兩岸三地慈善捐贈的稅收優惠政策比較與借鑒

摘要：慈善捐贈事業的發達程度是一個社會文明進步的標志。兩岸三地的慈善捐贈事業發展歷程雖不盡相同，但卻有著相同的民族文化底蘊。相比之下，港臺慈善捐贈的稅收優惠政策有許多值得大陸學習。通過比較與借鑒，提出大陸慈善捐贈的稅收優惠政策之完善措施，從而推動大陸慈善捐贈事業的蓬勃發展，使之成為市場、政府以外的第三支維護社會安定和諧的強大力量。

關鍵詞：兩岸三地；慈善捐贈；稅收優惠

中圖分類號：F810.42文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2011）10-0020-03

中華民族歷來有著樂善好施、扶危濟困的傳統美德。雖然兩岸三地慈善捐贈事業發展歷程不盡相同，但它們有著相同的民族文化底蘊。對于慈善捐贈事業尚處于初級階段的大陸而言，無疑有很多需要學習。他山之石，可以攻玉。通過對三地慈善捐贈稅收政策的比較，以期能夠取長補短，不斷完善，從而促進大陸慈善捐贈事業進一步蓬勃發展。

一、兩岸三地慈善捐贈概況

香港的樂善好施舉世聞名，這與特區政府一直以來鼓勵商界與各界人士向慈善團體捐款密不可分。近年來，特區政府先后兩次提高捐贈扣除限額比例，現已升至35%。據統計，2005—2006年度獲批扣除的捐款數額已大幅增至51.9億港元，較九年前增加35億港元。

臺灣慈善公益機構相當活躍，是社會福利服務的主力軍。研究顯示，臺灣目前約18%的民眾參與義工服務。民間捐款成為慈善事業的主要資金來源。每年有500多萬人捐款，總額超過435億元新臺幣（近100億元人民幣），大多流向宗教、救援、殘障及兒童福利領域。

大陸的慈善捐贈事業始于20世紀80年代，1998年后隨著《公益事業捐贈法》的頒布實施步入飛速發展時期。據統計，2009年來自國內外捐贈總量達332.74億元，較上年日常捐贈總量321億元增長3.66%，主要流向教育、扶貧、救災和社會服務領域。

二、兩岸三地慈善捐贈的稅收優惠政策比較

（一）慈善捐贈稅收優惠的法律體系

香港與慈善相關的條款分散于如下法律：《屬公共性質的慈善機構及信托團體的稅務指南》、《稅務條例》、《印花稅條例》、《遺產稅條例》、《個人入息稅條例》、《薪俸稅條例》及《利得稅條例》。臺灣關于慈善捐贈的稅收優惠條款散見于多部法律中，主要包括：《公益勸募條例》、《教育、文化、公益、慈善機關或團體免納所得稅適用標準》、《所得稅法》、《營業稅法》、《關稅法》、《遺產稅與贈與稅法》、《房屋稅法》、《使用牌照稅法》、《印花稅法》和《土地增值稅法》。大陸至今沒有專門的慈善捐贈稅法，主要體現在《公益事業捐贈法》、《社會團體登記管理條例》、《基金會管理條例》、《企業所得稅法》、《個人所得稅法》、《契稅暫行條例》、《土地增值稅暫行條例》、《印花稅暫行條例》中。

兩岸三地迄今為止都沒有專門的慈善捐贈稅收立法。但與港臺相比，大陸的法制規范層次較低，主要涉及所得稅類，較少涉及流轉稅類，在財產稅中也沒有設置遺產和贈與稅，缺乏對捐贈“倒逼”效應的機制。這顯示出大陸在相關稅種的設置上還不夠健全，一定程度上減弱對慈善捐贈的激勵效果。

