股份支付準則應用中需注意的幾個問題

摘要：股份支付是新形勢下企業激勵機制的重要手段，而如何有效應用股份支付，不僅存在觀念問題，也同樣存在應用上的技術問題。并且，股份支付從2010年開始被納入會計師考試大綱。有必要作相關研究。

關鍵詞：股份支付 應試 注意問題

中圖分類號：F235

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914(2011)03-161-02

隨著我國經濟體制改革的不斷深化，企業職工期權激勵的措施也越來越多，為了對已經出現的股權激勵業務進行規范，我國借鑒《國際財務報告準則第2號——以股份為基礎的支付》，并結合有關規定，制定了《企業會計準則第11號——股份支付》。

一、股份支付的含義及其特征

股份支付，是“以股份為基礎的支付”的簡稱，是指企業為獲取職工和其他方提供的服務而授予權益工具或承擔以權益工具為基礎確定的負債的交易。企業向其雇員支付期權作為職工薪酬或獎勵措施等行為，就屬于典型的股份支付范疇。

掌握股份支付的定義時，最重要的是獲取企業股份支付的對象必須為企業“提供服務”。這也是企業“股份支付”和“發行股票”的最大區別，如果是發行股票，獲得股票的一方不需要為企業提供服務。股份支付與其他金融工具相比，具有如下特征：第一，只有企業與向企業提供服務的各方之間發生的以股份為基礎支付的交易，才符合準則所規范的股份支付的定義。并不是以股份為基礎的支付的所有交易都符合股份支付的定義。第二，股份支付是以獲取職工或其他方的服務為目的的交易，企業獲取對方服務的目的。是用于企業的正常的生產經營活動，而不是為了轉手獲利。第三，股份支付交易的定價與企業自身權益工具未來的價值密切相關。企業在未來的股份支付中，要么向為其提供服務的各方支付自身的權益工具，要么支付現金，而其金額高低取決于結算時企業自身權益工具的公允價值。

二、股份支付工具的主要類型及其確認和計置

按照股份支付的方式和工具類型，股份支付工具可劃分為兩大類即以權益結算的股份支付和以現金結算的股份支付。而每一類的確認計量原則又各不相同。從股份支付的整體內容看，其確認計量是難點，也是重點。

1．以權益結算的股份支付。以權益結算的股份支付是企業為獲取服務而以股份或其他權益工具作為對價進行結算的交易。在確認計量時，重點把握以下三個要點：第一．對于換取職工服務的股份支付。企業應當以股份支付所授予的權益工具的公允價值計量。企業應當在等待期內的每個資產負債表日，以對可行權權益工具數量的最佳估計數為基礎。按照權益工具在授予日的公允價值，將當期取得的服務收人計人相關資產成本或當期費用，同時計人資本公積中的其他資本公積。對于授予后立即可行權的換取職工提供服務的權益結算的股份支付，應在授予日按照權益工具的公允價值，將取得的服務收入計入相關資產成本或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價。第二，換取其他方服務的股份支付的確認和計量原則換取其他方服務的股份支付，企業應當以股份支付所換取的服務的公允價值計量。其他方服務的公允價值不能可靠計量，但權益工具的公允價值能夠可靠計量的，應當按照權益工具在服務取得日的公允價值計量。第三，權益工具公允價值無法可靠確定時，企業應當在獲取對方提供服務的時點、后續的每個報告日以及結算日，以內在價值計量該權益工具，內在價值變動計入當期損益。同時，企業應當以最終可行權或實際行權的權益工具數量為基礎，確認取得服務的金額。

2．以現金結算的股份支付。以現金結算的股份支付是企業為獲取服務而承擔以股份或其他權益工具為基礎計算確定的交付現金或其他資產義務的交易。現金結算的股份支付，對職工或其他方最終要支付現金。在確認計量時，重點把握以下三個要點：第一，對于授予后立即可行權的換取職工提供服務的現金結算的股份支付，應在授予日以企業承擔負債的公允價值計入相關成本或費用，相應增加負債。第二，完成等待期內的服務或達到規定業績條件后才可行權的以現金結算的股份支付，企業應當在等待期的每個資產負債表日，以對可行權情況的最佳估計為基礎．按照企業承擔負債的公允價值金額，將當期取得的服務，計入成本費用和相應的應付職工薪酬。第三，企業應當在相關負債結算前的每個資產負債表日以及結算日，對負債的公允價值重新計量，其變動計人當期損益。

三、股份支付的會計處理

1．授予日的處理。授予后立即可行權換取職工服務的以權益結算的股份支付，應當在授予日按照權益工具的公允價值，借記“管理費用”等科目，貸記“資本公積—其他資本公積”科目。授予后立即可行權的以現金結算的股份支付．應當在授予日以企業承擔負債的公允價值計人相關成本或費用，相應增加負債，借記“管理費用”等科目，貸記“應付職工薪酬一股份支付”科目。授予日后可立即行權的股份支付在實務中較為少見。除了立即可行權的股份支付，無論以權益結算的股份支付或者以現金結算的股份支付，企業在授予日均不作會計處理。

2．等待期內資產負債表日的處理。職工完成約定期內的服務或達到規定業績條件才可行權的以權益結算的股份支付，在等待期內的每個資產負債表日，應當根據最新取得的可行權數量變動等后續信息作出最佳估計，按照權益工具授予日的公允價值，確定成本費用和相應的資本公積，借記“管理費用”等科目，貸記“資本公積—其他資本公積”科目。不確認權益工具后續公允價值變動。完成約定期內的服務或達到規定業績條件才可行權的以現金結算的股份支付，在等待期內的每個資產負債表日，應當以對可行權情況的最佳估計為基礎，按照當日權益工具的公允價值重新計量，將當期取得的服務計入成本或費用和相應的負債，借記“管理費用”等科目。貸記“應付職工薪酬——股份支付”科目。

下面以現金結算的股份支付為蜘，說明其核算程序及方法：

例：甲公司2006年初為其200名中層以上職員每人授予100份現金股份增值權，這些職員從2006年初連續服務滿三年，即可按照當時股價的增長獲得現金。該權利在2010年12月31日之前行使完畢。該公司估計該增值權在結算之前股份的公允價值及支付金額為：

該公司第一年有20人離崗。估計3年中還將有15人離崗；第二年又有10人離崗，估計還將有10人離崗；第三年又有15人離崗。第三年末有70人行使增值權并取得現金；第四年有50人行使權利，第五年35人行使權利。

(1)費用和資本公積計算過程如下：

(2)賬務處理如下：

2006年12月31日

四、幾點提示

1．準確把握股份支付的含義，注意與其他金融工具的區別。

2．深刻領會股權支付的確認計量原則，區分類別，尤其要準確區分現金結算和權益結算，分清條理，掌握要點。

3．業務的計算，要注意表中各欄之間的關系、含義，會計分錄要注意使用的科目及金額的對應關系。

參考文獻：

1．企業套計準則．經濟科學出版社．2006

2．企業會計準則講解．人民出版社．2006