BY集團(tuán)公司增值稅納稅籌劃研究

【摘要】 文章從BY集團(tuán)公司的基本情況和增值稅納稅情況出發(fā)，分析尋找其增值稅納稅籌劃的突破點(diǎn)，并針對(duì)主要的籌劃突破點(diǎn)進(jìn)行了籌劃方案的設(shè)計(jì)。方案內(nèi)容包括：分離果園，增加抵扣；外包高人力成本環(huán)節(jié)，壓縮增值額；變換加工方式，轉(zhuǎn)移增值額。

【關(guān)鍵詞】 集團(tuán)公司； 增值稅； 納稅籌劃

企業(yè)納稅籌劃是指在遵循稅收法律、法規(guī)的情況下，企業(yè)為實(shí)現(xiàn)其價(jià)值最大化或股東權(quán)益最大化，在法律許可的范圍內(nèi)，自行或委托代理人，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)仁马?xiàng)的安排和策劃，以充分利用稅法所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，對(duì)多種納稅方案進(jìn)行優(yōu)化選擇的一種財(cái)務(wù)管理活動(dòng)。伴隨我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展和稅收制度的不斷完善，稅收的可籌劃性越發(fā)顯現(xiàn)，企業(yè)也愈加認(rèn)識(shí)到納稅籌劃的重要性。同時(shí)，有關(guān)納稅籌劃的社會(huì)培訓(xùn)火爆異常，注冊(cè)納稅籌劃師格外受寵。就我國(guó)企業(yè)納稅籌劃而言，在理論研究層面取得一定成果的同時(shí)，其實(shí)踐應(yīng)用層面也得到了長(zhǎng)足的進(jìn)步；在系統(tǒng)化發(fā)展的過(guò)程中，市場(chǎng)化的趨勢(shì)亦愈發(fā)凸顯。企業(yè)為了在殘酷的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中求得生存并不斷發(fā)展，其經(jīng)營(yíng)的理念和方式、方法也在不斷的創(chuàng)新和提升，為了獲取收益，利用一切可以利用的方法來(lái)增收減支，降低成本。這樣，如何減輕稅收負(fù)擔(dān)就成了企業(yè)不得不認(rèn)真考慮的問(wèn)題，而納稅籌劃就成為理性企業(yè)管理者的最佳選擇。增值稅作為我國(guó)企業(yè)的主體稅種之一，在企業(yè)稅收支出中占很大比重，對(duì)企業(yè)的收益水平有著舉足輕重的影響。加強(qiáng)對(duì)增值稅的研究和籌劃，有利于增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的理財(cái)目標(biāo)，同時(shí)還可以促進(jìn)企業(yè)管理水平的提升。

一、BY集團(tuán)公司基本情況

目前，BY集團(tuán)公司由5個(gè)公司和1個(gè)技術(shù)開(kāi)發(fā)中心組成，其中，核心企業(yè)——BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司設(shè)在高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)。公司總部只負(fù)責(zé)管理業(yè)務(wù)。BY集團(tuán)公司的最初業(yè)務(wù)可以追溯到1990年在設(shè)立的BY食品機(jī)械廠（后更名為BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司），當(dāng)時(shí)主要生產(chǎn)和銷(xiāo)售食品加工機(jī)械。1999年，BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司和某知名高校合作建立了BY機(jī)械技術(shù)開(kāi)發(fā)中心并研究開(kāi)發(fā)了一系列新型果品加工設(shè)備及加工工藝，隨后公司涉足食品原料加工和食品化工產(chǎn)業(yè)，設(shè)立了BY食品原料加工有限公司和BY食品化工有限公司，后又涉足果業(yè)生產(chǎn)和裝飾裝潢業(yè)務(wù)。2004年收購(gòu)了為其提供電子配件的某電子廠成立了BY機(jī)械電子有限公司。

