新舊企業所得稅法的比較

【摘要】2008年我國很多稅法都進行了重大改革，尤其是企業所得稅法。本文主要針對本次企業所得稅改革的主要特點，新企業所得稅法與舊企業所得稅法對比變化做一比較。

【關鍵詞】稅率比較 差異 稅收優惠

【中圖分類號】D922.22【文獻標識碼】A【文章編號】1009-8585(2011)05-00-03

1 本次改革的主要特點

本次改革個人認為主要是體現了四個統一，一是內外資企業統一適用一個所得稅法;二是統一企業所得稅稅率;三是統一稅前扣除標準和辦法;四是統一稅收優惠政策，實行“產業優惠為主，區域優惠為輔”新稅收優惠體系。

2 新企業所得稅法與舊企業所得稅法對比主要變化點

2.1 所得稅率的調整

稅率由33%降低為25%;同時對于小企業的稅率也進行了調整。舊規定:對于年應納稅所得額在10萬和3萬以下企業，稅率可以減按27%和18%征收，新規定對“小型微利企業”的稅率減按20%征收。并且對于小型微利企業有一個明確的定義，工業企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元;其他企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。

2.2 內外資企業統一

外資企業（包括外商獨資企業、中外合資經營企業、中外合作企業）不再享受二免三減半的政策，不再享受優惠稅率。

如果以前成立的企業稅收優惠政策尚未到期的，國務院又出了一個過渡性優惠文件，即國發〔2007〕39號文件《關于實施企業所得稅過渡優惠政策的通知》，自2008年1月1日起，原享受企業所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優惠的企業，新稅法施行后繼續按原稅收法律、法規及相關文件規定的優惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優惠的，其優惠期限從2008年度起計算。如果一個企業系在2006年成立，預計2009年開始盈利，按原稅法規定，2009年企業開始執行二免三減半的優惠政策，而按照新稅法，現在2008年就視為企業的第一個免稅年度，不管企業是否在2008年開始盈利。

同時文件還規定，享受上述過渡優惠政策的企業，是指2007年3月16日以前經工商管理機關登記設立的企業;如果企業是在2007年3月16日以后新所得稅法頒布后成立，將不能享受這一優惠政策。

另外，39號文件還對原實施低稅率的企業實施過渡性優惠政策，自2008年1月1日起，原享受低稅率優惠政策的企業，在新稅法施行后5年內逐步過渡到法定稅率。其中:享受企業所得稅15%稅率的企業，2008年按18%稅率執行，2009年按20%稅率執行，2010年按22%稅率執行，2011年按24%稅率執行，2012年按25%稅率執行;原執行24%稅率的企業，2008年起按25%稅率執行。

2.3 對內資企業取消了稅前工資扣除限額

舊所得稅法規定內資企業有一個計稅工資，如果企業給職工發放的工資超過計稅工資，超過部分不能在稅前扣除，需進行納稅調整，不僅工資，以工資為基數計提的相關的工會經費、職工教育經費、職工福利費所計提金額也分別不能超過計稅工資的2%、1.5%（現在教育經費的扣除比例為2.5%）、14%;新企業所得稅法允許扣除的工資定義為企業發生的合理的工資薪金支出，是全額準予扣除的。合理如何理解:國稅函[2008]159號是這樣規定:對工資支出合理性的判斷，主要包括兩個方面。一是雇員實際是否提供服務;二是報酬總額在數量上是否合理。實際操作中主要考慮雇員的職責、過去的報酬情況，以及雇員的業務量和復雜程度等相關因素。同時，還要考慮當地同行業職工平均工資水平。

舉例:如果一個職工2007年月工資為2000元，2008年其職務、從事的工作均未發生變化，但工資卻漲到每月10000萬元，這肯定就是不合理的。

同時，工會經費、職工教育經費、職工福利費的計提基數也由計稅工資改為全部合理的工資支出。這里需要說明的是，工會經費、職工福利費如果實際支出比例超過工資的2%及14%，是要進行納稅調整的，并且不允許結轉到以后年度進行扣除;但如果教育經費實際支出超過了工資的2.5%，當年雖然要進行納稅調整，但可結轉到以后年度進行扣除。

