企業會計政策選擇與納稅籌劃

一、會計政策選擇與稅務籌劃的關系

會計政策選擇，是指企業在既定的選擇范圍內，結合企業經營管理目標，對可供選擇的會計原則、方法和程序進行定性、定量地比較分析，從而擬定會計政策的過程。

稅務籌劃是指納稅人在法律許可的前提下，通過對經營、投資、理財等事項的事先安排和策劃，選擇納稅支出最小和資本收益最大的綜合方案，從而獲得最大稅收收益。

稅收籌劃是財會和稅收理論界的熱點問題，隨著經濟的發展，納稅籌劃日益成為納稅人理財或經濟管理中不可缺少的重要組成部分，特別是企業所得稅的籌劃，受會計政策選擇的影響非常明顯。企業進行所得稅籌劃的過程，也是會計政策選擇的過程，不同會計政策選擇下的不同會計處理方法會形成稅負不同的納稅方案。企業如何在法律制度的約束前提下最大限度謀取企業利益，從納稅籌劃的角度選擇合理的會計處理方法，是每個企業在會計核算中面臨的具體問題。企業進行稅收籌劃的途徑很多，如縮小稅基、采用低稅率、延期納稅以及享有稅收優惠等。其中與會計政策選擇相關的稅收籌劃主要是縮小稅基額和延期納稅，從而縮小應納稅所得，獲取資金的時間價值，實現稅后利益最大化。

二、稅務籌劃對會計政策選擇的影響

（一）收入方面

我國現行稅法對銷售收入實現時間的規定與產品銷售收入實際流入的時間是有出入的。法定時間與實際時間的脫節往往會給企業帶來許多經營上的麻煩。在我國，稅制和財務制度兩者對于納稅義務發生時間和銷售實現時間是不一致的。而企業產品銷售收入實際流入的時間往往會因為多種原因滯后于納稅義務時間。這樣不僅會造成企業資金緊缺，而且喪失延遲納稅的稅收屏蔽。所以，對產品銷售收入實現時間的籌劃是必要的。從收入收益確認的時間來看，主要包括三種：一種是在銷售前確認的收入，一種是在銷售時確認的收入，還有一種是在銷售后確認的收入。以下便從這三方面來進行探討：

（1）在銷售前確認的收入。主要指長期合同收入。這類收入的特點是整個產品尚未完成，收入按其生產的進度來確認。對這類收入的籌劃，我們著重是從兩方面來進行：一是從金額來進行。長期合同收入由于其產品的生產周期長，其真實價格往往難以準確確定，我們便可利用這一特點，盡可能低估其總價格，從而使產品尚未完工期間確認的收入更小。二是從時間來進行。在時間方面，我們出發點是延長收入確認的期間，因為這樣，在總價格確定的情況下，便可使從前期確認的收入更小，從而贏得資金使用時間方面的效益。

（2）在銷售時確認的收入。一般來講，如果銷售方的產品所有權已轉移給購貨方，且獲得了收取貨款的權利，銷售便已實現，即要承擔納稅義務。對于應在銷售時確認的收入，我們籌劃的重點是，如何推遲收入的真正實現，從而延遲納稅義務。比如，企業的產品銷售對象如果是商業企業，且貨款結算是采用售后付款方式，我們便可使用委托代銷的核算方法。所謂委托代銷是指，委托方將商品交付給受托方，受托方根據合同要求將商品出售后，開具銷貨清單交給委托方，委托方即確認銷售的實現。如果不采用委托代銷的方法，那么在產品已經發出，且獲取了收取貨款權利時，不論是否收到款項，均應確認收入，并履行納稅義務。改為委托代銷的辦法，便可以推遲收入的實現，延遲納稅的義務。因為，按稅法的規定，委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售代銷清單的當天為納稅義務發生日。這樣比起按銷售成立時確認收入，將贏得更多的資金使用時間。又如，在銷售過程中，如果貨款無法在銷售時全部收到，且收回的時間可能較長，我們便可采取分期收款的方法進行核算，因為分期收款核算法，可按合同約定的時間確認收入，這樣不僅可以減少當期增值稅的銷項金額，而且可以減少當期的應稅所得額。

