跨國公司不同類型交易對轉移定價方法的應用及監管

　　為實現稅負最小化和利潤最大化，跨國公司總是根據不同的交易類型選擇不同的基于公平獨立核算原則的轉移定價制定方法，引起稅務部門對不同轉移定價交易類型調整的可能性發生變化，這預示著針對性的稅務審查將使跨國公司轉移定價的實施面臨越來越大的挑戰。
　　雙重征稅阻礙了國際貿易的發展，但只要貿易的兩國之間能就跨國公司內部交易的國際轉移定價問題達成一致的原則，在很大程度上就可以消除這一現象。為此，OECD、美國等發達國家一直致力于建立一種在各成員國中能被普遍認同的標準，這就是公平獨立核算原則。它是指當兩關聯公司的商業或金融關系因主動或被動的原因出現了異于彼此獨立的公司間應發生的正常關系的情況時，由于該種情況而使其中任一公司在正常條件下本應增加而未增加的任何利潤將計為該公司贏利并應相應納稅(戴潔穎，2003)。
　　雖然公平獨立核算原則不總是很容易操作和使用，但它能為跨國公司各子公司和分支機構提供合理的利潤分配方案，且調整的結果也能為各國稅務部門接受，所以無論在立法上還是在實際操作中，公平獨立核算原則都是最重要的原則之一。
　　
　　一、基于公平獨立核算原則的轉移定價方法
　　
　　由于轉移定價在國際貿易的發展中有很重要的作用，美國及OECD等發達國家竭力推廣基于公平獨立核算原則的轉移定價制定方法。這種方法不僅為各跨國公司合理制定內部交易的轉移價格提供了依據，同時也因其公平性為各國稅務部門所接受。在OECD所推出的《跨國企業和稅務部門轉移定價準則》中主要介紹了五種定價方法，如下圖所示(大衛·特洛馬克·阿特金森，2002)。
　　
　　
　　在這幾種定價方法中，可比非控制價格法、轉售價格法和成本加成價格法是傳統的應用較為廣泛的定價方法，這些方法基于交易行為進行比較，因此為更多的跨國公司以及各國稅務部門所偏好。同時，隨著跨國公司針對無形資產方面的交易行為大量出現以及交易可比對象的難以確定，基于利潤而非交易行為的定價方法——交易凈利潤法和利潤分割法也逐漸為跨國公司所接受(羅曉春、楊淑華，2006)。
　　
　　二、跨國公司不同交易類型運用的轉移定價方法
　　
　　通常情況下，在轉移定價的幾種基本形式中，跨國公司在關聯企業的內部貿易中，會針對不同的交易類型采用不同的轉移價格制定方法，盡可能地使其制定的轉移價格符合正常交易原則，從而既能實現企業集團的整體利潤目標，同時也能有效地避免政府稅務部門的審查。具體的定價方法（如表1所示）。
　　表1 不同交易類型運用的轉移定價方法%
　　
　　
　　 數據來源：Ernst & Young Global Transfer Pricing Survey 2007-08
　　由表1可見，跨國公司在其內部交易中，對于不同的交易類型會采用不同的轉移價格制定方法。很明顯，成本加成法是跨國公司內部服務貿易最常用的定價方法，可比非控制價格法仍然是企業間融資以及無形資產轉移價格制定的主要方法，而轉售價格法、交易凈利潤法以及利潤分割法在跨國公司內部貿易中則使用得相對較少，同時對于無形資產交易、融資以及費用分擔等交易類型，跨國公司還常常采用其他的一些轉移價格制定方法。
　　預約定價制是近些年來國際上興起的用以解決關聯企業間轉移定價稅制問題的一項新型制度。預約定價制將對于轉移定價事后調整變成事先的協議，從而更加有效地防范跨國納稅人的避稅行為，降低征納雙方的費用，避免煩瑣冗長的稅務審計(李偉，2007)。近幾年，世界上許多國家都加大投資力度，設法盡快建立預約定價制度，而越來越多的跨國納稅人也開始采用預約定價制（如表2所示）。
　　表2預約定價制的使用比例%
　　
　　 數據來源：Ernst & Young Global Transfer Pricing Survey 2007-08.
　　在跨國公司內部貿易中，預約定價制逐漸為企業所認可并且越來越多地應用于轉移價格的制定過程中，在十多年的時間里，APA在發達國家或一些發展中國家已被普遍采用。78%的跨國公司對預約定價制大體上比較滿意，但是，有很多跨國公司仍然沒有意識到APA的優點，在沒有使用預約定價制的企業中，有將近一半的企業有可能會在以后使用這種制度。
　　
　　三、稅務部門針對不同類型交易的轉移定價監管
　　
　　跨國公司在從事跨國經營活動中，憑借其跨國生產和銷售的優勢，利用國與國之間的稅制以及各國稅收法規的差異和國際稅法中的漏洞，通過轉移定價，規避或減少稅收負擔，獲取最大的利潤，給東道國政府造成了嚴重的損失。
　　在過去的十年里，各國政府為了防止跨國公司利用轉移定價進行國際避稅，減少本國的稅收損失，保障國家主權和經濟利益，相應的稅務部門對跨國公司轉移定價采取了嚴厲的監管措施。下面對2007年和1997年的數據進行比較分析（如表3所示）。
　　表3 2007與1997年易受稅務部門調整的轉移定價交易類型比較%
　　
　　
　　 數據來源：Ernst & Young Global Transfer Pricing Survey 2007-08.
　　對比分析的結果表明，與十多年前相比，除了原材料和零部件交易的相對變化率為負值外，幾乎各種類型的交易都是越來越容易受到政府稅務部門的監管。特別明顯的是，跨國公司內部的行政、管理服務交易受稅務部門調整的可能性在十多年里增加了74%，而企業間融資和技術服務受稽查的可能性也分別增加了64%和50%之多。
　　 東道國政府對跨國公司轉移定價進行審查的交易類型，主要有以下幾種，如表4所示。
　　表4 審查的轉移定價交易類型%
　　
　　數據來源：Ernst & Young Global Transfer Pricing Survey 2007-08.
　　由表4我們可以看出，同以往的調查數據相比，跨國公司內部的服務貿易取代了有形資產的銷售成為跨國公司被稅務部門審查最多的交易類型。隨著近年來世界第三產業的迅猛發展，服務類型的轉移定價應用比例逐漸增加，比重越來越高，其也逐漸成為稅務部門主要的審查類型。而稅務部門對無形資產、企業間融資、技術轉讓等類型的轉移定價的審查則相對較少，因為對于這幾種類型的應用，由于其沒有太多的可比性，轉移價格制定的高低有相當大的彈性，東道國的稅務當局很難找到一個公平、合適的價格，因此，稅務部門對其的審查就相對較少。
　　根據安永會計師事務所的調查報告，52%的跨國企業在2003年以后曾因為轉移定價的問題受到東道國稅務當局的審查，27%的跨國企業在稅務部門的指導下對轉移價格進行了調整，有超過2/3的跨國企業認為東道國政府正在逐漸加大審查的力度、完善其監管措施。
　　由此，我們可以看出，雖然轉移定價仍然是跨國公司規避稅負，實現其全球利潤最大化的重要手段，但隨著東道國稅務部門逐漸意識到轉移定價對自己的危害，同時采取嚴厲的針對轉移定價的監管措施，跨國公司轉移定價的實施將面臨越來越大的挑戰。
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