基于審計(jì)視野的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究

健雄職業(yè)技術(shù)學(xué)院 張榮海

基于審計(jì)視野的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究

健雄職業(yè)技術(shù)學(xué)院 張榮海

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是對(duì)企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行調(diào)查、測(cè)試、分析和評(píng)價(jià)的活動(dòng)。它是內(nèi)部控制中的一個(gè)必要的系統(tǒng)性活動(dòng)，是內(nèi)部控制設(shè)計(jì)、實(shí)施、評(píng)價(jià)、反饋、改進(jìn)等連續(xù)的動(dòng)態(tài)過程中重要的環(huán)節(jié)。根據(jù)財(cái)政部五部委2010年4月發(fā)布的《內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行全面評(píng)價(jià)、形成評(píng)價(jià)結(jié)論、出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過程。企業(yè)可以授權(quán)內(nèi)部審計(jì)部門或?qū)ｉT機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體組織實(shí)施工作。將內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)合起來研究有其特殊的意義。

一、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)現(xiàn)狀及問題

（一）國(guó)內(nèi)外對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究的現(xiàn)狀 在國(guó)外，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的理論研究已經(jīng)比較成熟。我國(guó)在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方面的研究已進(jìn)入起步階段，財(cái)政部等五部委于2008年6月28日聯(lián)合發(fā)布了我國(guó)第一部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（財(cái)會(huì)［2008］7號(hào)），這是中國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)領(lǐng)域的又一重大改革舉措，其目的在于推動(dòng)國(guó)內(nèi)上市公司實(shí)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)制度和規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展審計(jì)工作時(shí)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的相關(guān)內(nèi)容，不但填補(bǔ)了企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的空白，而且為我國(guó)建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系打下了基礎(chǔ)，這將有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的開展。同時(shí)，為了配合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的施行，2010年過4月發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，要求自2011年1月1日起在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市公司施行。但有關(guān)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)體系的具體實(shí)施細(xì)則還有待于進(jìn)一步研究，統(tǒng)一的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)尚未制定，這種現(xiàn)狀大大制約了企業(yè)內(nèi)部控制的有效執(zhí)行。

（二）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)存在的問題 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)存在的問題主要有以下幾方面：（1）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理論的缺陷。《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》明確規(guī)定了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的內(nèi)容，但內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的主體及其定位不明確。從內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的發(fā)展來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的評(píng)價(jià)是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的起源。內(nèi)部控制從廣義來講，包括會(huì)計(jì)控制和管理控制，從狹義來講，僅包括會(huì)計(jì)控制，即與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)背景決定了它難以勝任對(duì)管理控制部分的評(píng)價(jià)。現(xiàn)行的《審計(jì)準(zhǔn)則》也只要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行了解和評(píng)價(jià)，因此，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)整個(gè)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)實(shí)質(zhì)上是不適當(dāng)?shù)丶又亓俗?cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

從上市公司治理的角度來看，公司治理層肩負(fù)著監(jiān)督公司經(jīng)營(yíng)管理、監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)告的形成與報(bào)出過程的責(zé)任。董事會(huì)應(yīng)該是公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的主體。而實(shí)際上市公司董事會(huì)中有相當(dāng)一部分沒有正式的審計(jì)委員會(huì)。很多上市公司中雖也設(shè)有專門的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但獨(dú)立性不夠，有的隸屬于總經(jīng)理，有的隸屬于財(cái)務(wù)部門，內(nèi)部審計(jì)職能很難真正實(shí)現(xiàn)。因此，上市公司必須明確內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的主體定位問題。

