固定資產(chǎn)折舊計(jì)算的稅務(wù)籌劃

摘要：固定資產(chǎn)在生產(chǎn)過程中不斷發(fā)揮作用而逐漸損耗，這部分因損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去的價(jià)值，就是固定資產(chǎn)折舊。固定資產(chǎn)損耗包括有形損耗和無形損耗兩種。本文對(duì)固定資產(chǎn)折舊計(jì)算的稅務(wù)籌劃進(jìn)行簡(jiǎn)要的分析。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn) 折舊計(jì)算 稅務(wù)籌劃

固定資產(chǎn)折舊實(shí)際上是將固定資產(chǎn)的價(jià)值以特定費(fèi)用的形式通過產(chǎn)品的價(jià)值或其他形式收回的一種手段。正確地計(jì)算和提取折舊，不但有利于正確計(jì)算產(chǎn)品成本，而且折舊金額的大小還會(huì)直接影響成本的大小，從而影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，進(jìn)而影響所繳納的稅金。折舊的計(jì)提方法有多種，目前企業(yè)采用的一般有如下兩種：

1.直線折舊法

也稱使用年限折舊法。按現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊一般采用直線折舊法，并按固定資產(chǎn)原價(jià)和分類折舊率計(jì)算。如因某種原因需要加速折舊或改變折舊方法，則應(yīng)由企業(yè)提出，報(bào)經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)。

直線折舊法是按照固定資產(chǎn)使用年限(或工作時(shí)數(shù)和工作量)平均計(jì)算折舊的方法。因?yàn)檫@種方法計(jì)算的折舊積累額呈直線上升的趨勢(shì)，所以稱之為直線折舊法。它具體又劃分為平均年限法、工作時(shí)數(shù)法和工作量法。

(1)平均年限法。平均年限法計(jì)算折舊額的方法是：用固定資產(chǎn)原始價(jià)值減去固定資產(chǎn)估計(jì)殘值，加上固定資產(chǎn)清理費(fèi)用后的數(shù)額，除以固定資產(chǎn)估計(jì)使用年限。按照稅法規(guī)定，固定資產(chǎn)的估計(jì)殘值應(yīng)以原價(jià)的3％～5％為原則，對(duì)于需要少留或不留殘值的，應(yīng)報(bào)經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)備案。

(2)工作時(shí)數(shù)法。工作時(shí)數(shù)法是按照固定資產(chǎn)的工作時(shí)間計(jì)算折舊的一種方法，也是平均計(jì)算折舊的方法。

(3)工作量法。工作量法是按固定資產(chǎn)的工作量(產(chǎn)量或提供勞務(wù)的數(shù)量)計(jì)算折舊的一種方法。

2.加速折舊法

也稱遞減費(fèi)用法。按現(xiàn)行規(guī)定，可以用加速折舊法計(jì)提折舊的包括受酸堿等強(qiáng)烈腐蝕的機(jī)器設(shè)備和常年處于震撼、顫動(dòng)狀態(tài)的廠房和建筑物；由于提高使用率，加強(qiáng)使用強(qiáng)度，而常年處于日夜運(yùn)轉(zhuǎn)的機(jī)器、設(shè)備；中外合作企業(yè)合作期短于規(guī)定的最短折舊年限，并在合作期滿后歸中方使用或者所有的固定資產(chǎn)，以及在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中地位重要、技術(shù)進(jìn)步快的一些特定行業(yè)，可以采用加速折舊法，但要由企業(yè)提出申請(qǐng)經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核后，逐級(jí)上報(bào)國(guó)家稅務(wù)部門批準(zhǔn)。加速折舊法有多種方法，但現(xiàn)行制度規(guī)定只允許采用兩種：

(1)雙倍余額遞減法，也稱加倍遞減余額法，是在考慮預(yù)計(jì)殘值的情況下，用直線折舊法折舊率的雙倍去乘以固定資產(chǎn)在每一會(huì)計(jì)期間期初的賬面凈值，其計(jì)算公式為：年折舊額：期初固定資產(chǎn)賬面余額×雙倍直線折舊率。雙倍直線折舊率：(1÷預(yù)計(jì)使用年限×100％)×2。

