對分期收款銷售業務的思考

摘要：2006年2月15日，財政部發布了新的《企業會計準則-基本準則》和《企業會計準則第14號-收入》等具體會計準則，其中分期收款銷售業務屬于特殊事項業務且變動較大，是收入核算中唯一引入時間價值觀念和公允價值計量的業務。本文在新會計準則與舊會計準則在分期收款銷售業務進行對比的基礎上，提出分期收款銷售業務存在的問題，引出了對此業務改進的思考。

關鍵詞：分期收款銷售對比問題思考

所謂分期收款銷售，是指銷售的商品或提供的勞務，其金額按買賣雙方商妥的期限和條件由買方分期支付，是現代企業運用的一種重要促銷手段。

一、新舊會計準則對分期收款業務處理的區別

新準則對于分期收款銷售業務會計處理與舊會計準則相比有較大的改變，表現在以下方面：

1.1對分期收款銷售業務的界定不同

新準則中對具有融資性質的分期收款銷售業務界定為特殊事項，明確了貨款具有融資性質；舊準則中分期收款銷售屬一般銷售形式，按合同規定時間分期計入銷售收入，并配比結轉銷售成本，不具融資業務的性質。

1.2對分期收款銷售業務的確認條件不同

新準則中對分期收款銷售業務確認的基本原則增加一條，最大變化是對收入確認的條件。新準則中規定收入的金額要能夠可靠的計量，即分期收款業務只要能公允的確定合同或協議價款，就可確認并計量為當期收入，該公允價值考慮資金的時間價值；舊準則沒有此規定，沒有考慮公允價值因素和時間價值因素，規定只要收入能夠可靠的計量就可分期確認為收入。

1.3對分期收款銷售業務的計量標準不同

新準則中對分期收款銷售業務按銷售總額現值計量收入，合同金額（剔除未確認融資收益）全部在當期實現收入，并計入當期損益，具有權責發生制性質。舊準則中分期收款不考慮現值因素，按合同約定的日期分期確認收入，分期計入各年度損益，具有收付實現制的性質。

二、新會計準則中分期收款銷售業務可能存在的問題

2.1可能違背會計計量基礎

會計準則規定，企業會計的確認、計量和報告應以權責發生制為基礎。權責發生制對收入的確認原則是：只要權利轉移和責任轉移就可以確認為當期收入，而收款時間是和單位信用政策相關的，屬于商品銷售折扣范疇，而非商品銷售折讓。所以分期收款銷售業務在銷售時點只確認收入現值而不是合同銷售金額的做法值得商榷。

2.2公允價值確定和現值計算在操作中存在問題

一般情況下，公允價值的確認只能來源于雙方協商，公允程度存在很大的人為操作性；現值利率的取得也存在困難，實務中缺少可操作性。同時，繁瑣的處理要求會計人員具有較高的職業素質，目前我國多數會計人員素質偏低 ，影響了會計信息的質量，削弱了公允價值的可靠性、相關性和可比性，為動機不良的企業進行偷漏稅提供了機會。

2.3影響財務報表列報中利潤分布狀況

企業損益表多數采用多步式列報，相對于單步式該方法優點是能對各步段的利潤進行對比分析，有利于企業內部分段考核的制定。分期收款銷售業務按收入現值確認收入，可能使單位營業毛率虛低，不利于企業的年度對比分析。同時由于分期收款銷售業務沒有充分考慮風險因素，當期雖然扣除了未確認融資收益，但仍然按總合同價款計入當期收入，分期收款時間越長，收款的風險就越大，容易造成未來無法收回款項。

2.4從會計實務來看，缺乏穩健性

分期收款銷售特點之一是貨款收回具有較大風險和不確定性，何時確認收入應根據謹慎性原則來考慮。新準則下企業對于分期收款銷售按公允價值一次性計入營業收入，可能會虛增銷售當年的利潤， 因此相對于舊準則提前確認收入的實現，新準則顯然不夠穩健。

2.5與新稅法相關規定發生沖突

新會計準則的規定和新稅法存在稅務差異，可能導致稅收流失。新《企業所得稅法實施條例》規定，分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現，表明新稅法仍采用的是舊準則規定。這種差異在所得稅核算的遞延法中，易造成納稅調整無法轉回，最終導致企業少繳所得稅。

三、新會計準則中對分期收款業務處理的改進思考

由新舊會計準則的對比可看出，對分期收款銷售的賬務處理的規定各有優缺點，因此應整合新舊會計準則規定的優缺點，最大限度的發揮會計準則對企業運營的引導作用。對此提出以下改進的思考：

3.1結合具體性質，完善會計核算方法

新準則中對分期收款銷售業務明確了融資性質，業務處理時全部分期計入未確認融資收益并沖減財務費用過于籠統。應結合性質分情況處理：對不具融資性質分期收款，應按照公允價格確定應收款項，在發出商品時按照合同或協議價款確認當期收入，同時結轉成本，保留舊準則的處理辦法；對具有融資性質分期收款銷售業務，按照未來現金流量的現值或商品現銷價格計算確定，體現新會計準則的處理辦法，這樣更能體現公允性。

3.2在收入計量上，應保持謹慎性

公允價值雖能反映市場對企業資產或整體價值的評價，更具相關性和有用性，但目前我國會計人員素質偏低，難以勝任需要職業判斷的財務工作，加上我國商品市場交易不夠活躍，因此在引入公允價值這種計量屬性時，應該謹慎和保守些。

3.3實行銷售擔保制度，降低經營風險

分期收款業務，購買方能夠提供信用擔保的，按銷售現值或公允價格全部計入當期收入，即按新會計準則處理；若無法提供銷售擔保，仍按舊會計準則處理，分期計入收入并結轉成本，以規避可能的風險，避免企業利用會計準則來調節利潤，降低經營風險。

3.4收入確認時點上，要做出明確判斷

出于謹慎性原則，實務中對分期收款銷售的會計處理，要在銷售日對分期收款銷售收入能否實現做出判斷。

3.5完善新稅法和新會計準則制定的趨同性

稅法和新會計準則制定的分歧，易引起稅法執行不嚴格，導致國家稅收流失。基于此，一種辦法是修訂稅法中關于分期收款業務的規定，按照新準則規定確定納稅標準；另一種是修訂新會計準則，仍采用舊準則中的規定，以確保新稅法和會計準則的趨同，避免稅收流失。

參考文獻：

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