主要發達國家是如何實行研發稅收優惠政策的？

文 姚恒美 楊榮斌等

主要發達國家是如何實行研發稅收優惠政策的？

文 姚恒美 楊榮斌等

20世紀80年代以來，為進一步鼓勵企業研發和創新活動，一些發達國家開始采取靈活多樣的研發稅收優惠措施，對本國企業的創新起到了積極的促進作用。

近年來，實施研發稅收優惠的國家在不斷增多，優惠幅度也大幅上升，許多國家對企業研發的間接投入規模已超過直接投入規模。據2009年經濟合作與發展組織（OECD）的《科學、技術與產業計分榜》顯示，OECD成員國中實施研發稅收優惠的國家已有21個，其中主要的兩種優惠形式是稅收加計扣除（指稅前在應稅所得額中扣除）和稅收抵免（指稅后對應繳稅款的抵免）。

研發加計扣除政策

研發加計扣除政策的重點基于企業實際研發支出的基礎上，再加成一定比例，作為計算應納稅所得額的扣除數額。在推進該政策的過程中，各國會在加成比例以及研發支出的核定范圍等方面有所不同。

英國于2000年頒布《財政法2000》（Finance Act 2000），規定了對中小企業研發費用稅收的優惠政策，2002年頒布《財政法2002》（Finance Act2002），規定了對大企業研發費用稅收優惠。其特點是根據企業規模大小，給予不同程度的研發費用稅收優惠。總體來看，英國的企業所得稅率大致在21%～28%之間。加計扣除政策具體內容和要求如下。從激勵形式來看，英國給予大企業130%的稅前加計扣除，中小企業（不到500名員工，且總資產小于1億歐元或總收入小于8600萬歐元）可享受175%的稅前加計扣除。此外，給予虧損的中小企業現金抵免，最高可達合格研發費用的24.5%。

目前對于大企業的研發費用稅收扣除不設上限，但對于中小企業卻設有上限（每個研發項目稅收扣除上限是750萬歐元）。從規定的范圍來看，企業在下列費用項目中開支超過1萬英鎊，即可申請優惠，包括直接參與研發活動的員工工資（計入65%）、耗材、水電煤和計算機軟件、參與臨床試驗的志愿者費用，以及分包費用（中小企業可以申請65%的相關費用，大企業只有將費用支付給大學、衛生部門、慈善機構、科學研究組織、個人等才符合條件）。土地和專利上的支出除外。從產業限制來看，該項政策對于英國企業的產業類型沒有限制。

研發稅收抵免政策

研發稅收抵免政策要求在實際研發支出的基礎上，乘以一定比例，并直接在應納稅額中扣除此數額，各國會在具體計算方法和標準等方面有所差異。采取稅收抵免政策的代表性國家有美國、法國、日本等。

在美國，由里根政府于1981首次確立，其后經過多次的修正和完善，2010年12月17日，奧巴馬簽署的《2010年稅務減緩、失業保險重新授權、創造就業法案》將其有效期延長至2011年底。美國的企業所得稅率大致在15%～35%。其特點是通過可供選擇的三種計算方法能照顧到處于不同發展階段的企業。具體包括：（1）常規稅收抵免法:企業在納稅年度的有效研發投入超過研發投入基準值的部分，可以享受20%的稅收抵免，適用于研發投入穩定增長且增長速度超過總收入的企業。（2）遞增抵免法：以企業在納稅年度的有效研發投入與前4年企業總收入平均值的比值為基準，按照3個層次的比率享受稅收優惠，適用于在研發方面有顯著的投入，但由于沒有納稅基準值，無法享受傳統的稅收激勵政策，或者研發投入雖大，但增長速度低于總收入增長速度的企業。（3）簡化抵免法：以企業前三年研發投入平均值的50%為基準，企業在納稅年度研發的有效投入超過該基準的部分，享受12%的稅收抵免。而對于新企業，直接享受6%的稅收抵免。適用于無法按照前兩種抵免法計算的企業。

