強化審計腐敗防治作用的若干思考

摘 要：審計在減少權力濫用、促進政府持續高效治理方面具有巨大的作用，被《聯合國反腐敗公約》確定為國家腐敗治理體系的“四大支柱”之一。審計在腐敗防治中具有及時提供腐敗線索、事前預防、人才專業知識等的優勢，但由于獨立性不足、問責不到位、人員素質不高、審計公開不完善等原因制約了審計的腐敗防治功能。因此，可以通過改革管理體制提高審計獨立性、建立問責和公開制度等來強化審計的腐敗防治功能。

關鍵詞:審計；腐敗防治；優勢；問題；對策

中圖分類號：F239.0 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）16-0094-03

中共中央政治局常委、中央紀委書記賀國強在2011年6月27日舉行的全國紀檢監察系統紀念中國共產黨成立九十周年表彰大會暨反腐倡廉建設理論研討會上強調，要加強以完善懲治和預防腐敗體系為重點的反腐倡廉建設，為全面建設小康社會、加快推進社會主義現代化提供有力保證[1]。奧庫因和赫因茲曼（Auco in Heintzman，2000）明確指出，審計一方面為公共資源的使用提供保障，另一方面還在減少權力濫用、促進政府持續的高效治理方面發揮著巨大的作用[2]。正是由于審計的這一治理功能，審計被《聯合國反腐敗公約》確定為國家腐敗治理體系的“四大支柱”之一。本文擬探討在中國目前的現實情況下如何改進審計監督，充分發揮審計在反腐倡廉中的作用。

一、審計在腐敗防治中的優勢

1.及時、主動提供腐敗線索信息。及時發現和揭露腐敗是反腐敗的首要條件。盡管群眾不定期的投訴、檢舉是發現腐敗的有效手段，這種腐敗發現機制是建立在人民群眾了解并愿意舉報的前提下。但有些腐敗案件可能相關人員并不知情，而且也可能由于內部人員集體腐敗或者由于擔心被打擊報復而不敢舉報。因此，必須建立腐敗發現的常規機制。審計作為一種常規的監督活動，通過對資金活動的監督可以及時、能動地發現可能的腐敗線索。

2.具有專業知識優勢。經濟腐敗是腐敗的重要表現形式，70%以上的腐敗都是經濟腐敗案件[3]，并且腐敗案件呈現出潛伏期長、交易復雜等特征。然而只要是經濟腐敗，無論其交易手段如何復雜、環節如何繁多，都必然要通過資金的各項轉移來實現其貪污腐敗的目的。審計人員作為專業審查資金運動過程的技術人員，可以通過專門技術、程序，識別出隱藏在表象之下的經濟實質，并可以確定腐敗案件的貪污受賄金額。

3.具有事先預防的專業優勢。作為國際社會聯手打擊腐敗犯罪新時代標志的《聯合國反腐敗公約》將“預防為先”作為首要治理理念。審計免疫系統論[4]認為，審計作為一個國家經濟運行安全的免疫系統，具有免疫防御、免疫自穩、免疫監視功能。免疫防御功能是指審計具有使經濟社會免于內、外部組織和個人侵犯的能力；免疫自穩功能是指通過審計，能夠不斷健全、完善經濟社會的各項管理機制，通過機制自動發現和清理不法分子和違法違紀問題；免疫監視功能是指對經濟社會存在的共性問題進行預測分析，提出預警建議，避免危害加重的能力。審計的免疫防御功能和免疫自穩功能都具有通過事先防范舞弊發生的作用。

二、制約審計發揮腐敗治理若干因素

1.審計獨立性不高，無法充分發揮審計的腐敗治理功能。審計獨立性是審計客觀、公正發表意見的基礎。審計獨立性需要從組織機構、人員任免以及經費等三個方面來加以落實。當前中國政府審計管理體制屬于行政型審計模式；內部審計機構也采取的是對單位行政首長負責制，其獨立性和權威性都受到限制。盡管2010年5月1日開始施行的《審計法實施條例》在一定程度上提高了審計的獨立性：地方各級審計機關正職和副職負責人的任免，應當事先征求上一級審計機關的意見；審計機關負責人除因犯罪、健康或其他法定原因不能繼續擔任的外，在任職期內不得隨意撤換。但其獨立性仍存在一定的缺陷：審計組織機構受本單位行政負責人的領導，是本單位的下屬機構；各單位也保有對審計決定的最終裁決權，有權停止執行本單位審計機關作出的審計決定；同時，審計機構的其他人員構成、工作經費等也都受到單位的制約，因此，不能形成對本單位領導一把手的真正監督。