（3）在銷售后確認的收入。首先需要說明的是，這里所指銷售后確認的收入不僅僅指銷售產品方面的收入，還包括投資實現的收益。銷售收入實現時間是和結算方式密切相關的，現銷方式和賒銷方式就意味著產品銷售收入實現時間的不同。對產品銷售收入來講，售后確認的收入主要指賒銷和分期收款收入，對售后確認的收入，我們籌劃的重點是選擇有利的方法，推遲收入確認的時間。

（二）費用方面

納稅籌劃的費用會計政策選擇。從費用與收入配比的形式來看，可將費用分為三類：一是直接配比的費用，二是間接配比的費用，三是期間配比的費用。以下筆者分別從這三方面來進行闡述：

（1）直接配比的費用。主要包括諸如直接材料、直接人工以及各類存貨等。這類費用的特點是，可直接形成各類存貨，且同類存貨的實際成本，由于形成的時間不同而不同，在收入實現時，這類費用可以與其直接配比。我們對直接配比費用的策劃，重點是如何對其進行計價。我國的會計制度規定了許多不同的方法，有先進先出法、加權平均法、移動加權平均法、單獨計價法等。稅收法規也允許企業對這些計價方法進行選擇，只不過對于有些方法，要報主管稅務機關核批，并且一經確定，不得隨意變更。企業可以結合自身的情況，選擇對自己有利的計價方法。一般來講，當物價呈上漲趨勢時，宜采用后進先出法，因為采用此法，期末存貨更低，銷貨成本相應增高，可將凈利遞延至次年，從而起到延緩繳納企業所得稅的作用。當物價呈下降趨勢時，則可采用先進先出法，因為采用此法，期末存貨最接近成本，而銷貨成本則較高，同樣可將凈利遞延至次年，從而延緩企業所得稅的繳納。

（2）間接配比的費用。主要包括固定資產折舊費用及無形資產攤銷費用等。這類費用與收入雖無直接聯系但憑借某些基礎可與當期收入相聯系。一般來講，對這類費用的籌劃，關鍵在于確定費用計提和攤銷的方法。其原則是，計提和攤銷的時間盡可能短，計提和攤銷的金額盡可能在前期大。因為這樣使得在前期，可與收入配比的費用更大，對應納稅所得額的沖減更多，從而使所得稅在前期繳納得更少。當然，對于攤銷的年限和計提的方法，國家稅法均有相應的規定，并不可以隨意選擇，但是，這些規定仍存在一定的彈性，企業結合自身的實際情況，完全可以做出更有利的選擇。

（3）期間配比的費用。主要包括管理費用和銷售費用等，這類費用一般與當期的收入無聯系。對這類費用的籌劃，我們重點在于根據盈利狀況控制費用確認的時間和計量的金額。一般的原則仍然是，使費用確認的時間盡可能提前，前期的費用確認額盡可能大。例如，對壞賬準備金的計提，現行會計制度規定，可采取兩種方法進行會計處理，一種是直接法，即在企業發生壞賬時直接計入成本、費用；一種是備抵法，即企業平時可按國家規定的比例提取壞賬準備金，企業實際發生壞賬時，沖減壞賬準備金，而不是直接計入成本、費用。備抵法在企業尚未發生壞賬時，便可按比例提取壞賬準備金，計入成本在稅前進行扣除，發生了壞賬時，如準備金不足沖減，在不超過國家規定的比例內，企業可以進行補提。從時間方面來看，備抵法提前作為費用在稅前進行了抵扣；從金額方面來看，備抵法作為費用在前期合計抵扣所得稅的數額更大。所以，企業盡可能選擇備抵法進行壞賬處理，以產生更多的稅前抵扣效益。

利用會計政策的選擇進行稅務籌劃還表現在很多方面。如短期投資跌價準備計提方法選擇、債券折價溢價的攤銷方法的選擇、低值易耗品及包裝物攤銷方法選擇等等，都值得我們去研究和探討。理性的納稅人應充分利用這一空間進行稅務籌劃，以節約稅收成本。

參考文獻：

[1]蓋地.稅務會計與納稅籌劃[M].東北財經大學出版社，2001

[2]周鐵軍.會計政策選擇在稅收籌劃中的運用[J].財會審計，2007.7

[3]王大義.基于納稅籌劃的會計政策選擇研究[J].經濟師，2009.4

作者簡介：

許李潔（1964.9- ），山西永濟人，西安財經學院計劃財務處高級會計師，會計學本科。