在采用雙倍余額遞減法時(shí)，只要固定資產(chǎn)仍在使用，則其期初賬面凈值就會(huì)一直存在，不可能完全沖銷。為此，應(yīng)在固定資產(chǎn)折舊到期的前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計(jì)殘值后的差額平均攤銷，使最后一年的賬面凈值與預(yù)計(jì)殘值相等。

(2)年數(shù)總和法，也稱折舊年限積數(shù)法，是按各年不同的遞減分?jǐn)?shù)乘以折舊基數(shù)來計(jì)算各年折舊額的一種方法。采用這種方法要先計(jì)算各年的遞減分?jǐn)?shù)。其計(jì)算方法以固定資產(chǎn)的使用年數(shù)逐年相加之和作為分母，如以5年使用期為例，其逐年相加之和為1+2+3+4+5=15；再將逐年數(shù)按5、4、3、2、1順序作為分子，所得分?jǐn)?shù)即為該年的折舊率。這樣，第1年的遞減分?jǐn)?shù)為5／15，第2年為4／15……依此類推。最后將各年遞減分?jǐn)?shù)乘以折舊基數(shù)，即可得出各年應(yīng)提的折舊額。

(3)不同折舊方法對(duì)納稅的影響及利用

不同的折舊方法在成本核算中會(huì)對(duì)企業(yè)盈利水平產(chǎn)生不同的影響，從而體現(xiàn)在納稅上也就存在著差別。直線折舊法與加速折舊法在不同的稅制條件和不同的企業(yè)中有不同的效果。

稅務(wù)籌劃的目的在于減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)可以通過兩條途徑來實(shí)現(xiàn)：其一是通過合理的籌劃，直接避免繳稅，從而絕對(duì)減少納稅額。二是利用有關(guān)財(cái)會(huì)管理制度彈性，通過合理籌劃延遲納稅時(shí)間，獲得稅收款項(xiàng)的時(shí)間價(jià)值。

從表面上看，固定資產(chǎn)的價(jià)值是既定的，采用什么方法提取折舊，不論提取多長(zhǎng)時(shí)間，其總的折舊額是固定的，似乎不會(huì)影響到企業(yè)總的利潤(rùn)水平及稅金。但只要仔細(xì)分析一下就會(huì)發(fā)現(xiàn)，在采用累進(jìn)稅率的情況下，過高的利潤(rùn)額會(huì)引起過高部分對(duì)應(yīng)稅額的偏高，從而使稅負(fù)偏高。在這種情況下，躲避稅款的最好方法就是使企業(yè)的利潤(rùn)不要忽高忽低，而應(yīng)保持一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)。這樣看，折舊便可看作一個(gè)調(diào)節(jié)器，以避免企業(yè)的利潤(rùn)出現(xiàn)忽高忽低的狀況，減少企業(yè)的納稅。在超額累進(jìn)稅率的稅制下，直線折舊法每年提取的折舊比較平均，它使企業(yè)的產(chǎn)品成本不致大起大落，企業(yè)的利潤(rùn)水平也因之比較穩(wěn)定，從而避免了由于過高的利潤(rùn)而帶來的過高的稅率，使得企業(yè)的稅負(fù)較低。在物價(jià)相對(duì)穩(wěn)定的情況下，加速折舊雖可獲得部分稅款的時(shí)間價(jià)值，但在納稅絕對(duì)額上卻增加了負(fù)擔(dān)，由于時(shí)間價(jià)值的獲取比不上稅款的實(shí)際損失，所以并不合算。

在使用統(tǒng)一比例稅率的條件下，加速折舊法卻能比直線折舊法在稅收上得到更多的益處。這是因?yàn)椋翰捎眉铀僬叟f法，與直線折舊法對(duì)比，在確定應(yīng)稅收益時(shí)，由于在早期計(jì)入了數(shù)額較大的折舊費(fèi)，將使早期的應(yīng)稅收益相應(yīng)地減少，從而使納稅人能在使用這些固定資產(chǎn)的早期繳納較少的所得稅款，而在后期才繳納較多的稅款。雖然在總盈利不變的情況下應(yīng)納稅額相等，但由于納稅時(shí)間延遲無異于對(duì)納稅人提供了一種無息貸款，使納稅人能從中得到一定的財(cái)務(wù)利益。

這里要說明一下，前文討論的選擇不同折舊方法產(chǎn)生的“節(jié)稅”效果，是在假設(shè)無其他因素影響的前提下得出的結(jié)論。