)境會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容量化比較困難，歷史成本計(jì)量有一定的局限性，因此，有必要靈活運(yùn)用多種計(jì)量手段和方法進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算。

2.企業(yè)環(huán)境信息披露的內(nèi)容和核算的對(duì)象

環(huán)境會(huì)計(jì)作為企業(yè)環(huán)境信息核算和披露的主要載體，在界定其核算對(duì)象時(shí)，要最大限度地揭示企業(yè)與環(huán)境資源相關(guān)的信息，其核算對(duì)象至少應(yīng)包括以下三項(xiàng)基本內(nèi)容：

（1）自然資源的損耗。主要包括：環(huán)境資源損失，即由于資源消耗失控、重大事故、“三廢”排放等所造成的環(huán)境污染、生態(tài)惡化的損失；自然資源的消耗成本，主要指水、林木、原油、礦產(chǎn)等的消耗；自然資源的超耗成本，主要指企業(yè)在生產(chǎn)、儲(chǔ)存、運(yùn)輸?shù)拳h(huán)節(jié)中對(duì)自然資源超定額消耗的損失。

（2）環(huán)境保護(hù)支出。主要包括：企業(yè)為減少和防治污染及恢復(fù)環(huán)境而發(fā)生的成本費(fèi)用支出；因污染而發(fā)生的費(fèi)用損失；因污染而發(fā)生的社會(huì)成本等。

（3）環(huán)境保護(hù)收益。主要包括：企業(yè)利用“三廢”生產(chǎn)的產(chǎn)品以及這些產(chǎn)品稅收減免所得到的收益；企業(yè)減輕污染后，投資者愿意選擇該企業(yè)投資、消費(fèi)者樂意接受該企業(yè)產(chǎn)品所帶來的一系列無形的社會(huì)效益；企業(yè)保護(hù)環(huán)境取得成績而得到的政府獎(jiǎng)勵(lì)等。

企業(yè)環(huán)境信息核算和披露的具體對(duì)象可分為資產(chǎn)、負(fù)債、成本、損失和收益五類要素。其各自的內(nèi)容，除傳統(tǒng)會(huì)計(jì)包括的內(nèi)容外，資產(chǎn)還應(yīng)包括環(huán)境資源在內(nèi)的所有資產(chǎn)；負(fù)債還應(yīng)包括因環(huán)境污染和消耗而形成的環(huán)境負(fù)債；成本費(fèi)用還應(yīng)包括環(huán)境保護(hù)的各種支出及生態(tài)環(huán)境保護(hù)的社會(huì)成本；損失還應(yīng)包括企業(yè)對(duì)自然資源、環(huán)境及人類的損害與賠償?shù)龋皇找孢€應(yīng)包括企業(yè)在改善生態(tài)環(huán)境、自然資源等方面所取得的社會(huì)收益等。借助現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算體系，增加企業(yè)環(huán)境信息核算的有關(guān)內(nèi)容，按照現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算期，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表做適當(dāng)?shù)恼{(diào)整以滿足環(huán)境信息的披露需要。

3.企業(yè)環(huán)境信息的披露方式

企業(yè)環(huán)境信息的披露可以通過定期發(fā)布環(huán)境責(zé)任報(bào)告的方式來進(jìn)行。具體可以是定量總結(jié)與定性描述相結(jié)合、價(jià)值量與自然量相結(jié)合、環(huán)境的財(cái)務(wù)影響報(bào)告與非財(cái)務(wù)影響報(bào)告相結(jié)合。環(huán)境責(zé)任報(bào)告的模式可以靈活多樣：既可以在現(xiàn)有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)上，通過增加會(huì)計(jì)科目、修正會(huì)計(jì)報(bào)表和補(bǔ)充報(bào)告內(nèi)容的方式披露企業(yè)環(huán)境責(zé)任信息；也可以建立獨(dú)立的報(bào)告模式，更加集中、全面、系統(tǒng)地披露環(huán)境責(zé)任信息，內(nèi)容諸如企業(yè)簡介與環(huán)境方針、環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)指標(biāo)和實(shí)際指標(biāo)、廢棄物、污染排放等信息，環(huán)境會(huì)計(jì)信息，環(huán)境業(yè)績信息等等。

由于企業(yè)環(huán)境信息的廣泛性和許多信息的貨幣化較為困難，初期可充分利用財(cái)務(wù)報(bào)表的附表、補(bǔ)充報(bào)表、報(bào)表注釋等形式來披露環(huán)境信息。以下幾點(diǎn)應(yīng)該是企業(yè)環(huán)境責(zé)任信息披露時(shí)需要關(guān)注的：

（1）核算主體在一定時(shí)期內(nèi)環(huán)境成本，收益和凈收益，從社會(huì)效益角度，披露企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。

（2）識(shí)別與量化所使用的能源及原材料以及向環(huán)境釋放的廢物；識(shí)別與量化產(chǎn)品工藝或活動(dòng)有關(guān)的環(huán)境負(fù)荷；識(shí)別與量化由操作引起的潛在環(huán)境問題和應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注。

（3）現(xiàn)行管理與經(jīng)營實(shí)踐和程序信息（例如，誰負(fù)責(zé)危險(xiǎn)廢物處置，這些廢物在廠內(nèi)如何儲(chǔ)存，其他與企業(yè)活動(dòng)有關(guān)的環(huán)境問題如何處理等。）

（4）環(huán)境事故、事件，罰款及處罰和因此而采取的削減及預(yù)防措施；企業(yè)就污染，生態(tài)保護(hù)，產(chǎn)品安全，資源等問題的處理措施及效果。

三、企業(yè)環(huán)境信息披露的難點(diǎn)和突破口

企業(yè)環(huán)境信息的披露，需要經(jīng)過數(shù)據(jù)的處理、生成和信息的傳遞，即環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。在此過程中所涉及的關(guān)鍵問題是確認(rèn)和計(jì)量。

