作業成本法在建筑施工企業的應用研究

摘要：通過對作業成本法的原理和應用背景闡述，依據我國建筑施工企業成本管理和成本控制的現狀，分析了作業成本法在路橋工程項目中的實際應用，提出了新的核算觀念和管理方法，開辟了工程項目成本核算的新思路。

關鍵詞：作業成本法 建筑施工企業 成本核算 成效分析

0 引言

隨著建筑市場競爭的日趨激烈，建筑企業的成本管理能力已成為影響競爭力的重要因素。目前建筑施工企業雖然對成本管理很重視，可是普遍存在實際成本難以精確控制的問題，作業成本法在建筑施工企業的實施，可以準確核算施工項目的成本，減少施工過程中的非增值作業成本，以達到降低施工成本，更好的服務于建筑施工企業的決策制定。

1 作業成本法應用背景

作業成本法又叫作業成本計算（Activity-Based Costing）簡稱ABC法，以作業為間接費用的歸集對象，通過資源動因的確認、計量、歸集資源費用到各項作業或作業成本庫，再通過作業動因的確認計量，歸集產品上去的間接費用分配方法。作業成本法是適應于現代制造環境而產生的，是為了改進成本核算信息的準確性而推廣的，這種先進的成本計算、成本控制方法，對傳統成本管理方法進行批判和繼承，突破了“成本會計與生產相連”的傳統觀念，改變了成本管理方法的信息基礎，使作業成本法在新的成本信息支持下，提供與企業管理決策相關的成本信息，改善了企業經營管理水平。隨著我國市場經濟不斷發展，建筑企業內部和外部環境發生了根本的變化，傳統的成本管理方法在為企業創造利潤方面已顯得力不從心，無法適應新的形勢需要，建筑施工企業的作業成本法引入，在提高建筑企業管理水平和提升競爭能力方面，效果將會顯著。

2 建筑施工企業的作業成本法應用分析

目前建筑施工企業一般是按照工程的進度定期來核算工程成本，這種核算僅僅記錄了成本的發生情況，間接費用的分配會出現不合理的問題，會計核算提供的成本信息會出現失真，不能為進一步的控制成本提供必要的基礎和依據。作業成本法應用的實質可以歸納為“作業消耗資源，產品消耗作業”，因此作業成本法的成本計算程序，就是把資源費用按資源動因分配給各作業成本庫，再將各作業庫成本通過作業動因分配給最終產出。依據作業成本法的基本思想來設計實施流程，我們以浙江省某高速公路的1標段施工項目為例進行分析，該標段包括路基施工、橋梁、隧道、涵洞等分體工程，造價合同是單價合同，即各分體工程都有明確的單價和工程量，這就要求該項目的會計核算對路基施工、橋梁、隧道、涵洞等進行分項目的輔助核算，核算變得較為復雜。

2.1 作業成本法實施系統設計

2.1.1 確認作業，建立作業中心成本庫。作業是成本計算的核心，是連接資源費用和目標成本的紐帶，施工項目的生產過程是由一系列作業構成的，成本中心庫是作業消耗資源的歸集中心，所以一個作業中心對應一個成本庫。據此，我們將該高速公路的1標段項目分為了臨時工程、路基工程、橋梁工程、涵洞工程、隧道工程、輔助工程等六個作業中心。

2.1.2 確認和計量各類資源耗費，將資源耗費價值歸集到各個成本庫。在建筑施工企業，作業中心所消耗資源的成本項目可以分為外包工程成本、直接材料費、直接人工費、機械使用費、其他直接費和間接費用等六項。分析資源動因，根據“作業消耗資源，產品消耗作業”將所耗費的資源費用向作業中心成本庫歸集，作業中心成本庫再向施工項目進行分配。

2.1.3 計算作業成本及工程實體的總成本。在確定六個作業中心庫基礎上，將資源費用按資源動因分配到各個作業中心庫，之后按照作業成本動因分配到施工項目上。①直接成本計算。所有直接工程作業的結果構成整個施工項目的成本一部分，可以直接計算歸集到六個作業中心的直接工程費用有：直接材料費、直接人工費、機械使用費、其他直接費和分包工程成本費。②間接費用分配計算。間接費用分配是作業成本法的關鍵問題，為保證工程順利進行的各項間接工程費用，有三個層次：與全部直接施工都有關的費用，比如施工項目管理費、勞動保護費、社會保險費、工程保修費、排污費等；與部分直接施工都有關的費用，比如設計和技術援助費、施工現場材料二次搬運費、工程點交費、夜間施工增加費、冬雨季施工等；還有僅與單獨某一直接施工項目相關的費用，比如試驗檢測、試驗標定、振搗棒等。這三個層次的間接費用中，與全部直接施工都有關的可以直接分配到各作業中心，而部分、單獨的費用則不能歸屬于某個作業中心，必須按照作業動因分配到相關的作業中心，從而使成本控制深入到具體作業中心進行控制。③通過上述的成本計算和分配，匯總計算六大作業中心的作業成本，最終計算出整個項目工程的總成本。