（二）慈善捐贈的受益主體

香港有近90%的社會福利服務由非政府機構承包。在香港，準許扣除的慈善捐贈必須是捐贈給《稅務條例》第88條獲豁免繳稅的屬公共性質的慈善機構或慈善信托做慈善用途的款項，或捐贈給政府做慈善用途的款項。在過去十個財政年度，共有3 860個慈善組織獲豁免繳稅資格。臺灣公益慈善機構可以自行組織社會募捐。《公益勸募條例》第5條明確規定了四類勸募團體，即，公立學校、行政法人、公益性社團法人和財團法人。凡向符合《教育、文化、公益、慈善機關或團體免納所得稅適用標準》條件的非營利性組織的捐贈，以及向政府、“國防”和勞軍等進行的捐贈，均可申請稅前扣除。目前臺灣共有財團法人近4 000家，社團法人近20 000家。個人和各級“政府機關”不得發起公益募款，只能被動接受其所屬人員或者外界的主動捐贈。大陸規定，捐贈必須通過公益性社會團體、縣以上人民政府及其部門進行，并取得相應的捐贈憑證，才允許稅前扣除。公益性社會團體包括中華慈善總會、中國紅十字會、減災委員會等，以及經民政部門批準成立的其他非營利的公益性組織。凡納稅人通過境內非營利的社會團體、國家機關向紅十字事業、農村義務教育、第二十九屆奧運會等27項捐贈，準予在交納所得稅前全額扣除。直接對單位和個人的捐贈不允許稅前扣除。截至2008年底，大陸共有社會組織41.4萬個，2008年接受社會捐贈440.7億元，占當年全國捐贈總額的41.2%。

相比之下，大陸對捐贈受益主體的規定過于嚴格，有資格獲得公益性捐贈的社會機構數量太少。2008年以前，有資格對捐贈實行稅收減免的只有幾十個團體，其中可獲全額減免的僅中華慈善總會、中華健康基金會等22家由財政部、國家稅務總局特許的全國性非營利性組織。這兩個數字和41.4萬個社會組織相比相去甚遠。無疑，這在很大程度上抑制了捐贈者的捐贈意愿，最終影響捐贈數量。另外，大陸規定的“非營利性的社會團體”將公益性非營利的事業單位排除在外，這與《公益事業捐贈法》第10條的規定相抵觸。

（三）慈善捐贈范圍和形式

香港《屬公共性質的慈善機構及信托團體的稅務指南》規定，慈善事業指救助貧困；促進教育；推廣宗教以及其他有益于香港社會而具慈善性質的宗旨。同時“稅務條例釋義及指引第37號──認可慈善捐款”規定，允許在納稅年度內準予扣除的慈善捐款必須是現金饋贈。因此，捐錢成為香港慈善捐贈的一大特色。在臺灣，勸募團體從事勸募活動所得財物只能用于社會福利、教育文化、社會慈善、援外或國際人道救援和其他經主管機關認定的事業等五種用途。大陸《公益事業捐贈法》規定，所謂公益事業指非營利的下列事項：救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動；教育、科學、文化、衛生、體育事業；環境保護、社會公共設施建設；促進社會發展和進步的其他社會公共和福利事業。捐贈的形式可以是現金，也可以是實物，但實物捐贈大多無法享受捐贈扣除。

兩岸三地對慈善捐贈的范圍規定都比較明確，主要包括對教育、科學、濟貧、福利等的捐贈，大陸規定較細致。從捐贈形式上看，香港不認可實物捐贈；大陸雖認可，但僅限極個別的情形，如向防治非典、第二十九屆奧運會、汶川“5·12地震”災區進行的實物捐贈；臺灣雖然對捐贈的財物均可申請稅前扣除，但對實物捐贈如何計價的問題沒有明確的規定。

（四）慈善捐贈的稅收優惠政策

1．流轉稅類。臺灣非營利組織依法組織的慈善救濟事業義賣、義演的全部收入，扣除必要費用后，全部供慈善救濟事業使用的，免征營業稅。凡辦理救濟事業進口的救濟物資，教育、研究、實驗必需品及國際比賽體育用品，免征關稅。大陸則規定，外國政府、國際組織無償贈送的物資可以免征關稅。對境外捐贈人無償捐贈的直接用于扶貧、慈善事業的物資，免征進口關稅和進口環節增值稅。由于香港沒有開征流轉稅，不涉及這一問題。

