促進我國生產性服務業發展的稅收政策思考

鄒 芳

（集美大學，廈門 361021）

《國務院關于加快發展服務業的若干意見》指出：“加快發展服務業，提高服務業在三次產業中的比重，盡快使服務業成為國民經濟的主導產業，是推進經濟結構調整、加快轉變經濟增長方式的必由之路，對于解決民生問題、增加就業、促進消費、減少能耗和污染具有重要意義。”現代服務業主要是指伴隨工業化進程并依托信息技術和現代管理理念、經營方式和組織形式而發展起來的向社會提供高附加值、高層次、知識型的生產和生活服務的行業。它的本質是實現服務業的現代化，核心是發展技術、信息和知識相對密集的現代生產性服務業。

一、我國生產性服務業概述

生產性服務業是指為保持工業生產過程的連續性、促進工業技術進步、產業升級和提高生產效率提供保障服務的服務行業。它是與制造業直接相關的配套服務業，是從制造業內部的生產服務部門獨立并發展起來的新興產業。它依附于制造業企業而存在，貫穿于企業生產的上游、中游和下游諸環節，以人力資本和知識資本作為主要投入品，加大制造業中的人力資本與知識資本含量，是加速促進二三產業融合的關鍵環節。

我國政府在《國民經濟和社會發展第十一個五年規劃綱要》中將生產性服務業分為交通運輸業、現代物流業、金融服務業、信息服務業和商務服務業。“生產性服務業在很大程度上代表了現代服務業，加快發展生產性服務業，提高服務能力和水平，是我國積極應對國際服務業轉型升級、加快推進經濟結構調整和經濟增長方式轉變、全面提高經濟社會運行效率、努力構建資源節約型和環境友好型社會的戰略舉措。”《國民經濟和社會發展第十二個五年規劃綱要》中再次強調要“加快發展生產性服務業。深化專業化分工，加快服務產品和服務模式創新，促進生產性服務業與先進制造業融合，推動生產性服務業加速發展。”由此可見，生產性服務業作為現代服務業不可缺少的核心內容，其能否得到快速有序發展對我國新一輪經濟結構調整具有重大意義。

實踐表明，“十一五”期間我國有三項預期性指標沒有完成，服務業增加值占GDP比重即是其中之一。按照“十一五”規劃，服務業增加值占GDP的比重要達到43.3%，實際上2010年為43%，差了0.3個百分點。另外，服務業就業比重也沒有達到預期目標。目前我國生產性服務業主要存在四方面問題：一是總體供給不足，服務質量和產業層次有待提高；二是比重偏低；三是區域發展不平衡，呈現明顯的區域性；四是面向中小企業的生產性服務業供給嚴重短缺，特別是面向中小企業的公共科技創新平臺和融資平臺功能發揮不夠，與中小企業和產業集群的需求仍有很大差距。①民進中央.關于發展生產性服務業，促進中小企業產業升級的提案.全國政協十一屆四次會議.2011.3.4。究其原因，除了2008年以來受國際金融危機影響而使我國加大了固定資產投資的力度，第二產業比重上升擠占了第三產業所占比重之外，與我國現行的服務業稅收政策中尚存諸多問題也有很大關系。為此，要實現產業結構優化升級，就必須重視完善生產性服務業稅收政策，進一步推動生產性服務業發展。

二、我國現行生產性服務業稅收政策存在的主要問題分析

對照《“十一五”發展規劃綱要》對生產性服務業的定義，本文從行業主體角度，將“交通運輸業、現代物流業、金融服務業、信息服務業和商務服務業”等五大行業作為研究對象，分別對制約其發展的稅收政策進行深入分析。

（一）制約我國交通運輸業發展的稅收政策分析

交通運輸業是國民經濟中專門從事運送貨物和旅客的社會生產部門，包括鐵路、公路、水運、航空等運輸部門。依據我國現行稅收制度，交通運輸業屬于營業稅應稅范圍，應按照營業額全額征收營業稅，稅率為3%。對于作為資本密集型行業的交通運輸業而言，外購貨物、勞務及新增固定資產占收入比總體水平較高，尤其是交通運輸業在生產經營過程中需要運用船舶、車輛等運載工具與港口碼頭泊位等基礎設施具有高額價值，如2010年全國交通運輸業固定資產投資完成額達2.8萬億元。但在營業稅制下，外購貨物、勞務及新增固定資產所含的已納增值稅額無法得到抵扣，這就造成重復征稅，增加交通運輸業納稅人稅收負擔，同時也大大降低了企業進行技術改造和設備更新的動力，造成運輸設備耗油量大、污染物排放大、效率低下的現狀，不利于社會資源優質配置，更不利于交通運輸業可持續發展。