2.問而不責，不少審計發現的問題未能得到切實解決。2003年6月25日，李金華審計長代表審計署首次在第一時間公布了涉及很多重要部門的審計報告；由此形成了人們對審計報告和報告中涉及問題的高度關注，被人們稱為“審計風暴”。此后，審計署都在審計報告中公告了歷年審計中發現的大量問題，但人們發現很多問題屢查屢現，并沒有得到有效遏制，相關人員也沒有得到應有的處罰。根據南方日報的統計[5]，2003年、2004年、2005年、2007年等四年期間中，歷年司法機關立案率（司法機關立案的案件/審計機關移交司法機關的案件）49%、48%、37%、54%；紀檢監察部門案件處理率（紀檢監察部門已處理案件/審計機關移交紀檢監察部門的案件）分別為33%、36%、23%、39%。因此，有相當審計發現的問題沒有得到適當處理，以至審計后的行政問責和法律追究被稱為“啞炮”。

3.審計方法不能適應經濟責任審計的需要。劉家義審計長明確指出，經濟責任審計在反腐敗斗爭中的作用是獨特的。通過經常性的經濟責任審計可以發現和糾正一些苗頭性、傾向性的問題，避免問題的擴展和蔓延，幫助被審計單位完善制度、加強管理，從而清除腐敗賴以滋生的土壤，遏制腐敗行為[6]。李江濤等（2011）實證研究發現，經濟責任審計力量越強，經濟責任審計執行力度越大，越能夠預防領導干部職務犯罪[7]。除了前述獨立性、問責等問題外，審計方法滯后也是目前制約經濟責任審計發揮腐敗治理功能的重要因素。當前，審計人員還主要停留在傳統的財務收支審計方法上，主要精力耗費在大量會計數據的收集真理上，而較少采用動態分析、結構分析等綜合分析方法來深入分析審計事項中的規律性，常常就事論事，不能綜合結合，發現問題的實質，提出符合客觀實際的長效治理機制。

4.審計人員素質不適應審計反腐敗工作要求。當前中國審計人員多是會計或審計專業畢業的專業人員，而計算機、工程技術、法律、管理等具備綜合知識儲備的人才則較為缺乏。會計和審計工作具有的單一、縝密、細致等專業特點，決定了會計和審計專業人員常常具有過于關注微觀而對宏觀關注不夠的缺陷。在腐敗防治中，常常需要從一個更為宏觀的角度來看待發現的問題，而現有的審計人員的專業思維方式常常不能適應這種宏觀轉變的需要。此外，審計人員在總體上相對偏重于鉆研財務方面的知識，而對金融、基建、財政等現代經濟所需要的宏觀和技術領域的專業知識相對較為缺乏，在一定程度上制約了審計人員深入發現腐敗問題的可能性。比如對高校的教學管理和科研管理的內部控制審計不僅需要從資金運動的視角來進行審查，還必須從教學和科研運行規律的角度來進行分析和審查，才可能發現其中的問題和舞弊情況。

5.審計結果公開制度不完善，存在暗箱操作空間。目前審計法對于審計結果的公開是可選擇性的，而不是必須的[8]。對于國有上市公司來說，只有在與有關主管機關協商之后才可以在審計公告中一并公布社會審計機構相關審計報告的核查結果。而且，審計機關在向社會公布上市公司的審計專項結果的還應該在5日前將擬公告內容告知上市公司。審計結果公開是問責的基礎，而上述審計結果規定留下了較多的隱藏審計發現問題的空間。出于部門利益的考慮，被審計主管機關可能不同意公布審計發現的問題；專項審計和社會審計結果不能同時公布，不利于審計信息的相互利用，進一步發現可能存在的問題。同時，從現實情況來看，盡管審計法的規定，審計機關可以向監察機關提出建議，處分相關責任官員，但建議處分官員的信息從未公開披露過。

6.三大審計主體之間缺乏有效協同。中國構建了政府審計、內部審計和社會審計組成的三位一體的審計網絡體系。其中政府審計主要側重財政財務收支審計、經濟績效審計和政府專項投資審計等政府和國有企業部門；內部審計則注重所在組織的財務信息和管理績效；社會審計主要側重財務報表審計和內部控制審計。反腐敗審計主要由政府審計來進行，舞弊審計則主要由民間審計和內部審計實施。在現實生活中，政府官員常常通過企業來進行資金的轉移從而實現其腐敗的目的。但目前三大主體各自為戰，尤其是對政府投資項目或國有企業審計中，更未將反腐敗審計與反舞弊審計結合起來，也未實現與組織的內部治理、內部控制和風險管理等有效性協同。

三、進一步提高審計腐敗防治作用的若干措施

1.建立審計機構的垂直管理體制，提高審計獨立性。在中國當前的審計管理體制下，審計監督實際上是政府各部門、各單位的內部監督。從單位一把手的角度來看，審計監督其實是其履行行政職能的一部分，并不是對其進行監督。而從反腐敗的角度來看，最重要的審計監督應該是對各單位一把手的監督。從世界范圍內來看，在立法性管理體制和司法性管理體制下，審計的獨立性較高，可以較好的發揮對政府的腐敗防治功能。但由于目前中國立法機關的地方和權力相對較弱，司法系統隸屬于行政系統之下，因此，如果將現行的行政型審計管理體制改變為立法型和司法型審計管理體制，將會進一步削弱審計的獨立性和權威性。根據中國現實，可考慮先在省級以下的審計部門實行垂直領導、逐步實行由中央審計機關垂直領導，以有效避免行政過多干預審計的問題，從根本上擺脫行政模式下政府審計部門常遭遇的既要接受政府領導、又要對政府進行審計兩難選擇的尷尬境地，真正發揮審計對一把手的監督作用[9]。

