淺析實質重于形式原則在無形資產核算方面的運用及應注意問題

摘要：實質重于形式原則是會計核算的基本原則之一，具有非常重要的地位和意義。由于交易或事項的經濟實質與法律形式并非完全相一致，作為經濟信息系統的會計，應當根據交易或事項的實質而非形式進行確認、計量和披露。本文從無形資產方面分析了實質重于形式原則在會計中的應用，提出了其應注意的問題。

關鍵詞：實質重于形式原則 運用 無形資產

一、實質重于形式原則在無形資產方面的運用

1.外購無形資產

外購無形資產的成本，包括購買價款、進口關稅和其他稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付的，無形資產的成本為其折現值。

2.自行開發的無形資產

企業自行開發并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊資本、律師費等費用確定；依法申請取得前發生的研究與開發費用，應于發生時確認為當期費用。已經計入各期費用的研究與開發費用，在該項無形資產獲得成功并依法申請取得專利時，不得再將原已計入費用的研究與開發費用予以資本化。無形資產在確認后發生的支出，應在發生時計入當期損益。其成本包括達到預定用途前所發生的支出總額，但是對于以前期間已經費用化的支出不再調整。

企業在自行研究與開發無形資產過程中，會發生各種各樣的費用，如，研究與開發人員的工資和福利、所用設備的折舊、外購相關技術發生的支出等。實際發生的這些費用往往難以根據某個特定的項目進行歸集。同時，隨著競爭的加劇，企業研究與開發的項目是否會成功，在研究與開發過程中往往存在較大的不確定性。因此，從實質重于形式原則出發，企業的研究與開發費用，應于發生當期確認為費用；而將依法申請取得時發生的注冊費、律師費等費用，作為依法申請取得的無形資產入賬價值。

3.接受投資轉入的無形資產

接受投資轉入的無形資產，應以投資各方確認的價值作為入賬價值，但企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。并按照投資合同或協議約定的價值作為成本，但合同或協議約定價值非公允的除外。因此，企業在確定接受投資轉入無形資產的入賬價值時，應區分是否為首次發行股票而獲得，分別不同情況進行處理。

一般情況下（即不包括企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產），企業接受投資轉入的無形資產，其入賬價值按投資各方確認的價值確定。

企業為首次發行股票而接受投資轉入的無形資產，由于發行當時股票沒有明確的市價，因而應以該無形資產在對方（即投資方）的賬面價值入賬。

從上面規定可以看出，我國對無形資產的計量大多是以歷史成本計量為主的，更注重法規證據和穩健性，盡量不使用公允價值，也在一定程度上體現了實質重于形式原則。

二、運用實質重于形式原則應該注意的問題

1.“實質重于形式”原則貫穿于會計核算的全過程

在會計記錄和報告時，除了對已確認、計量的交易或事項進行記錄和報告以外，對或有事項的會計處理，世界各國及國際會計準則，一般在遵循“謹慎性”原則的同時也都遵循“實質重于形式”原則進行確認和披露。如對很可能發生且金額可以可靠估計的訴訟賠償，盡管在資產負債表日還沒有實際支出，但由于其很可能發生，有一定的內在必然性，就要預先列為負債和費用（或損失），分別計入資產負債表和損益表中，并在會計報表附注中說明：對關聯方關系及其交易的披露，應視其關系的實質，而不僅僅是法律形式。通常情況下，不能由于企業與其他企業的日常業務往來，或其相互之間的經濟依賴，或受某一企業和部門的影響而視為關聯方，而主要應看在企業財務和經營決策中，對另一方是否有能力直接或間接控制、共同控制或對其施加重大影響，有能力者為關聯方，無能力者則為非關聯方，如果兩方或多方同受一方控制，則他們之間也存在關聯方關系；在合并會計報表編制時，是否納入合并范圍也應看其實質而不僅僅是以比例為標準，這些都是“實質重于形式”原則在會計報告中的具體運用。

2.“實質重于形式”原則與其他核算原則結合運用

在所有會計原則中，屬于起基礎性作用的是客觀性、相關性、可比性、一貫性、及時性、明晰性等原則，屬于確認和計量要求的是權責發生制、配比、歷史成本、劃分收益性支出與資本性支出等原則，而謹慎性、重要性和實質重于形式原則往往是對上述原則起補充和修正作用。在會計實務中運用這些原則對交易或事項進行會計處理，往往是多項會計原則相輔相成作用的結果，而不應該是單一原則發揮單一作用。例如，在進行資產減值處理時，有些人認為它僅僅是謹慎性原則的體現，實際上它是用實質重于形式原則和謹慎性原則對歷史成本原則的修正，以反映真實的資產價值和規避財務風險。

參考文獻：

[1] 李海波.新編會計學原理：基礎會計[M].立信會計出版，2010

[2] 竇艷麗.淺談“實質重于形式”原則在財務會計中的應用[J].山西財經大學學報，2010

[3] 楊向凌.會計核算中實質重于形式原則的運用[J].現代經濟信息，2011.6

[4] 王順心.淺談實質重于形式原則在會計核算中實務中的運用[J].中國對外貿易，2011.14

作者簡介：

李明（1978- ）女，長春市人，吉林工商學院講師，畢業于東北財經大學數量經濟學專業，碩士研究生。研究方向：經濟學、管理學。