2.2 施工項目的作業成本核算過程。在項目管理層面上，我們以1標段施工項目為核算對象，初步實現了作業成本計算，作業層面的計劃與控制，其具體核算過程如下：

2.2.1 分包工程成本的計算。該項目中擬分包部分的工程成本，是依據完成分包工程費用下浮一定利潤空間后，外包給分包單位的工程成本。分包成本一般為雙方協商價，政府招標采購的按中標價，沒有簽合同的按公司造價庫數據或調查價格計算。

2.2.2 直接材料費的計算。在確定分包工程之后，可確定自營工程部分的計劃采購物資，并可以準確的控制材料消耗量，進而可以計算工程的直接材料費。

2.2.3 直接人工費的計算。在確定分包工程之后，根據企業定額，考慮施工方案，計算自營工程部分的直接人工費。

2.2.4 機械使用費的計算。根據工程需用設備的量，配備設備的臺班，按照實際發生的費用項目設置明細科目，直接機械費范圍的設備包括自有機械設備，租賃機械設備；其種類包括施工機械、交通運輸車輛。

2.2.5 控制非增值成本。按照該項目的施工方案，結合現場其他具體要求和實際情況，盡可能消除非增值作業，改進增值作業。比如直接材料、直接人工的投入可以增加工程項目的價值，但是庫存、待工、檢驗等卻不能增加工程項目的價值，就是非增值作業，由非增值作業及增值作業的低效執行引起的成本為非增值成本。于是，企業要盡量避免和減少非增值作業，最大限度的節約成本。

2.2.6 間接費用的歸集分攤。歸集間接費用，按照作業成本分攤間接費用的步驟，分配各項間接費用到各作業中心。

2.2.7 核算工程項目的總成本。工程總成本依據工程量清單項目按作業中心設賬。發生的各項成本費用以作業中心為成本對象進行歸集，對按月結算的分包業務成本不分工、料、機的核算，需將分包總成本計入項目總成本，也即在“工程施工”賬戶下設二級科目（分包工程成本）進行歸集核算。最終將個作業中心的成本匯總。

2.3 作業成本法在建筑施工企業應用的成效分析。按照以上步驟逐步展開計算，該1標段項目外包人工費節約1494.6元，作業人工費節約14428元，機械費用節約12304.1元，材料費節約46043元，與計劃相比節約74269.7元。可見作業成本法在該項目的實施，證明取得了較好地效果，可以提供較為準確的工程進度成本和工程成本信息，為工程施工、工程定價和新工藝的研究提供了較為準確的、有用成本信息，可以加強對工程成本的有效管理控制，提高工程項目的盈利性及對盈利性進行有效的分析。

3 建筑施工企業作業成本法的實施啟示

3.1 作業成本法作為一種已經得到理論和實踐應用證實的一種先進的會計核算方法，不僅僅解決最初的間接費用分配問題，在財務管理方面也體現了其應用價值。

3.2 很重要的一點，無論怎樣先進的技術應用，首先要考慮它的應用成本。因為作業成本法的實施，不是僅靠會計人員就能完成的工作，需要全體員工的參與，特別是需要企業領導的認同和支持，需要相關軟件技術的支持，需要做好作業成本的基礎項目管理和員工的培訓工作，雖然在建筑施工企業應用作業成本法存在一些困難和限制，但是它所代表的先進管理理念是可以借鑒的，相信在不斷實踐和探索中，作業成本法可以在建筑施工企業的會計核算和成本管理可以有更廣泛的應用。

參考文獻：

[1]師巧成.作業成本法在企業中的應用研究.財會研究2010（17）.

[2]何夏蓓.基于ABC的施工企業成本管理模式的探討.集團經濟研究雜志2007(6).

[3]李雪梅.作業成本法在施工企業中的應用.南方論刊.2003（8）.

作者簡介：駱竹梅（1969-），會計師，講師，研究方向：建筑企業財務與會計。

＊本文受浙江廣廈建設職業技術學院院級課題資助，立項號碼：2011032.