另外，新企業所得稅法取消了銷售大包干的所規定并同時取消功效掛鉤工資的規定

上述調整對內資企業影響較大，但對外資企業卻無重大影響，因為原來外資企業的工資即可全額在稅前扣除。

2.4 業務招待費的調整

舊企業所得稅法對內外資企業業務招待費稅前扣除的規定是不同的，對內資企業的規定是:全年銷售（營業）收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售（營業）收入凈額的５‰;全年銷售（營業）收入凈額超過1500萬元的部分，不超過該部分的３‰。而對外資企業的規定是分行業的，對于工業制造業、種植業、養殖業、商業等，和對內資企業的規定一致。而對于旅店業、飲食業、娛樂業、運輸業、建筑安裝業、金融業以及其他一些服務性企業的規定是:全年業務收入總額在500萬元以下的，不得超過業務收入總額的10‰;全年業務收入總額超過500萬元的部分，不得超過該部分業務收入總額的５‰。

新企業所得稅法進行了調整，不再分內外資企業，統一規定為:企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。也就是說，業務招待費至少有40%是要納稅調整的，即使可扣除的60%，也是有限額的。

2.5 廣告費和業務宣傳費的調整

舊企業所得稅法對外資企業廣告費及業務宣傳費無限制條件。對內資企業，納稅人每一納稅年度發生的廣告費支出，除特殊行業另有規定外，扣除額不超過銷售收入的２％;超過部分可以無限期向以后納稅年度結轉。糧食類白酒廣告費不得在稅前扣除。另外，自2001年1月1日起，對制藥、食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、軟件開發、集成電路、房地產開發、體育文化和家具建材商城等特殊行業的企業，每一納稅年度可在銷售（營業）收入８％的比例內據實扣除廣告支出，超過比例部分的廣告支出可無限期向以后納稅年度結轉。對業務宣傳費的規定，納稅人每一納稅年度發生的業務宣傳費（包括未通過媒體的廣告性支出），在不超過銷售收入５‰范圍內，可據實扣除。超過5‰的部分當年不得扣除，以后年度也不能扣除。

新企業所得稅法對內外資企業統一規定，企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予稅前扣除;超過部分，可在以后納稅年度結轉扣除。

2.6 對技術轉讓收入免稅條款的調整

舊企業所得稅法規定，企事業單位進行技術轉讓，以及在技術轉讓過程中發生的與技術轉讓有關的技術咨詢、技術服務、技術培訓所得，年凈收入在30萬元以下的，暫免征收所得稅。超過30萬元的部分，依法繳納所得稅。（外資企業未見有這一方面的規定）

新企業所得稅法規定，對于居民企業，如果一個納稅年度內，技術轉讓收入未超過500萬元，對技術轉讓收入全額免稅，如果超過500萬元，對超過500萬元的部分減半征稅。

2.7 對固定資產的凈殘值率及最低折舊年限進行了調整

舊企業所得稅法對凈殘值率的規定:殘值比例在原價的5%以內，由企業自行確定;由于情況特殊，需調整殘值比例的，應報主管稅務機關備案。

新企業所得稅法對凈殘值率的規定:企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值。固定資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。新稅法未明確固定的殘值率。這里需要說明的是，2008年之前購置的資產殘值率仍按舊稅法執行。

2.8 關于對開辦費稅收政策的調整

舊稅法規定，企業發生的開辦費應在5年之內進行攤銷。

新稅法在長期待攤費用的攤銷中根本未提及開辦費，這也就意味著新法不再將開辦費列舉為長期攤費用，與會計準則及會計制度的處理一致，即企業可以從生產經營當期一次性扣除開辦費。