BY集團(tuán)公司的主要產(chǎn)品是成套果品加工機(jī)械設(shè)備，包括多種分級(jí)機(jī)、清洗機(jī)、破碎機(jī)、過(guò)濾均衡器、分離機(jī)、破碎器、消毒器等。特別是新型的分級(jí)機(jī)、分離機(jī)和過(guò)濾均衡器屬高新技術(shù)產(chǎn)品，國(guó)內(nèi)市場(chǎng)占有率都在30%左右，年銷(xiāo)售額超過(guò)1億元。成套果品加工機(jī)械設(shè)備的銷(xiāo)售收入占到集團(tuán)公司銷(xiāo)售收入的60%以上。BY集團(tuán)公司的其他產(chǎn)品包括工業(yè)自動(dòng)控制元件、電熱控溫器等機(jī)械電子配件，天然色素、無(wú)水果糖、食品穩(wěn)定劑等食品化工產(chǎn)品，脫水果粒、果醬、濃縮果汁等食品原料。BY食品原料加工有限公司還擁有1 600余畝果園；BY裝飾工程有限公司提供裝飾設(shè)計(jì)和裝修服務(wù)；BY機(jī)械技術(shù)開(kāi)發(fā)中心除為本公司提供技術(shù)支持外還從事技術(shù)咨詢和技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)。在BY集團(tuán)公司內(nèi)部關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)方面，除BY機(jī)械技術(shù)開(kāi)發(fā)中心外，BY機(jī)械電子有限公司要保證對(duì)BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司的電子配件供應(yīng)；BY食品原料加工有限公司和BY食品化工有限公司之間也保持穩(wěn)定的相互提供產(chǎn)品的業(yè)務(wù)往來(lái)；BY食品化工有限公司為BY裝飾工程有限公司提供裝飾工程用新型環(huán)保涂料。

二、BY集團(tuán)公司增值稅納稅情況

2006—2010年BY集團(tuán)公司的營(yíng)業(yè)收入和增值稅數(shù)據(jù)見(jiàn)表1。出于為企業(yè)保密，相關(guān)數(shù)據(jù)做了處理，但不會(huì)影響研究結(jié)果。

從表1可以看出，2006年至2010年BY集團(tuán)公司的營(yíng)業(yè)收入穩(wěn)步增長(zhǎng)，同時(shí)增值稅負(fù)也呈現(xiàn)持續(xù)增長(zhǎng)趨勢(shì)。公司營(yíng)業(yè)收入2010年環(huán)比增長(zhǎng)45.30%，而增值稅環(huán)比增長(zhǎng)52.88%，增值稅增長(zhǎng)速度超過(guò)營(yíng)業(yè)收入增長(zhǎng)速度7.58個(gè)百分點(diǎn)。同時(shí)還可以看出，BY集團(tuán)公司增值稅稅負(fù)明顯高于行業(yè)平均水平3.65%，這在一定程度反映出公司在稅務(wù)管理方面可能存在漏洞，增值稅納稅籌劃應(yīng)有潛力可挖。

三、BY集團(tuán)公司增值稅納稅籌劃的突破點(diǎn)

（一）尋找納稅籌劃突破點(diǎn)的方法

尋找納稅籌劃突破點(diǎn)通常采用的方法有兩種：一是稅務(wù)診斷分析法；一是魚(yú)骨圖法。稅務(wù)診斷是財(cái)務(wù)診斷的重要組成部分，財(cái)務(wù)診斷以預(yù)防、控制風(fēng)險(xiǎn)和提高經(jīng)濟(jì)效益為目標(biāo)。由此而知，稅務(wù)診斷作為財(cái)務(wù)診斷的重要內(nèi)容之一，也應(yīng)該服從和服務(wù)于這一目標(biāo)。通常，稅務(wù)診斷是指依據(jù)國(guó)家稅法相關(guān)規(guī)定，科學(xué)評(píng)估和判斷企業(yè)的納稅籌劃空間和涉稅風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而發(fā)掘有效降低企業(yè)整體稅負(fù)，最大限度實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅收利益，以及有效控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的一種管理手段或者方法。魚(yú)骨圖法是通過(guò)頭腦風(fēng)暴法找出影響事物特性的相關(guān)因素，并與事物的特性值一起，按照相關(guān)關(guān)聯(lián)性整理形成條理清楚、層次分明，并且標(biāo)出了重要因素的圖形尋找特性要因的方法。因該圖形如魚(yú)骨，稱為魚(yú)骨圖，也叫特性要因圖。