比較可知，臺灣對來自境內外的慈善捐贈相關的流轉稅普遍予以免征。大陸則只對來自境外的捐贈有免稅優惠，而境內企業將貨物、財產、勞務無償贈送其他單位和個人，一律視同發生應稅行為，征收相應的流轉稅。這主要存在三個問題：其一，對來自境內外的捐贈實行差別待遇，將會抑制境內捐贈行為；其二，沒有按捐贈的公益性與非公益性加以區分，從而造成“不鼓勵”公益性捐贈的事實；其三，對境內的實物捐贈征收流轉稅，既不公平也不合理。事實上，在許多突發事件來臨時，藥品、食品、棉被等緊缺物資的捐贈比現金更能發揮不可替代的作用。

2．所得稅類。依香港稅法，凡一個納稅年度內累計慈善捐款總額不少于100元的，均可在計算繳納個人入息稅、薪俸稅及利得稅時予以扣除，但扣除數額不得超過經調整后的應稅所得額、利潤或計稅收入總額的35%。在臺灣，個人和營利事業對于教育、文化、公益、慈善機關或團體的捐贈總額，可以在最高每年不得超過綜合所得總額20%的限額內扣除，但個人對政府、“國防”和勞軍等方面的捐贈以及復興中華文化、發展全民體育等，給予稅前全額扣除；教育、文化、公益、慈善機關或團體，符合行政院規定標準者，其本身之所得及附屬作業組織非商業所得免稅。大陸規定，企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%內的部分，準予在計算應稅所得額時扣除。個人將其所得通過境內的社會團體、國家機關對教育和其他公益事業以及嚴重受災地區、貧困地區的捐贈，捐贈額未超過應稅所得30%的部分，可以從其應稅所得中扣除。非營利組織接受其他單位或個人捐贈的收入，免征企業所得稅。另外，財政部、國稅總局近幾年先后下發通知：凡通過境內非營利的社會團體、國家機關向紅十字事業、農村義務教育、第二十九屆奧運會等27項捐贈，準予在納所得稅前全額扣除。

可見，香港所得稅扣除比率最高，大陸次之。但若綜合考慮捐贈受益主體的數量和扣除對象等因素，大陸的扣除比率實際較臺灣低。而且，大陸關于公益性捐贈所得稅扣除的立法層次較低，有很多是以通知的形式下發，不能保障稅收優惠政策的延續。三地的所得稅法都沒有對企業當年公益性捐贈超過扣除標準的部分能向以后年度結轉扣除的規定，這既不符合國際稅收慣例，也不利于企業逐年消化一個納稅年度內的較多捐贈，導致企業公益性捐贈支出規模偏低。據對上海企業的一次調查顯示，92.4%的企業自成立以來以捐款捐物、勞務支援、技術培訓和智力支持等多種形式進行過捐贈；此外，大部分市民都曾在單位或社區參加過各種捐款捐物活動，這些有相當比例都沒有通過非營利的社會團體、國家機關進行。可見，對未通過非營利的社會團體、國家機關進行的公益性捐贈，或者是直接向受贈人的捐贈均不得予以扣除的規定過于嚴格，已經不能適應社會的需要。

3．財產稅類。在香港，凡為香港的利益向屬公共性質的慈善機構或香港特別行政區政府捐贈，用作慈善用途的，在計算遺產稅時可予以扣除。臺灣規定，遺贈人、受遺贈人或繼承人在被繼承人死亡時，捐贈給以依法登記設立為財團法人組織而且符合行政院規定標準的教育、文化、公益、宗教團體及祭祀公業的財產不計入遺產總額。凡通過財團法人私立學校興學基金會向私立學校的捐贈，可以享受更高的扣除比例，個人的捐贈扣除比例為50%，營利事業的捐贈扣除比例為25%。此外，慈善救濟事業使用的房屋免征房屋稅。依據大陸稅法，土地使用權贈與、房屋贈與的，承受的單位和個人均為契稅的納稅義務人，由征收機關參照土地使用權出售、房屋買賣的市場價格核定征收契稅；國家機關、事業單位、社會團體、軍事單位承受土地、房屋用于辦公、教育、醫療、科研和軍事設施的，免征契稅。

港臺都有通過開征遺產稅或贈與稅建立起慈善捐贈“倒逼”效應的機制。國外經驗表明，開征遺產稅和贈與稅對于調節收入分配、鼓勵慈善捐贈具有良好的導向作用，而大陸目前還沒有相應的稅種設置，這不能不說是一個空白。