日本目前執行的研發稅收抵免政策出自2008 年的《日本稅制改革大綱》。其特點是提供給中小企業和大企業不同的稅后應納稅款抵免激勵，此外還有適用于所有規模企業的額外抵免。日本通常的國家企業所得稅率大致為30%（加上地方企業稅，合計稅率達到近41%）。從激勵形式來看，中小企業（資產不超過100 兆日元，不包括大公司下屬的中小企業）可享受全部研發支出12%的抵免；大企業可享受全部研發支出8%～10%的抵免；若研發費用有大幅度增加或超過銷售額10%的企業，則可享受額外的抵免。從規定的范圍來看，合格費用包括內部勞動力成本、耗材、開銷、固定資產折舊以及合同成本。該項政策沒有特定限制。

啟示與建議

根據2008年出臺的《關于企業技術創新有關企業所得稅優惠政策的通知》（財稅［2006］88號）和《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發［2008］第116號），我國實行企業研發費用加計扣除政策，“研發費用計入當前損益并未形成無形資產的，允許再按其當年研發費用實際發生額的50%，直接抵扣當年的應納稅所得額；形成無形資產的，按照該無形資產成本的150%在稅前攤銷”。通過與主要發達國家比較分析，我國的研發稅收優惠政策在定位、設計等方面還存在一些問題和改進空間。如在優惠形式方面，與稅收抵免方式相比，稅收扣除的最終優惠額度受到企業所得稅率的影響，一定程度上帶來稅收優惠額度的不穩定。在2008年，我國企業所得稅率由原來的33%降到25%，加上研發費用扣除范圍有所縮小，導致企業研發的稅收補貼率降低。有國內學者研究發現稅改后稅收補貼率由原來的0.197下降到了0.13331，另據OECD《科學、技術與產業計分榜》發布顯示，我國稅后補貼率由2007年的第三位滑落到2008年的第十四位。

基于上述研究，對上海和國家的研發稅收優惠政策提出以下建議：

一是適當提高研發稅收加計扣除的比例。目前，國際上實施研發稅收加計扣除的國家有英國、中國、新加坡、巴西、印度等，其中澳大利亞、奧地利、巴西、印度、新加坡和英國還設有額外加計扣除。從圖1可以看出，澳大利亞和英國加計扣除的比例達到了175%，巴西為180%，捷克、匈牙利、印度和馬來西亞為200%，新加坡更是高達250%，均高于我國的150%。建議適當提高加計扣除的比例或增設額外加計扣除，以進一步增強對研發企業的激勵力度。

國內有學者（戴晨、劉怡，2008）基于OECD 所采用的B 值模型對我國新舊稅法下的研發稅收優惠程度進行了測算，以加計扣除政策以及研發設備與儀器購買費用稅前一次性扣除政策為主要的優惠措施，計算得出：舊稅法下大型企業（稅率33%）稅收補貼率為0.197，中型企業（稅率27%）稅收補貼率為0.1479，小型企業（稅率18%）稅收補貼率為0.0878；新稅法下一般型企業（25%）稅收補貼率為0.1333，小型微利企業（稅率20%）稅收補貼率為0.1000。

二是取消研發領域限制，實現普適性優惠。我國研發稅收優惠政策要求享受政策的企業需在《國家重點支持的高新技術領域》和國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高新技術產業化重點領域指南》規定范圍之內，無法滿足對所有創新企業研發投入的激勵。而通過研究分析發現，國外發達國家目前均無對研發優惠有專門的行業限制。因此，我們需要積極探索取消研發領域限制，進一步使研發稅收優惠成為對企業創新的普適性激勵政策。

三是拓寬并細化符合優惠條件的研究范圍。與國外研發稅收優惠的研發費用范圍相比，上海乃至我國稅收優惠政策的適用范圍較為狹窄。如，不少國家規定研發人員的社保費（稅）、加班費等與研發活動直接相關的勞動力成本等都屬于可以享受研發稅收優惠的研發費用，但這些都不在我國優惠范圍內。為此，我們應拓寬并細化研發費用范圍的界定，并對相關支出項目做出更清晰、更明確解釋，并加強可操作性。

四是探索對中小企業的特別稅收優惠。中小企業無論在爭取國家財政直接資助還是在金融市場融資方面，都面臨困難。在這種情況下，研發稅收優惠更加需要對中小企業的創新給予相應支持，但目前我國現行的政策中還未將此列入。而美、英、日、韓等國均有針對中小企業更加優惠的特殊研發稅收政策，給予比例更高的扣除或抵免。因此，探索對中小企業的特別研發稅收優惠是迫切之需。

作者就職于上海科學技術情報研究所