（二）BY集團(tuán)公司增值稅納稅籌劃的突破點(diǎn)

通過(guò)應(yīng)用稅務(wù)診斷分析法和魚(yú)骨圖法對(duì)BY集團(tuán)公司增值稅納稅情況進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)：BY集團(tuán)公司已經(jīng)在利用內(nèi)部轉(zhuǎn)讓定價(jià)和選擇有利結(jié)算方式等方法對(duì)增值稅進(jìn)行籌劃，但依然存在較大的籌劃空間。主要籌劃突破點(diǎn)如下。

1.自供原料無(wú)法抵扣

在分析和尋找BY集團(tuán)公司增值稅納稅籌劃突破點(diǎn)的過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，BY食品原料有限公司兼營(yíng)1 600余畝的果園，自供果品原料不能按照農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品享受免征增值稅的優(yōu)惠。如果這部分的增值稅能夠免除，那么增值稅稅負(fù)就會(huì)有所降低。

2.存在高人力成本環(huán)節(jié)

BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司果品加工機(jī)械的主體部件生產(chǎn)的打磨環(huán)節(jié)是勞動(dòng)密集型加工環(huán)節(jié)，人力成本很高。如果某個(gè)環(huán)節(jié)人力成本很高，那么其勢(shì)必對(duì)增值稅應(yīng)納稅額的貢獻(xiàn)就大。所以企業(yè)為了節(jié)約增值稅納稅支出，應(yīng)該想方設(shè)法降低人力成本。

3.尚未充分運(yùn)用委托加工方式

靈活運(yùn)用委托加工方式往往可以起到意想不到的節(jié)稅效果，而B(niǎo)Y集團(tuán)公司各個(gè)增值稅一般納稅人企業(yè)卻常常偏向于選擇經(jīng)銷(xiāo)加工方式，即自己購(gòu)買(mǎi)原材料，自己組織生產(chǎn)，而后銷(xiāo)售。對(duì)于委托加工方式特別是在集團(tuán)內(nèi)部對(duì)于一些高增值產(chǎn)品的委托加工應(yīng)給予足夠的重視。

四、BY集團(tuán)增值稅納稅籌劃方案設(shè)計(jì)

（一）分離果園，增加抵扣

BY食品原料加工有限公司擁有1 600余畝的自建果園，2010年生產(chǎn)優(yōu)質(zhì)水果6 000噸，其中2 000噸以每噸5 180元的價(jià)格銷(xiāo)售給大型賣(mài)場(chǎng)，3 000噸供自身生產(chǎn)加工成食品原料產(chǎn)品，另外1 000噸提供給BY食品化工有限公司作為生產(chǎn)原料。BY食品原料加工有限公司是增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅率，但由于其對(duì)兼營(yíng)的水果生產(chǎn)銷(xiāo)售分開(kāi)核算，對(duì)外銷(xiāo)售水果適用13%的增值稅率，這符合稅法相關(guān)的規(guī)定。不難發(fā)現(xiàn)，BY食品原料加工有限公司自行生產(chǎn)并作為原料用作加工生產(chǎn)食品原料的3 000噸水果是不能像外購(gòu)的其他原料（假設(shè)都可以取得稅率17%的增值稅專用發(fā)票）一樣抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。這正是該公司增值稅稅負(fù)率居高不下的癥結(jié)所在，為此設(shè)計(jì)籌劃方案如下。

將1 600余畝果園獨(dú)立出去，注冊(cè)成為一個(gè)新的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者企業(yè)法人——BY果業(yè)有限公司，生產(chǎn)和銷(xiāo)售水果，并且在和BY食品原料加工有限公司的生產(chǎn)協(xié)作上仍按以前的程序進(jìn)行。這樣一來(lái)，不僅BY食品原料加工有限公司取得水果的稅額可以進(jìn)行抵扣，BY果業(yè)有限公司銷(xiāo)售給賣(mài)場(chǎng)的水果也不用交增值稅了，同樣，銷(xiāo)售給BY食品原料加工有限公司和BY食品化工有限公司的水果也是免增值稅的，而B(niǎo)Y食品化工有限公司仍然可以對(duì)水果原料按13%抵扣增值稅。BY果業(yè)公司作為“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品”按規(guī)定免征增值稅。