（2）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)執(zhí)行存在的問題。一是缺乏對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的格式和內(nèi)容的詳細(xì)規(guī)定。管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制的責(zé)任并不僅僅是建立內(nèi)部控制制度，還應(yīng)當(dāng)保證內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效運(yùn)行。因此，管理當(dāng)局應(yīng)定期依據(jù)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)本企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行評(píng)估，并將結(jié)果提供給外部信息使用者。為了提高內(nèi)部控制報(bào)告的可信度，還應(yīng)當(dāng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行驗(yàn)證。管理當(dāng)局對(duì)本企業(yè)的內(nèi)部控制最熟悉、最有能力對(duì)其進(jìn)行評(píng)估，同時(shí)這也是管理當(dāng)局的責(zé)任。而將對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度的評(píng)估結(jié)果報(bào)告給投資者，實(shí)際上是向委責(zé)者證明自己已經(jīng)盡管理之責(zé)。內(nèi)部控制報(bào)告有利于促進(jìn)管理當(dāng)局發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中的缺陷，改進(jìn)內(nèi)部控制，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。但是，對(duì)于報(bào)告的格式和內(nèi)容缺乏詳細(xì)規(guī)定。而對(duì)于一般上市公司，我國(guó)僅要求在上市公告中披露企業(yè)建立內(nèi)部控制制度的情況，年度報(bào)告中并無內(nèi)部控制報(bào)告方面的要求。筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息的要求，要求所有上市公司在其年報(bào)中披露內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性。二是內(nèi)部控制報(bào)告流于形式。披露內(nèi)部控制報(bào)告的目的是為了幫助企業(yè)健全和完善其內(nèi)部控制制度。在我國(guó)并不是所有的企業(yè)都要求披露內(nèi)部控制報(bào)告，只有當(dāng)上市公司發(fā)行股票時(shí)才要求披露，披露內(nèi)部控制報(bào)告只是為了滿足有關(guān)規(guī)定，獲得發(fā)行新股的資格。由于內(nèi)部控制信息在我國(guó)歷史并不長(zhǎng)，所以監(jiān)管部門更多的是關(guān)注會(huì)計(jì)信息，對(duì)內(nèi)部控制信息并沒有做太多的監(jiān)控，以致很多上市公司沒有對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告中披露的有關(guān)問題進(jìn)行跟蹤并采取措施予以改進(jìn)。同時(shí)由于內(nèi)部控制報(bào)告格式和內(nèi)容缺乏詳細(xì)規(guī)定，現(xiàn)階段我國(guó)上市公司對(duì)外披露的內(nèi)部控制格式多樣，內(nèi)容凌亂。三是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)執(zhí)行人員的素質(zhì)不高。在具體的審計(jì)實(shí)踐中，我國(guó)對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的運(yùn)用也不容樂觀。從目前我國(guó)審計(jì)工作中開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的總體情況來看，由于各組織管理水平普遍不高，內(nèi)部控制制度多數(shù)不健全或執(zhí)行不力，加之審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制評(píng)審技術(shù)掌握不夠等原因，使得科學(xué)規(guī)范的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)在審計(jì)中并未得到推廣，賬目基礎(chǔ)審計(jì)的方式仍被廣泛運(yùn)用于國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)各領(lǐng)域。即使有的時(shí)候開展制度基礎(chǔ)審計(jì)，也往往側(cè)重于對(duì)會(huì)計(jì)控制的評(píng)價(jià)，而忽略了其他相關(guān)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)工作。

（3）內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)實(shí)踐中存在的主要問題。一是內(nèi)部審計(jì)的組織地位無法保證評(píng)價(jià)工作的獨(dú)立性。在2008年出臺(tái)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第十三條明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制，監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)情況，協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)及其他相關(guān)事宜等。目前上市公司中大多采用審計(jì)委員會(huì)為公司董事會(huì)服務(wù)的模式，從實(shí)際意義上講審計(jì)委員會(huì)不是監(jiān)督公司董事會(huì)的職能機(jī)構(gòu)，這種模式已越來越不適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)的需要。二是內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)過度傾向于定性標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)過度傾向于定性標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀反映不夠充分。我國(guó)雖然以COSO內(nèi)部控制框架為核心的內(nèi)部控制系統(tǒng)已經(jīng)建立，現(xiàn)有的法律法規(guī)和行政規(guī)范也有多項(xiàng)涉及到內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的內(nèi)容，要求對(duì)內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，但在內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的建設(shè)上，沒有對(duì)管理層進(jìn)行內(nèi)部控制制度有效性評(píng)價(jià)提供實(shí)質(zhì)性指導(dǎo)，從而造成不同公司的管理層在進(jìn)行內(nèi)部控制的有效性評(píng)價(jià)時(shí)沒有一個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。大多數(shù)企業(yè)也沒有建立起統(tǒng)一的規(guī)范，而且多數(shù)停留在定性標(biāo)準(zhǔn)的層面上。因定性評(píng)價(jià)活動(dòng)受評(píng)價(jià)人員的主觀判斷影響很大，很難準(zhǔn)確、明晰地反映內(nèi)部控制體系的現(xiàn)狀，嚴(yán)重影響了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)作用的發(fā)揮，使得“再控制”的實(shí)施效果大打折扣。

