公允價值計量對新會計準則的影響分析

［摘 要］新企業會計準則的頒布，無疑會對上市公司的財務實踐產生全面而深遠的影響。公允價值的推出是新企業會計準則中比較重要的調整內容。隨著市場經濟和知識經濟的進一步發展，以及各種金融工具和產品的出現，公允價值得到越來越廣泛的運用，上市公司及其利益相關者，尤其是廣大的證券市場投資者非常迫切地希望了解公允價值給上市公司帶來的影響。本文首先介紹了公允價值的基本概念，新會計準則引入公允價值的必然性，然后新會計準則引入公允價值產生的影響分析．

［關鍵詞］公允價值計量 新會計準則 影響分析

我國市場經濟的逐步走向完善，財政部2006年2月頒布的新會計準則在充分考慮了我國經濟、法律等因素的基礎上再次引入了公允價值。公允價值是指在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。目前，國內外會計理論界均認為公允價值是公平交易中的交易價格(金額)。公允價值是一種具有明顯可觀察性和決策相關性的會計信息。公允價值作為一種會計要素計量的計量屬性，反映的是會計要素金額的確定基礎。在新會計準則引入了公允價值計量屬性，主要體現在以下幾方面：1.在基本準則中，正式確立了公允價值計量屬性，與歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值等并列；2.在投資性房地產、金融工具、非貨幣性資產交換、企業合并等諸多具體準則中適當引入，強調對交易性金融資產和負債、投資性房地產、非貨幣性資產交換、非同一控制下企業合并所形成的資產與負債等一些特定交易或者事項，如果有關資產或者負債存在活躍市場并且其公允價值能夠可靠計量的情況下，允許采用公允價值進行計量。此外，在諸多具體準則中，對投資者投入資產的會計業務的處理均規定了“不公允的除外”的情形。

一、在新會計準則引入公允價值的必然性

1.物價變動的需要。亞洲金融危機爆發，企業面臨日益復雜的經濟環境。某些資產和負債的價值發生很大改變，物價變動的現實，向歷史成本提出挑戰通貨膨脹時期貨幣幣值劇烈變動，使各個時期的以歷史成本表現的貨幣購買力失去了可比性。在通貨膨脹的前提下，如果現按歷史成本原則編制企業會計報表，勢必影響會計報表的相關性、真實性、客觀性。這樣，歷史成本計量模式提供的會計信息就會失去其應有的有用性與公允性。

2.金融衍生工具的推動。衍生金融工具日新月異，使得歷史成本會計的確認基礎和計量屬性發生動搖。由于衍生工具可能帶來的暴利以及蘊藏的巨大風險，人們高度關注衍生金融工具的報告問題。我國的金融監管機構和企業外部投資者對衍生金融工具的報告制度感到特別擔憂，根據歷史成本原則和實現原則，它們都無法在傳統財務報表內得到反映，或者在財務報表中反映的賬面金額遠遠小于真實的價值或可能產生的利得和損失。為此，應用有效的價值計量屬性，提供能夠滿足衍生金融工具信息客觀披露需要，進而滿足社會對會計計量的總體客觀要求，在此背景下，公允價值計量屬性日益受到重視，并被推向會計實務的中。

3.提高會計信息相關性。隨著我國經濟的高度發展，會計信息對決策日顯重要，使用者對會計信息的質量和數量提出了更高的要求，強烈呼吁充分披露對他們做出正確的投資、信貸等決策有用的信息。然而，傳統會計模式通常使得許多相關的信息得不到反映。比如，企業自行創造的商譽、人力資源價值、產品品牌價值等許多信息，都未能在現行財務報告中得到反映，也就使得會計難以報告企業真實的財富價值和盈利能力。

4.產權利益變化。股份公司的產生使企業的產權關系產生了兩大實質性的變化：一是企業經營權與所有權的分離；二是公司股東的分散化及企業利益相關者的多元化。企業產權關系的這一變化，使會計方法日趨復雜。會計方法的復雜化和人為性的增加，又引發了有可能導致不公平現象出現的新問題，因為執行不同的會計政策，選擇不同的會計方法就會有不同的經濟后果。為維護社會公正，保護企業各利害關系人的產權利益，便產生了公允表達與公允計量的要求。