1.企業(yè)環(huán)境信息披露的難點(diǎn)

就環(huán)境因素對(duì)會(huì)計(jì)要素的影響，主要應(yīng)包括三個(gè)方面的確認(rèn)和計(jì)量：

（1）環(huán)境資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量。環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)環(huán)境資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，一方面可確保國有環(huán)境資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)和保值增值，優(yōu)化資源配置，實(shí)行國有資源的有償轉(zhuǎn)讓、出售或作價(jià)投資；另一方面促進(jìn)資源的合理開發(fā)利用，保護(hù)生態(tài)環(huán)境。環(huán)境資產(chǎn)是否確認(rèn)與計(jì)量，以及如何確認(rèn)與計(jì)量，直接關(guān)系到環(huán)境會(huì)計(jì)核算的質(zhì)量與效果。

（2）環(huán)境成本費(fèi)用支出的確認(rèn)和計(jì)量。環(huán)境成本費(fèi)用支出是指企業(yè)進(jìn)行環(huán)境治理與保護(hù)所發(fā)生的成本費(fèi)用及其相關(guān)的成本費(fèi)用支出。如：環(huán)境管理費(fèi)用；環(huán)境監(jiān)測(cè)支出；排污收費(fèi)；罰款及賠付；污染清理支出；恢復(fù)支出；停工損失；降低污染和改善環(huán)境的研究與開發(fā)支出等等。

（3）環(huán)境效益的確認(rèn)和計(jì)量。環(huán)境效益可分為直接環(huán)境效益和間接環(huán)境效益。直接環(huán)境效益是指企業(yè)進(jìn)行資源開發(fā)與利用、環(huán)境保護(hù)與治理所取得的有形效益。如治理“三廢”再生品，資源代用品，綠色產(chǎn)品等；間接環(huán)境效益是指企業(yè)進(jìn)行資源開發(fā)和利用、環(huán)境保護(hù)與治理所取得的無形收益。如治污使空氣清新、水質(zhì)變好、所在社區(qū)居民疾病下降等。

但實(shí)際核算中，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量則是非常困難的，其中的難點(diǎn)之一就是大多環(huán)境信息核算要素的貨幣計(jì)量是不可驗(yàn)證的，其結(jié)果大量地依靠個(gè)人對(duì)環(huán)境重要性的認(rèn)知程度，并且因時(shí)間地點(diǎn)的不同而有很大差異。比如說，一個(gè)環(huán)保主義者和一個(gè)非環(huán)保主義者對(duì)被污染的一條河的價(jià)值評(píng)估可以相去萬里；而人們對(duì)于一些著名河流、水域或者重點(diǎn)區(qū)域的生態(tài)環(huán)境的關(guān)心也不同于對(duì)一條普通河流或一般區(qū)域受污染的關(guān)注?？沈?yàn)證性的缺失使不同公司、不同時(shí)點(diǎn)之間的信息不可比，也使得核算規(guī)則、準(zhǔn)則的制定變得復(fù)雜和困難得多。許多學(xué)者主張對(duì)環(huán)境信息核算要素的計(jì)量基礎(chǔ)，選擇采用機(jī)會(huì)成本、邊際成本和替代成本；計(jì)量方法采用費(fèi)用效益分析法和數(shù)量模型法；或者主張根據(jù)計(jì)量目的、可獲信息的充分性及可靠性和成本—效益原則來選擇具體方法；或者主張選用市場(chǎng)價(jià)值法、替代市場(chǎng)法等等。但這些方法都非常復(fù)雜，不是一般會(huì)計(jì)人員所容易掌握的；即使能夠掌握運(yùn)用，不同的會(huì)計(jì)人員的核算計(jì)量結(jié)果也可能因?yàn)闀r(shí)間地點(diǎn)的不同而有很大差異，其可靠性無法保障。正因?yàn)榇耍h(huán)境信息核算要素的確認(rèn)、計(jì)量問題在國際上也是難題，這需要相關(guān)學(xué)者做進(jìn)一步不懈的研究努力。

2.企業(yè)環(huán)境信息披露的突破口

雖然環(huán)境信息核算要素的確認(rèn)、計(jì)量存在著很大的困難，但我們可以借鑒其他國家的先進(jìn)做法，首先在上市公司的信息披露中要求其增加環(huán)境信息披露內(nèi)容以做表率，以上市公司為突破口取得經(jīng)驗(yàn)以便制定環(huán)境信息核算要素確認(rèn)、計(jì)量和披露的相關(guān)規(guī)則和準(zhǔn)則。當(dāng)前，中國證監(jiān)會(huì)與財(cái)政部、國家環(huán)?？偩謶?yīng)加強(qiáng)合作，共同加快推進(jìn)上市公司環(huán)境信息披露工作。應(yīng)盡快研究頒布環(huán)境信息核算的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，先在上市公司中試行，鑒于目前只有在首次公開募股的申報(bào)文件中有零星的環(huán)保信息要求，而在上市公司的持續(xù)信息披露中沒有環(huán)境信息披露的內(nèi)容，因此建議在上市公司《年度報(bào)告內(nèi)容與格式》里，要求披露環(huán)境有關(guān)信息。同時(shí)，政府相關(guān)機(jī)構(gòu)或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)要加快制定我國的企業(yè)環(huán)境信息披露規(guī)則，制定環(huán)境會(huì)計(jì)及其信息披露的準(zhǔn)則體系。以指導(dǎo)推廣環(huán)境信息披露制度在我國企業(yè)中的實(shí)行，以使企業(yè)切實(shí)擔(dān)負(fù)起應(yīng)履行的社會(huì)責(zé)任。

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