計(jì)算一下這一方案的節(jié)稅收益。

BY食品原料加工有限公司增加的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為：

5 180×3 000×13%=2 020 200（元）

銷(xiāo)售給賣(mài)場(chǎng)及食品化工有限公司水果的免征增值稅額為：

5 180×（2 000+1 000）×13%

=2 020 200（元）

兩項(xiàng)合計(jì)取得節(jié)稅收益404.04萬(wàn)元。當(dāng)然，果園獨(dú)立出去注冊(cè)為新的法人進(jìn)行運(yùn)營(yíng)可能會(huì)增加一些經(jīng)營(yíng)管理費(fèi)用，但這和納稅籌劃的節(jié)稅收益相比就相差甚遠(yuǎn)了。

（二）外包高人力成本環(huán)節(jié)，壓縮增值額

BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司所生產(chǎn)的果品加工機(jī)械的主體部件一般都要經(jīng)過(guò)四道主要生產(chǎn)工序，即開(kāi)料、打磨、打孔和組裝。其中開(kāi)料、打孔和組裝的機(jī)械化程度較高，人力成本相對(duì)較低；而打磨工序基本都是人工操作，屬于勞動(dòng)密集型生產(chǎn)作業(yè)。經(jīng)過(guò)測(cè)算，該公司產(chǎn)品的增值額中，有36.60%屬于人力成本。2010年，BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司產(chǎn)值16 400萬(wàn)元，僅人力成本一項(xiàng)不能實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣的增值稅就為1 020.41萬(wàn)元（16 400×36.60%×17%）。可見(jiàn)，人力成本過(guò)高對(duì)于增值稅稅負(fù)的不利影響確實(shí)很大，僅就增值稅的納稅籌劃而言，人力成本也應(yīng)該得到較好的控制。

按照降低人力成本進(jìn)而降低增值稅稅負(fù)的思路，從這種部件的生產(chǎn)流程出發(fā)，可以進(jìn)行這樣的納稅籌劃設(shè)計(jì)：BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司進(jìn)行開(kāi)料；然后將其委托給另一家企業(yè)進(jìn)行打磨；最后再由自己進(jìn)行后續(xù)的打孔和組裝。受托打磨加工的企業(yè)是一般納稅人，收取的加工費(fèi)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。

如此一來(lái)，BY食品機(jī)械設(shè)備有限公司的勞動(dòng)密集型生產(chǎn)工序轉(zhuǎn)到了外部企業(yè)，不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣的高額人力成本也隨之轉(zhuǎn)嫁出去了。這樣，該公司產(chǎn)品的增值額中，人力成本下降至15%。在人力成本大幅降低之后，同樣是16 400萬(wàn)元產(chǎn)值，這一項(xiàng)的增值稅也降低為423.78萬(wàn)元（16 400

×15%×17%），節(jié)稅收益達(dá)到596.63萬(wàn)元（1 020.41-423.78），這還不包括增加的可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。這一方案也可以將委托其他企業(yè)對(duì)開(kāi)好的材料進(jìn)行加工改為直接出售給對(duì)方進(jìn)行打磨，然后再購(gòu)回繼續(xù)生產(chǎn)，當(dāng)然不論是賣(mài)還是買(mǎi)都應(yīng)當(dāng)開(kāi)具或取得增值稅專用發(fā)票。只不過(guò)，開(kāi)料后賣(mài)出與打磨后買(mǎi)進(jìn)在價(jià)格控制方面操作起來(lái)比較困難。另外，由于高人力成本環(huán)節(jié)外包導(dǎo)致企業(yè)對(duì)此環(huán)節(jié)的員工要進(jìn)行裁減。

