固定資產減值中的問題與建議

李秀

【摘 要】本文對固定資產減值中存在的問題進行了分析，通過對比國內外相關的規(guī)范，對固定資產減值中的問題提出了筆者的建議。

【關鍵詞】固定資產減值；問題；建議

1.固定資產減值中存在的主要問題

固定資產減值是指固定資產的可回收金額低于其賬面價值。美國財務會計準則和國際會計準則都對固定資產的減值做了專門的規(guī)范，都有明確可行的執(zhí)行參照。我國對固定資產的減值會計規(guī)范則來主要來自于三類不同的規(guī)范，即《企業(yè)會計準則》、具體會計細則中的相關部分和證監(jiān)會文件等相關的規(guī)范。我國目前還沒有出臺專門針對企業(yè)會計準則來對資產的減值進行規(guī)范，而是以所涉及的資產類別分別來對其進行減值會計處理。現(xiàn)行的規(guī)范中并未將資產按單向資產、資產整合進行分類，使得對資產的計價沒有處在企業(yè)的總體運行環(huán)境中，從而影響固定資產的有效計價。

雖說我國的相關規(guī)定中是以可回收金額低于固定資產的賬面價值作為固定資產的減值損失，但在實際操作中對可回收金額的計算卻存在困難，主要原因是由于我國資本市場發(fā)育程度不夠所致，因此在實際操作中常以市價估計作近似，從而作為可回收金額。我國的會計規(guī)范中允許固定資產減值轉回，但在資產重估增值的運作中又存在障礙，因此企業(yè)往往會使用固資產減值回轉來調節(jié)固定資產的入賬價值，而同時又存在著利用固定資產減值轉回進行盈余管理的操作余地。

《企業(yè)會計制度》雖然對應當提取固定資產減值準備和全額提取的條件做了界定，但這種界定仍然是定性的，對計提固定資產的種類以及具體的計提比例等細節(jié)問題卻是交由企業(yè)依據(jù)具體的情況來做自主判斷，由此帶來的問題就是計提的比例和金額等缺乏一個統(tǒng)一客觀的標準，也給某些企業(yè)利用這一漏洞來編造財務報表提供了可能。

資產的計量是固定資產折舊和減值會計的核心問題，資產減值的確認和計量同時又是一個很難的問題。我國的現(xiàn)行標準是經濟性標準，即只要資產發(fā)生減值，就進行確認。從外部條件來看，目前國內缺乏健全的價格市場機制和公開透明的資產信息，作為資產減值的準備計提量缺乏足夠的依據(jù)，當固定資產入賬后，因技術進步、市場價格變化等因素也會帶來價值的波動；從內部條件看，我國現(xiàn)行的財務系統(tǒng)以記賬核算為主，加上貼現(xiàn)率的不穩(wěn)定，企業(yè)自身要準確的計算固定資產未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值非常困難，核算的結果可能會因人而異，因此固定資產減值的計量和確認有很大的現(xiàn)實難度。

可變現(xiàn)值和可回收金額的計算方面，也存在著不易操作的困難。企業(yè)確認和計量固定資產減值的依據(jù)是固定資產的可回收金額，但可回收金額和可變凈現(xiàn)值在實際操作中往往要依賴會計人員的主觀判斷來計算未來的現(xiàn)金流量和貼現(xiàn)率，而貼現(xiàn)率是最容易發(fā)生變化的因素，因此計算的結果實際上存在很大的彈性空間。從監(jiān)管的角度看，由于外部人員對企業(yè)內部運行情況無法做全面真實的了解，相關部門要想實施對企業(yè)固定資產的減值確認，必然處于被動地位。

2.建議

（1）增加對固定資產的劃分細則

我國的會計準則規(guī)定固定資產按單項進行減值操作，但單項資產往往并不能產生獨立的現(xiàn)金流，其盈利能力也很難準確計量，因此需要改變現(xiàn)行的固定資產的分類方法，應著重加強對組合資產的的總體價值評估，以其總體價值的變化作為固定資產減值處理的依據(jù)。具體操作細則可參照國際會計準則，將較難計算單項盈利能力的固定資產按一定的組合，計算其總體盈利能力，然后依據(jù)資產組合的價值變化來進行固定資產的減值操作。

《企業(yè)會計準則—固定資產》[3]中提出了六條判斷固定資產是否發(fā)生減值的標準，但對固定資產可收回金額的計量標準卻語焉不詳，僅給出了計量的原則。從資產評估的角度，固定資產的可回收金額可用固定資產的產出量化來衡量。按照固定資產可回收金額的計量準則，此處涉及到銷售凈價和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值如何確定的問題，值得深入研究。對于銷售凈價的計算方法，現(xiàn)有的文獻通常都建議采用市場法來計量[1]。未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值一般都采用收益法來計算，但該方法需要確定收益額、折現(xiàn)率和獲利期限三個參數(shù)，都不易確定，而且收益法對于未來收益不確定的固定資產并不適用[2]。由市場法和收益法的適用范圍可知，對于固定資產可回收金額的計量方法，可分為兩類，對于無法確定未來收益的固定資產，如機械設備等，其可收回金額的計量宜采用重置成本的修正值作為其可回收金額；而對于房屋、建筑物等則可采用收益法進行估價，按照固定資產可回收金額的定義方法來進行計量。或可按一定的組合，計算其價值變化，再進行固定資產的減值操作。

（2）加強固定資產減值披露的透明性

國際會計準則中要求報表中對各項資產都要按類進行披露，我國的企業(yè)會計準則雖然是借鑒的國際會計準則，但在這個方面的規(guī)定卻很簡略，僅僅要求披露當期的確認和轉回的減值額度即可，并不能給出固定資產減值的充分信息。因此為了提高財務報告的利用效率，應當加強固定資產減值信息的披露，并對可能對企業(yè)財務報表產生較大影響的單個固定資產減值增加其附加信息。

（3）規(guī)范可回收金額的運用

可回收金額的的計量是固定資產減值操作的關鍵所在，但在實際操作中常以固定資產的拍賣價、市場價等作為可回收金額，并未嚴格按照《企業(yè)會計準則—固定資產》中提出的計量準則來進行。因此有必要加強企業(yè)對可回收金額的規(guī)范，為會計人員提供現(xiàn)金流資料、固定資產銷售凈價等關鍵信息。

（4）規(guī)范公允價值的運用

公允價值已經被越來越多的國家會計人員所承認并運用到實際操作中。我國新會計準則體系中也提出了以“公允價值減去處置費用后的凈額”代替“銷售凈價”的計量方法。由于公允價值的計量對外部環(huán)境的依賴性，其總量會影響到資產減值損失的計提量，必須進一步的規(guī)范公允價值的計算細則才能防止企業(yè)利用這一手段為盈余管理和利潤操作留下可操作的后門。

3.結語

就目前來說，固定資產減值仍是一個比較復雜的問題，我國的相關法規(guī)還有待進一步完善。在理論方面，重點是研究資產減值的理論基礎、經濟后果等，對固定資產的減值計量的的文獻并不多，有待于去做深入研究。并且應當認識到理論方法的局限性，在實際操作中進一步的探索，在傳統(tǒng)方法的基礎上參照國外經驗，以求獲得更為理想的效果。

參考文獻：

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[3]財政部.企業(yè)會計準則——固定資產.

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