2.9 對應予資本化的大修理支出的條件進行了調整

舊稅法規定，如果固定資產修理支出滿足以下三個條件之一，應視為固定資產改良支出:

一是發生的修理支出達到固定資產原值的20%以上;二是經過修理后有關資產的經濟使用壽命延長2年以上;三是經過修理后的固定資產被用于新有或不同的用途。

新稅法改為大修理支出如同時符合以下兩個條件，注意這里的概念是同時符合，才視為固定資產改良支出:

其一，修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上;

其二，修理后固定資產的使用年限延長2年以上。

2.10 以長期待攤費用的攤銷年限進行了調整

舊稅法的攤銷年限為不短于5年;新稅法為攤銷年限不得低于3年。

2.11 關于房地產開發企業收到預收款預繳所得稅的規定

新企業所得稅法實施后，2008年，國家稅務總局重新發布了《關于房地產開發企業所得稅預繳問題的通知》，文件主要規定如下:

房地產開發企業按當年實際利潤據實分季（或月）預繳企業所得稅的，對開發、建造的住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品，在未完工前采取預售方式銷售取得的預售收入，按照規定的預計利潤率分季（或月）計算出預計利潤額，計入利潤總額預繳，開發產品完工、結算計稅成本后按照實際利潤再行調整。

預計利潤率暫按以下規定的標準確定:

1）位于省、自治區、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城區和郊區的，不得低于20％。

2）位于地級市、地區、盟、州城區及郊區的，不得低于15%.

3）位于其他地區的，不得低于10％。

2.12 對物業公司收取的房租稅收政策的調整

物業公司普遍存在一個問題，就是物業經常跨期收取房租費。比如按照租賃合同的規定在2008年10月收取2008年10月-2009年3月房租費。

根據舊企業所得稅法，稅法上與會計上是一致的，按權責發生制來確認收入。但新稅法有所改變，新《企業所得稅》暫行條例第十九條第二款明確規定:租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。所以，從2008年度起應該按合同約定承租人應付租金的日期確認房租租金收入，而不能按照權責發生制原則確認收入。

2.13 新稅法有關稅收優惠政策

1）從事農、林、牧、漁業項目的所得部分免稅，部分減半征收。

2）企業從事的國家重點扶持的公共基礎設施項目的投資經營的所得，自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。

3）企業從事的符合條件的環境保護、節能節水項目的所得，自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。

4）研究開發費用的加計扣除，企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。這一優惠政策其實和原稅法的規定差不多。

5）企業安置殘疾人員所支付的工資加計扣除，企業安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。

6）創業投資企業采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業2年以上的，可以按照其投資額的70%在股權持有滿2年的當年抵扣該創業投資企業的應納稅所得額;當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結轉抵扣。

7）企業以《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》規定的資源作為主要原材料，生產國家非限制和禁止并符合國家和行業相關標準的產品取得的收入，減按90%計入收入總額。

8）企業購置并實際使用規定的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的，該專用設備的投資額的10%可以從企業當年的應納稅額中抵免;當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免。企業購置上述專用設備在5年內轉讓、出租的，應當停止享受企業所得稅優惠，并補繳已經抵免的企業所得稅稅款。

9）經濟特區的高新技術企業、國家重點扶持的高新技術企業繼續享受二免三減半的政策，并按15%稅率征收企業所得稅。

10）國債利息收入及非盈利組織取得的收入免稅。

11）對西部大開發的優惠政策，在新稅法實施后要繼續執行。

3 啟示

新企業所得稅法的實施，將對企業發展產生重要影響。作為企業，應在經營決策中考慮新稅法帶來的影響，充分利用稅收優惠政策，加強企業的稅務管理，有效降低稅收成本，防范稅務風險

參考文獻

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[4]企業會計準則-應用指南(2006).

[5]財政部稅收制度國際比較課題組編著.中國稅制.北京:中國財經經濟出版社.