（二）制約我國現代物流業發展的稅收政策分析

現代物流業是指原材料、產成品從起點至終點及相關信息有效流動的全過程。它將運輸、倉儲、裝卸、加工、整理、配送、信息等方面有機結合、形成完整的供應鏈，為用戶提供多功能、一體化的綜合性服務。現代物流業是一個新型的跨行業、跨部門、跨區域、滲透性強的復合型產業，所涉及的國民經濟行業具體包括：鐵路運輸、道路運輸、水上運輸、裝卸搬運及其它運輸服務業、倉儲業、批發業、零售業。我國現行各項稅收政策卻忽視了物流業的一體化特點，按照行業劃分將物流業的各環節人為分立出來適用不同稅制，這將嚴重阻礙現代物流業的發展。

1.現行營業稅制不利于現代物流業的發展。首先，現行營業稅制規定交通運輸業稅率為3%，倉儲、包裝、裝卸等為服務業稅目實施5%的稅率，兼營不同應稅項目的應分別核算，否則按照全部營業額從高適用稅率。而在實踐中，物流業無法將一體化運作下的營業額進行人為拆分，不得不承受從高計稅負擔。其次，依據現行營業稅制規定，現代物流業所涵蓋的各個環節均需按每次交易取得的全部營業收入計征營業稅。目前網絡化經營、一體化運作是物流企業的基本運行模式，物流企業一般都是依靠加盟或者成立子公司來擴大網絡以吸引更多客戶，此外轉包、聯運、掛靠等多種合作方式也能整合物流資源降低運營成本。但在計征營業稅時，物流環節拆分越多，重復納稅額度就越大。第三，現行營業稅制下現代物流業的各項外購成本無法得到抵扣。其中，尤以固定資產投入值為最大，2010年全國物流業固定資產投資3.07萬億元，這就導致企業必須承受增值稅和營業稅的雙重負擔。由于以上營業稅問題的存在，使得許多物流企業為了能保住利潤，寧愿選擇分工少、效率低的方式來運營，這樣最終會讓整個物流行業的效率越來越低下。

2.促進現代物流業發展的稅收優惠門檻過高、力度不足。為促進現代物流業發展，國家稅務總局于2005年發布《關于試點物流企業有關稅收政策問題的通知》，該文件針對符合條件要求列入試點名單的物流企業實施了允許進項抵扣的營業稅、增值稅優惠。但由于試點條件較高，大部分亟需扶持的中小物流企業都無法享受優惠政策。截至2011年，列入試點名單的企業接近600家，僅占全國600多萬家物流企業的萬分之一，且這些試點企業的分支機構和控股機構因條件限制也不能享受試點政策。另外，《關于試點物流企業有關稅收政策問題的通知》明確指出，試點企業將承攬的運輸、倉儲業務分給其他單位并由其統一收取價款的，應以該企業取得的全部收入減去付給其他合作方的余額為營業額計算征收營業稅。而目前個體工商戶是許多物流企業外包業務的主要合作對象，這就造成用以抵扣的專用發票憑證難以取得，導致發票造假問題，也使得優惠政策的效果不如人意。

3.現行所得稅繳納不利于現代物流業擴大發展。目前物流企業只能在同一個省、自治區和直轄市范圍內符合條件且經報批后由總部統一繳納企業所得稅，分支機構不再繳納。而在實踐中，現代物流企業要在激烈的市場競爭中日益發展壯大，則必須依靠網絡化運營擴大經營規模來實現，這就必然使得一些分支機構要跨省、自治區和直轄市經營。這種情況下，由分稅制導致的地方稅收利益的驅動以及通過國家稅務總局統一核算審批的難度較大，企業往往無法就總部所得統一繳納企業所得稅，而不得不就分支機構所得在當地納稅。這樣一來，企業及其分支機構的盈虧被割裂開來，其真實的總體運營狀況無法得以體現，無形中加重了企業所得稅負擔。可見這一政策對于現代物流企業實現跨區域網絡化運營擴大發展規模是極其不利的。