4．行為稅類。香港規定，屬于饋贈的不動產轉讓或香港股票的轉讓，如果是由享有實益權益的人士或登記物主捐贈給屬公共性質的慈善機構或信托團體，或以信托方式付給屬公共性質的慈善機構或信托團體的，免繳印花稅。在臺灣，非營利組織專供衛生使用及教育文化之宣傳巡回使用的交通工具，有固定特殊設備及特殊標識者，免征使用牌照稅。對非營利組織中的私立學校、公立學校和領受捐款的公益團體等特定公益性非營利組織給予減免印花稅。大陸則規定，財產所有人將財產贈給政府、社會福利單位、學校所立的書據免征印花稅。

可見，臺灣在對慈善捐贈的行為稅類的優惠上，涉及稅種較多。印花稅方面，港臺規定面向普遍的受益主體的捐贈均可免稅，而大陸則僅局限為向政府、社會福利單位和學校的捐贈，稅收優惠范圍相對狹窄，也與之前許多稅種的優惠范圍不一致。

5．資源稅類。臺灣各級政府出售或依法贈與的公有土地及受贈的私有土地，私人捐贈供社會福利事業或依法設立私立學校使用的土地，免征土地增值稅。大陸規定，以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為不用繳納土地增值稅。

三、對大陸慈善捐贈稅收政策的借鑒

目前，大陸正在建立“小政府、大社會”的社會管理模式，要適應這種由單位管理向社會管理的轉變，必須培育出一大批慈善機構，并使之逐步發展成為除市場、政府以外的第三支維護社會安定和諧的重要力量。因此，在充分借鑒港臺經驗的基礎上，大陸的慈善捐贈稅收政策應著力進行以下幾方面改革：

（一）完善慈善捐贈的稅收優惠法律體系

盡快出臺一部專門的《社會募捐法》，將現行散見于多部法律中的稅收優惠條款補充完善，添加進現行《公益事業捐贈法》中，提高稅收優惠政策的立法層次和實際可操作性。加快遺產稅、贈與稅乃至特別消費稅的立法研究，逐步建立起具有捐贈“倒逼”效應的機制。

（二）有重點地擴大慈善捐贈的范圍

根據目前的社會現實和經濟發展狀況，可以考慮重點將災害救助、教育事業、扶貧濟困、社會福利等納入慈善捐贈的范圍，但在捐贈范圍的規定上不必過于細致。總體而言，可以效仿香港，規定只要是對社會有益且具有慈善性質的捐贈均可以享受稅收優惠。

（三）擴展慈善捐贈的稅前扣除形式

調查表明，大陸90%以上的企業曾以多種形式進行過捐贈，其中有相當比例由于以非現金的形式進行而不能享受稅收優惠。基于這一事實，應效仿臺灣對實物捐贈同樣予以稅收優惠，具體可以采取先征后退、即征即退等辦法。對實物捐贈予以稅前扣除的關鍵在于如何對捐贈的實物進行價值認定。對此可以依照以下順序進行：（1）按捐贈方提供的捐贈當期有效價值證明，如購貨發票、資產評估報告等；（2）按捐贈當期捐贈方生產同類產品的平均售價；（3）按捐贈當期市場上同類產品的平均售價；（4）按稅務機關核定的價值。

（四）擴大公益性組織的范圍

有步驟、分層次地相應擴大有資格接受捐贈的公益性組織的范圍，特別要將地方性的公益性組織，包括事業單位、基金會和社會團體納入，給予其出具捐贈免稅憑據的資格。逐漸做到，只要是通過公益性組織和政府進行的捐贈都應允許稅前抵扣。同時，對公益性和非公益性捐贈嚴格區分，差別對待，體現出政府對公益性捐贈的支持和鼓勵。

（五）提高捐贈的稅前扣除比例

隨著經濟的發展，政府財政收入逐年穩定增長，為進一步推動慈善捐贈事業蓬勃發展，政府應當大幅提高捐贈的稅前扣除比例。筆者認為，可以對個人捐贈準予全額扣除，對企業捐贈超過當年扣除限額的，應遵循國際慣例，允許超出限額的部分向以后年度結轉扣除。

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[責任編輯 吳高君]