二、基于審計(jì)視野的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)完善措施

（一）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理論的完善措施（1）改善公司治理結(jié)構(gòu)，保證內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的有效執(zhí)行。完善公司治理結(jié)構(gòu)是建立健全內(nèi)部控制的前提條件，也是進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的基本保證。首先，需要完善我國(guó)上市公司的審計(jì)委員會(huì)制度。建立高效的審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)將財(cái)務(wù)、審計(jì)監(jiān)督職能從監(jiān)事會(huì)職能中獨(dú)立出來，能夠?qū)Ｋ酒渎殻蔀楣蓶|監(jiān)督職能的一個(gè)保證機(jī)制。其次，要規(guī)范審計(jì)委員會(huì)的工作方法，對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)要成為審計(jì)委員會(huì)的日常工作。內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理、執(zhí)行是否有效體現(xiàn)在日常業(yè)務(wù)活動(dòng)中，審計(jì)委員會(huì)要通過對(duì)日常業(yè)務(wù)的監(jiān)督來評(píng)價(jià)內(nèi)控制度的健全性，并日益完善公司的內(nèi)控制度。

（2）規(guī)范內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，建立統(tǒng)一的評(píng)價(jià)方法體系。在對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，確定適當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)非常重要。基于目前的現(xiàn)狀，財(cái)政部應(yīng)細(xì)化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，使該標(biāo)準(zhǔn)具有相關(guān)性、完整性、可靠性、中立性和可理解性。目前，從國(guó)際來看，COSO提出的內(nèi)部控制五要素框架與企業(yè)管理過程相結(jié)合，并與控制目標(biāo)相匹配，從而為企業(yè)管理層和外部監(jiān)管者所認(rèn)可。筆者建議我國(guó)上市公司采用以COSO報(bào)告的五個(gè)要素所要求的基本條款作為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，將定性分析與定量分析相結(jié)合。評(píng)價(jià)的基本思路是：對(duì)每一個(gè)控制項(xiàng)目先按照5要素展開，再將每一要素按照關(guān)鍵控制點(diǎn)拆分成更為具體的內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)價(jià)。除此之外，應(yīng)該進(jìn)一步對(duì)其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)分析，掌握其可行性評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的效果。利用經(jīng)濟(jì)數(shù)學(xué)分析和模糊數(shù)學(xué)的方法，建立評(píng)價(jià)模型將定性指標(biāo)定量化。隨著評(píng)價(jià)主體素質(zhì)和技能的不斷提高，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果的量化方法會(huì)更加精深。

（二）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)執(zhí)行的完善措施 （1）落實(shí)評(píng)價(jià)指引中披露內(nèi)部控制報(bào)告的要求。按照《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》要求，嚴(yán)格執(zhí)行關(guān)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露或報(bào)送。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告應(yīng)當(dāng)分別內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等要素進(jìn)行設(shè)計(jì)，對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)過程、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定及整改情況、內(nèi)部控制有效性的結(jié)論等相關(guān)內(nèi)容作出披露。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告應(yīng)當(dāng)報(bào)經(jīng)董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)后對(duì)外披露或報(bào)送相關(guān)部門。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以12月31日作為年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的基準(zhǔn)日，并于基準(zhǔn)日后4個(gè)月內(nèi)報(bào)出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。對(duì)于基準(zhǔn)日至內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)出日之間發(fā)生的影響內(nèi)部控制有效性的因素，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其性質(zhì)和影響程度對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)論進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

（2）提高內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向評(píng)價(jià)下，管理層和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員需要做出很多的主觀判斷，如需要識(shí)別與企業(yè)控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，識(shí)別相關(guān)的控制以及判斷相關(guān)控制是否充分，這就要求管理層和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員應(yīng)具有更高的專業(yè)技能，必須在企業(yè)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理方面具有非常專業(yè)的基礎(chǔ)知識(shí)和判斷能力，才能更加有效地完成內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)，提供一份可靠性較好的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。因此，企業(yè)必須健全完善的人力資源管理政策，不斷提高內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員的素質(zhì)，使內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的效果更加突出。首先，在用人上，采取任人唯賢的用人機(jī)制，提高內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的效果。其次，應(yīng)從理論、業(yè)務(wù)技能、價(jià)值觀，管理風(fēng)格等方面進(jìn)行考核，并對(duì)員工和管理者進(jìn)行經(jīng)常性培訓(xùn)，不斷提高他們的業(yè)務(wù)水平和綜合道德素質(zhì)。提高內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)是有效完成內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的關(guān)鍵。