（三）制約我國金融服務業發展的稅收政策分析

金融服務業即從事金融服務業務的行業。我國金融服務業目前包括（不含香港、澳門特別行政區和臺灣省）四個分支：銀行、證券、信托、保險。依據我國現行稅收制度，金融業屬于營業稅應稅范圍，應按照營業額全額征收營業稅，稅率為5%，除此之外還要繳城市維護建設稅和教育費附加。由于我國金融服務業進行稅負轉嫁的可能性極低，且計稅依據為行業取得的全部營業收入，其稅率高低對該行業的稅負影響很大，高稅負必然制約金融服務業的盈利能力和競爭能力。

另外，在金融服務業中銀行業除了外匯轉貸之外的大部分業務都以收入全額計稅，得不到經營過程中提供服務時已承擔的營業稅、增值稅等進項稅額抵扣。而證券業中債券轉讓、股票轉讓、外匯轉讓及其他金融商品的轉讓按照賣出買入差額計稅，這就使得銀行業的整體營業稅負重于證券業，造成金融服務業內部稅負不公的問題。

（四）制約我國信息服務業發展的稅收政策分析

信息服務業是利用計算機和通信網絡等現代科學技術對信息進行生產、收集、處理、加工、存儲、傳輸、檢索和利用，并以信息產品為社會提供服務的專門行業的綜合體，包括信息傳輸服務業、IT服務業（信息技術服務業）、信息資源產業（主要指信息內容產業）。近年來，我國為鼓勵信息服務業發展出臺了諸多取得稅收優惠政策，但仍存在以下問題：

第一，稅收優惠門檻較高，不利于亟待扶持的中小型企業發展。目前針對信息服務業最有力的優惠政策是國家對需要重點扶持的高新技術企業可按15%的所得稅優惠稅率征稅。但適用這一政策的企業需要同時具備以下條件：擁有核心知識產權；產品符合《國家重點支持的高新技術領域》范圍；研發費占銷售收入一定比例；高新科技產品收入占總收入一定比例及科技人員占企業總人數一定比例；等等。高門檻阻礙了實力較弱但又最需要扶持的中小型企業，也容易誘發高新企業虛假繁榮，極不利于我國信息服務業的技術創新發展。

第二，稅收優惠方式單一，應用環節不合理。目前我國鼓勵信息服務業發展的稅收優惠政策大多采用側重行業性普惠、難以突出重點的稅率優惠方式和側重事后優惠、強調利益轉讓的稅額優惠方式，而側重事前引導行業發展的稅基優惠方式則基本上沒有采用。而且這些稅收優惠政策主要集中應用在信息產業鏈的下游，即技術創新成果的應用階段，忽視了對產業鏈發展而言最重要的上游和中游，即技術創新的研究開發和試制階段的投入。

第三，稅收優惠缺乏多稅種支持。目前針對信息服務業的稅收優惠政策主要集中在企業所得稅上，而由于信息服務業屬于營業稅應稅范圍，在經營過程中需要長周期大額投入的企業研究開發費用、技術轉讓費用、科技咨詢費用等無形資產和技術開發成本都無法得到差額抵扣，削弱了企業技術創新的積極性。

（五）制約我國商務服務業發展的稅收政策分析

商務服務業包括企業管理服務、法律服務、咨詢與調查、廣告業、職業中介服務等行業，是符合現代服務業要求的人力資本密集行業，也是高附加值行業。人力資本不僅是實現經濟由要素拉動型向創新驅動型轉換的核心，更是促進商務服務業發展的最重要因素。但我國在引進人才方面實施的個人所得稅制卻缺乏對人力資本投資的鼓勵。目前我國僅對根據世界銀行貸款協議直接派往我國工作的外籍專家、聯合國組織直接派往我國的外籍專家可免征個人所得稅，而絕大部分企業引進的外籍專家不在優惠范圍之內。誠然，我國有些地區相繼出臺了不同層次的個人所得稅優惠政策，但這些均屬于地域性政策，個人所得稅法中并未作出統一明確的規定，這不僅造成了各地區納稅的不公平，也會嚴重削弱個稅的調節功能。另外，我國地方性的個人所得稅減免項目也過于局限在免除個稅方面，而忽視了其他促進人力資本投資的稅收政策。

