新會計準則下固定資產減值會計核算對企業納稅的影響

【摘要】固定資產減值準備的計提，有利于提高資產的質量，進一步壓縮資產中的水分，但同時使會計核算的復雜程度加大。文章在新企業會計準則指導下以固定資產減值為例，通過會計和稅法規定的差異來具體分析固定資產減值準備的計提和計提固定資產減值準備后固定資產折舊對企業當期所得稅的影響。

【關鍵詞】固定資產減值 新會計準則 所得稅 折舊

一、固定資產減值準備不允許轉回的所得稅影響分析

2007年起開始執行的新企業會計準則，其主要變化在于減值損失的轉回。舊準則規定如果以前期間據以計提減值準備的影響因素已經全部或部分消失，則已計提的減值準備可以轉回。由于對資產可變現凈值和可回收金額的確認和計量在很大程度上依賴于會計人員的職業判斷，導致很多企業通過計提減值準備來調節利潤——“盈利上升，多計提減值準備；盈利下滑，再將減值準備沖回”，以實現再融資目的或避免因“三連虧”而遭到退市。而新準則規定，資產減值損失在以后會計期間不能轉回。這將使企業對資產減值準備的計提更加謹慎，從而可以大大遏制利用此進行利潤操控的會計舞弊行為。舉例說明：

A公司有一設備原價1000萬，假設會計、稅法采用相同的折舊法，折舊額為200萬，會計期末計提80萬減值準備，由于新準則下資產減值準備不得轉回，企業會在計提會計減值準備時更加慎重，可能只會計提3 0萬減值準備。則暫時性差異=︱賬面價值-計稅基礎︱，m1=︱（1000-200-80）-（1000-200）︱=80萬元，m2=︱（10 0 0 -20 0 -30）-（1000-200）︱=30萬元。因此可以預測新會計準則的實施將會減少企業計提的資產減值準備，從而減少會計利潤和應稅利潤的暫時性差異，有利于企業的會計核算、納稅申報和稅務機關征收工作的展開。

二、當期固定資產減值準備的納稅調整

按照準則規定，在期末資產負債表日，對固定資產逐項進行檢查，但是對由于市價大幅度下跌，有證據可以證明已經陳舊過時或者其實體已經損壞以及終止使用或者計劃提前處置等原因導致其收回金額不高于其賬面價值的資產，需要將資產的賬面價值減記至可收回金額，而將減記的金額確認為資產的減值損失，于此同時相應計提的資產減值準備。

[例1]某公司2007年12月購入一項固定資產，成本價500萬元，預計使用50年，預計凈殘值為250000。該企業按直線法計提折舊。2008年末該固定資產可收回金額為320萬元。企業適用所得稅稅率25％，不考慮其他納稅調整事項。

2007年會計折舊95000萬元，不存在納稅調整事項，利潤總額就是應稅所得。

2008年末在計提固定資產減值準備前，應提折舊為95000 元。該固定資產賬面價值45萬元[50-（502.5）/5]與可收回金額32萬元的差額85000元就是本期應提減值準備。由此產生的賬面價值與計稅基礎間的差額85000 元，為可抵扣暫時性差異，應確認為遞延所得稅資產。

計提固定資產減值準備的會計分錄如下：

借：資產減值損失85000

貸：固定資產減值準備85000

同時，由于計提減值準備減少了損益，應在當年會計利潤的基礎上調增應納稅所得額85000元。

2009-2012 年，由于減值資產的折舊費用應當在未來期間作相應調整，2009-2012 年各年應提折舊73750 元[(320000-25000)/4]。各年度資產賬面價值與計稅基礎間的可抵扣暫時性差異。同時，由于會計每年少提21250 元的折舊，應在當年會計利潤的基礎上調減應納稅所得額21250 元。

舊會計準則規定，計提的減值準備在以前減記的因素消失時，減記的金額應當予以恢復，轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下計算確定的該資產的攤余價值（成本）。可以轉回的資產減值準備范圍涵蓋了會計制度所允許計提的全部八項資產。這一規定不可避免地帶來以下弊病：由于計提減值準備時需要計算的資產可變現凈值和可回收金額，在很大程度上是由會計人員的經驗決定的，從而導致通過計提減值準備來控制利潤的事件經常發生。盡管《企業會計制度》規定，如果企業濫用會計估計，應當作為重大會計差錯，按照重大會計差錯更正的方法進行會計處理。但是，由于可變現凈值與可回收金額確定的任意性，實際上企業依然可以隱蔽地利用計提減值準備對利潤產生不必要的影響。因此，企業的盈虧往往不是經營業績的真實反映，而是違規操作的結果。

由上可知，由于會計處理與稅法處理的差異，使固定資產減值準備的計提對所得稅和凈利潤產生影響。固定資產減值準備在一定程度上“擠干”了固定資產中的水分，更加有效地防止了企業資產價值虛增，使財務報告更具可靠性，但由于我國資產信息、價格市場機制尚不健全以及會計人員素質不高等原因，也不可避免地成為一些企業調節利潤的蓄水池，即利用多提或少提減值準備來達到平滑各年度利潤、粉飾會計報表的目的，資產減值會計特別是固定資產減值會計還須在經濟現實中不斷完善和發展。

參考文獻

[1]肖定峰.新準則中資產減值損失轉回的思考.財會通訊[J].2010（10）:141-142.

[2]金劍鋒.淺論資產減值的會計核算及對企業利潤操縱的影響[J].財會研究.2010.122-124.

[3]周建良.資產減值準則對企業盈余管理的影響[J].冶金財會.2010（10）:13-14.

[4]袁玉濤 .新準則下資產減值準備問題的研究[J].價值工程 . 2010.

作者簡介：寧亞梅（1964-），女，河北樂亭人，經濟師，遼寧省阜新市園林管理處第二綠化隊，研究方向：財務管理。