（三）變換加工方式，轉(zhuǎn)移增值額

BY食品化工有限公司研發(fā)了一種以其生產(chǎn)的天然色素為重要原料的新型環(huán)保涂料，其增值率達(dá)到了約44%。2010年，這種環(huán)保涂料的產(chǎn)銷(xiāo)量達(dá)到8 500噸，每噸市場(chǎng)售價(jià)9 000元，但在BY集團(tuán)公司內(nèi)部為BY裝飾工程有限公司提供的4 000噸，售價(jià)為每噸6 000元，這部分的銷(xiāo)售額達(dá)到2 400萬(wàn)元。然而在稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅檢查時(shí)對(duì)此提出質(zhì)疑，認(rèn)為食品化工公司銷(xiāo)售給裝飾工程公司的環(huán)保涂料低價(jià)明顯偏低，要求按照每噸9 000元市價(jià)來(lái)計(jì)算補(bǔ)交相關(guān)稅費(fèi)并接受處罰。BY食品化工有限公司找不到任何拒絕補(bǔ)稅和免受處罰的理由。

依據(jù)稅法的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理沒(méi)有什么問(wèn)題，BY食品化工有限公司只能接受補(bǔ)稅和被處罰的現(xiàn)實(shí)。但這種情況能否改變呢？答案是肯定的，可以通過(guò)變換加工方式來(lái)解決。加工方式主要有經(jīng)銷(xiāo)加工和受托加工兩種，其區(qū)別在于：經(jīng)銷(xiāo)加工，原料和產(chǎn)品均作價(jià)，雙方屬于購(gòu)銷(xiāo)行為；受托加工，原料和產(chǎn)品均不作價(jià)，受托方僅收取加工費(fèi)。由于這種新型環(huán)保涂料增值率很高，那么BY裝飾工程有限公司直接購(gòu)買(mǎi)這種涂料，必然導(dǎo)致BY食品化工有限公司要承擔(dān)與對(duì)外交易相當(dāng)?shù)脑鲋刀悺Ｈ绻鸅Y食品化工有限公司讓利給BY裝飾工程有限公司，選擇受托加工方式，只收取加工費(fèi)，增值稅的計(jì)稅依據(jù)就大為縮減，應(yīng)納增值稅就會(huì)減少。按照這樣的思路，設(shè)計(jì)方案如下。

由BY裝飾工程有限公司向BY果業(yè)有限公司和其他外部企業(yè)采購(gòu)生產(chǎn)天然色素的原料和生產(chǎn)環(huán)保涂料的其他原料，并委托BY食品化工有限公司為其加工生產(chǎn)這種涂料可以明顯減輕稅負(fù)。

裝飾工程公司購(gòu)買(mǎi)原料的價(jià)款約2 000萬(wàn)元，對(duì)應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣，其支付給食品化工公司的交加工費(fèi)為300萬(wàn)元。這樣，計(jì)算一下節(jié)稅收益：

4 000×9 000×17%-20 000 000

×17%-3 000 000×17%=2 210 000（元）

即，可以節(jié)約增值稅221萬(wàn)元。

顯然，這一籌劃方案只是將BY食品化工有限公司提供給BY裝飾工程有限公司的環(huán)保涂料的加工方式由經(jīng)銷(xiāo)加工轉(zhuǎn)變?yōu)榧儊?lái)料加工，加工方式的這種簡(jiǎn)單改變大大節(jié)約了增值稅的納稅支出。需要注意的是，兩個(gè)公司的利潤(rùn)由于這種改變也往往會(huì)發(fā)生較大的變化，所以二者之間的利益還應(yīng)有一個(gè)重新平衡的過(guò)程。

五、結(jié)束語(yǔ)

相關(guān)的調(diào)查結(jié)果顯示，諸多企業(yè)尤其是中小型企業(yè)普遍認(rèn)為增值稅稅率偏高，稅收負(fù)擔(dān)過(guò)于沉重。在這種情況下，企業(yè)通過(guò)對(duì)增值稅進(jìn)行納稅籌劃減輕稅收負(fù)擔(dān)和經(jīng)營(yíng)成本便成了關(guān)系到企業(yè)生存的一種必然選擇。企業(yè)進(jìn)行增值稅的納稅籌劃是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，需要從企業(yè)內(nèi)外的客觀納稅環(huán)境出發(fā)，通過(guò)一定的方法積極尋找籌劃的空間，設(shè)計(jì)科學(xué)合理的籌劃方案，并動(dòng)員與之相關(guān)的內(nèi)部員工積極配合落實(shí)，同時(shí)還應(yīng)注意與稅務(wù)管理部門(mén)的有效溝通。

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