（三）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)實(shí)踐的完善措施 （1）提高內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)的職能地位。由于傳統(tǒng)組織模式不利于獨(dú)立、客觀的進(jìn)行，所以必須將內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)設(shè)置在局外，讓其可以獨(dú)立的進(jìn)行，而監(jiān)事會(huì)可以作為內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)的管理機(jī)構(gòu)，這種審計(jì)模式的權(quán)威性和獨(dú)立性都很強(qiáng)，有效地防止了“一股坐大”的發(fā)生，兼顧大小股東的利益。監(jiān)事會(huì)作為監(jiān)督，它不參與日常經(jīng)營(yíng)管理，而是代表所有股東監(jiān)督董事會(huì)、管理人員的工作和單位整體經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況。另外，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)回避自己曾參與過的管理活動(dòng)的審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)人員作為獨(dú)立部門成員不能參與本單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，只承擔(dān)對(duì)其進(jìn)行評(píng)價(jià)和建議的審計(jì)責(zé)任。這種審計(jì)模式的權(quán)威性和獨(dú)立性都很強(qiáng)，能夠建立起內(nèi)部審計(jì)部門和董事會(huì)的直接信息交流。

（2）將定性評(píng)價(jià)指標(biāo)定量化。對(duì)于內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)一般主要運(yùn)用個(gè)別訪談、調(diào)查問卷、專題討論、穿行測(cè)試、實(shí)地查驗(yàn)、抽樣和比較分析等方法，具有很大的主觀性和不精確性，在多變的環(huán)境下，更需要選擇一套能給企業(yè)帶來最大經(jīng)濟(jì)效益的內(nèi)部控制制度。因此，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作組在結(jié)合定性評(píng)價(jià)方法上，應(yīng)該進(jìn)一步對(duì)其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)數(shù)量分析，精確掌握其可行性。

（3）通過內(nèi)外審計(jì)有機(jī)結(jié)合加強(qiáng)內(nèi)部控制的監(jiān)督評(píng)價(jià)。企業(yè)除在內(nèi)部設(shè)立內(nèi)審部門進(jìn)行自我檢查和評(píng)議以外，還可以同時(shí)聘請(qǐng)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)來對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的建立健全以及實(shí)施情況進(jìn)行評(píng)價(jià)。但這些外部的檢查監(jiān)督都不能取代內(nèi)審的職能，只能是內(nèi)部審計(jì)的補(bǔ)充和對(duì)內(nèi)審的再監(jiān)督，兩者只有有機(jī)地結(jié)合在一起，才能對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行有效的監(jiān)督。兩者結(jié)合不僅能有效地提高外部審計(jì)的審計(jì)效率，而且還能更快、更準(zhǔn)確地把握企業(yè)內(nèi)部運(yùn)行不順暢的癥結(jié)所在，有利于提高外部審計(jì)的質(zhì)量。

本文通過對(duì)基于審計(jì)視野的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)都是企業(yè)規(guī)模和經(jīng)營(yíng)范圍擴(kuò)大后企業(yè)進(jìn)行管理的重要措施。兩者在現(xiàn)代企業(yè)管理中有著既相互聯(lián)系又相互區(qū)別，既相互作用又各自獨(dú)立存在的基本關(guān)系。由于內(nèi)部審計(jì)具有風(fēng)險(xiǎn)控制、內(nèi)部監(jiān)督和評(píng)價(jià)的優(yōu)勢(shì)，因而決定了內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該成為內(nèi)部控制活動(dòng)的重要工具。為了充分發(fā)揮這一工具的作用，就必須要求內(nèi)部審計(jì)從多角度、全過程參與內(nèi)部控制體系建設(shè)，才能最終成為內(nèi)部控制的重要組成部分。總之，我國(guó)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理論與實(shí)踐正在摸索中前進(jìn)，還有許多問題值進(jìn)一步研究探索。

［1］趙運(yùn)釵、朱衛(wèi)東：《內(nèi)部審計(jì)開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的思考》，《經(jīng)濟(jì)論壇》2004年第3期。

［2］聞佳鳳：《內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)》，《審計(jì)廣角》2010年第20期。

［3］王華：《試論內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制體系的關(guān)系》，《合肥學(xué)院學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版）》2009年第4期。

（編輯 袁露芬）

［本文系江蘇省教育廳2008年度高校哲學(xué)社會(huì)科學(xué)基金項(xiàng)目“中小企業(yè)內(nèi)部控制問題研究”（08SJD6300077）階段性研究成果］