三、進一步促進我國生產性服務業發展的稅收政策建議

針對上述制約我國生產性服務業發展的稅收政策問題，筆者從我國各主體稅種出發，提出完善建議，以期更好地促進生產性服務業與先進制造業融合，推動生產性服務業加速發展。

1.進一步推進增值稅改革，擴大增值稅應稅范圍。將建設投資期長、資產投入額大的交通運輸業、現代物流業和信息服務業納入現行消費型增值稅征稅范圍，消除重復征稅。允許納稅人在計算增值稅額時，從商品和勞務銷售額中扣除當期外購的固定資產、無形資產及勞務總額，尤其是對購進的信息網絡技術、計算機系統技術和通信技術及設備實行增值稅進項稅款抵扣，對符合國家產業政策和國家進口稅收政策的物流企業進口的設備、儀器及按照合同隨設備進口的技術（含軟件）及配套件、備件，可享受減免關稅和進口環節增值稅優惠，并適當降低這些行業的增值稅稅率，使其實際稅負低于現行營業稅的稅收負擔。這才能夠大大提高企業技術改造和設備更新的動力，有利于企業之間的競爭，從而促進生產性服務業提高自主研發能力，增強科技創新力。

2.進一步推進營業稅改革，實行結構性減稅。針對一體化運作的現代物流業，在營業稅中增設相應稅目，實行3%稅率，并擴大試點范圍，將大部分物流企業都納入試點名單，并對運輸、倉儲等外包業務和代理實行營業稅差額征收。另外，針對物流業使用發票種類繁多的問題，建議整合與物流業務相關的現有發票，推出統一的物流服務業專用發票，實行稅控裝置開具，適當降低該發票的抵扣稅率，以適應一體化物流運作需要。改金融服務業按營業收入全額征收營業稅的方法為差額征收。為方便征收管理，建議可以直接以企業損益表中的營業利潤作為計稅依據。這樣既可以減輕納稅人現行營業稅負擔，也可以規范各金融企業由于產品差異帶來的收入確認差異，如金融衍生工具、保險資產外包、基金創新等征稅問題，解決金融服務業內部稅負不公的問題。同時應考慮降低營業稅率，把現行金融服務業5%稅率降到與其他行業持平的3%，直接減輕金融服務業營業稅負擔。

3.完善我國企業所得稅制，促進生產性服務業發展。針對固定資產投入大的現代物流業，建議允許物流業固定資產實行加速折舊法，將企業的技術革新費用比照工業企業的新產品、新技術、新工藝研究開發費用的扣除辦法執行。此外，允許物流企業按照本年比上年新增企業所得稅的一定比例設置“企業技術革新基金”，作為企業技術革新的專項資金，允許稅前扣除。針對現代物流業網絡化運營和規模經營的特點，建議在《關于物流企業繳納企業所得稅問題的通知》的基礎上，打破原有區域限制，即在全國范圍內，凡是符合條件的由總部統一規范管理的現代物流企業，由其總部統一繳納企業所得稅，實現總部與分支機構盈虧互補，減輕其稅收負擔，以鼓勵其跨區域設立分支機構，擴大物流網絡系統，促進現代物流業發展壯大。

4.完善我國稅收優惠制度，引導產業健康發展。第一，適當降低優惠門檻，大力扶持弱小企業。加快現代物流業和信息服務業試點發展工作，將亟需扶持的實力較弱企業也納入試點名單中來，變錦上添花為雪中送炭的優惠政策，讓稅收優惠的效能得到最大程度的發揮。第二，轉變稅收優惠方式，重視對技術研發與試制階段的優惠。建議我國改變原有以稅率、稅額優惠為主的優惠方式，轉而實施以稅基優惠為主，促使其積極轉變發展方式。對于生產性服務業更多地采取延期納稅、加速折舊、投資抵免、費用加計扣除等側重引導行業發展方式轉變的優惠方式，發揮稅制對資金投入的導向功能，盡量減少使用減免稅額、降低稅率等直接優惠方式，改善稅收管理，簡化稅收優惠審批程序。

5.完善我國個人所得稅制，加大人力資本投資力度。將引進人才的個人所得稅優惠政策法制化，在個人所得稅法中作出統一明確的規定，確切落實“以人為本”的信息服務業在實際發展中的人才激勵機制。加強對高科技人才的優惠，重視促進人力資本投資的稅收政策，如允許個人所得稅扣除教育、研發等人力投資費用，給予高科技人才較高的免征額，對高科技人員在技術成果和技術服務方面的收入實行減征，返還高科技人員技術成果相關稅費等辦法。

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