5.國際會計準則趨同。影響會計的國際化大趨勢過去幾年，國際社會發起的對華“反傾銷”調查逐年增多，尤其美國。面對這種局面，我們開始從會計方面尋找新的會計計量方法。那么，運用公允價值計量屬性給新會計準則帶來哪些影響？

二、在新會計準則中運用公允價值帶來的影響

在新準則中38項涉及會計要素計量中19項不同程度地運用了公允價值計量屬性，涉及范圍很廣，影響之深遠。筆者在此僅僅談談運用公允價值較多的并對企業影響比較大的相關的內容。

1.投資性房地產中運用公允價值帶來的影響

投資性房地產入賬價值的應按照首次執行日的公允價值作為，公允價值與原資產賬面價值之間的差額調整期初留存收益。對投資性房地產公允價值計量采用后續計量。如果后續支出使可能流入企業的未來經濟利益超過了原先的估計，應計入投資性房地產的賬面價值，否則應計入當期損益。對投資性房地產公允價值對它不計提折舊或減值準備或土地使用權攤銷價，其折舊、減值或土地使用權攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并通過“公允價值變動損益”對企業利潤產生影響。在資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。而將其持有的房屋建筑物改售為租，在準則實施的第一年，其 公允價值超過賬面成本的部分也只能調整期初的股東權益，而不會影響當年的利潤。

2.非貨幣性資產交換公允價值中運用公允價值帶來的影響

非貨幣性資產交換公允價值計量采用初始計量。在公允價值計量下，如果換出資產賬面價值與換入資產公允價值差額大，則對當期損益影響大，對當期資產結構、所得稅費用、凈利潤及凈資產均會產生很大影響。

3.金融工具的 確認和計量、金融資產轉移、套期保值、金融工具計量中運用公允價值帶來的影響

關于金融工具業務的新會計準則有《金融工具的確認和計量》、《金融資產轉移》、《套期保值》及《金融工具列報和披露》，這四項準則引入了公允價值理念。對它們采用初始確認和后續計量管理辦法。要求企業將衍生金融工具納入表內核算并按公允價值計量，相關公允價值變動計入當期損益或所有者權益。

4.對非同一控制企業合并中運用公允價值帶來的影響

在購買日，購買方的合并成本大于確認的各項可辨認資產、負債的公允價值凈額的差額，確認為商譽。企業應于每個會計期末，對商譽進行減值測試，計算確定其減值金額。對商譽測試的減值部分，應計入當期損益。合并成本小于所取得的可辨認凈資產公允價值份額的差額，應對企業合并成本及所確認的各項可辨認資產、負債的價值進行復核，經復核后企業合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應計入合并當期損益。克服了因采用成本計價模式而對企業資產價值的低估的缺陷，從而可以真實地反映企業的資產價值及經營業績。在報表上對被購買方的資產和負債價值變動以及合并中產生的商譽進行確認和攤銷，在合并業績的計量上實現了投入與產出的對稱性配比。使得合并后企業與其他合并企業的會計信息具有橫向可比性。利用公允價值確定或資產減值計提的自由裁量權，以便為合并后報告較高的盈利創造空間。

三、結論

筆者認為：公允價值計量將對企業財務信息的帶來影響，較多方面對企業納稅的影響并對企業經營管理的產生影響，公允價值極有可能成為調節利潤的工具。隨著對新會計準則理解的深入及相關要素市場的逐漸成熟，公允價值一定會在定期報告中得到更廣泛的體現，對公司價值的產生影響。盡管在公允價值實際應用中會出現的一些問題，但在我國市場有待于進一步完善的情況下，更應慎用公允價值。

另外，伴隨著資本市場的活躍和科學技術的迅猛發展以及公允價值在我國應用環境的進一步改善， 公允價值計量將日益顯示出其合理性和必然性， 也必會進一步提高和改善我國財務會計信息系統的質量。

參考文獻：

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