2.建立審計問責制度，做到有問必責。國際審計機構組織《利馬審計規定指導方針宣言》（INTOSAI）明確指出：“審計本身并不是終點，而是管理體制不可或缺的組成部分……的目的在于…使有關責任人承擔責任，進行賠償……”[10]。費斯勒等（2002）也指出：“控制系統需要制裁手段，否則它將失去可信性”[11] 。因此，審計要發揮腐敗防治的關鍵就在于必須有人切實對審計發現的問題負責。為了真正實現審計問責，可以從以下幾個方面來完善審計問責制度[12]：（1）明確審計問責的主體。審計問責作為一個系統工程，在目前的體制下可能需要在不同的情況需要不同的機構來問責，因此，應該對不同情形下的問責主體予以明確；或者建立一個統一的問責機構避免相互推諉和多頭管理的現象。（2）盡可能地將個人確定為問責的客體。庫珀（2001）指出：“應該盡量培養個人責任，因為這樣才能抵消官僚機構所傾向于要求的代理轉換所造成的弊端?！盵13]（3）加強審計問責的程序法治。（4）建立健全審計問責追蹤檢查機制。

3.推行審計結果和審計整改、審計移送案件處理結果的法定公告制度。腐敗泛濫的一個主要原因是可以暗箱操作，從而能夠官官相護[14]。因此，減少暗箱操作，提供透明度將極大的防止腐敗的發生和蔓延。國務院法制辦副主任張穹在2007年4月24日舉行的《中華人民共和國政府信息公開條例》國務院新聞辦新聞發布會上說：“陽光是最好的防腐劑，政府的權力運行過程公開透明，就會大大地降低腐敗發生的幾率”。通過建立審計結果、審計整改以及審計移送案件處理情況的法定公告制度，明確規定審計結果、被審計單位審計整改的落實情況、審計移送案件的處理情況的公告主體、期限以及未及時履行公告的法律責任，確保審計發現的問題得到適當處理。

通過建立審計結果、審計整改以及審計案件處理結果的法定公告制度，可以從以下幾個方面提高腐敗的治理效率：（1）通過審計結果公告制度可以有效防止“審而不用”的現象。審計結果的公告可以形成較強的社會輿論監督，強化審計責任的問責，避免出現審計發現不能得到解決的問題。（2）審計結果公告制度可以有效促進公民反腐敗的參與度。社會公眾通過公開的審計結果可以了解已經發現的被審計對象的問題，并將其與自身了解的情況結合起來，可以為相關部門提供審計中未發現的腐敗、舞弊事件的相關信息，提高審計發現舞弊的功能。

4.完善經濟責任審計聯席會議制度，切實發揮經濟責任審計的腐敗防治功能。針對當前中國審計機構獨立性不夠，審計執行和結果運用受到較多干擾的現狀?！督洕熑螌徲嫍l例》和《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》明確應該建立經濟責任審計聯席會議制度，以實現互通信息、協調解決工作中的困難，避免出現部門之間的配合不夠而導致工作開展不力和腐敗線索不能充分利用的問題。但聯席會議的常設機構只是一個“辦公室”，且聯席會議辦公室主任為同級審計機關的副職領導或者同職級領導，其權威性仍較低。因此，應將現行的經濟責任審計聯席會議制度上升到穩定化、權威化的法律機制，明確協助的前提條件、范圍、形式、程序，整合監督力量，將管理干部、任命干部、監督干部、處罰干部的程序多位一體，全面處理。建議經濟處罰由審計部門牽頭，被處罰主管部門和財務部門配合；紀律處分，由紀檢部門主管，人事部門和審計部門來配合；刑事責任應由檢察院、法院主管，審計部門配合；依法明確如果審計機關提出問責建議，相應主體必須啟動問責程序[12]。

5.建立腐敗、舞弊統一信息平臺，實現三大審計主體信息共享。針對政府官員腐敗與企業高管舞弊常常交織在一起的現實情況，成立專門機構或者指定現有的審計部門統一匯總政府審計、內部審計和社會審計中發現的腐敗舞弊信息，供各審計主體在進行相關審計時查詢，提高審計揭露腐敗、舞弊的能力；并在適當的時候，向社會公眾開放，鼓勵社會公眾積極參與到反腐敗工作中來。

6.重視和加強審計隊伍的建設。審計的腐敗治理功能最終需要通過審計人員的工作體現出來。因此，必須重視和加強審計隊伍的建設：（1）合理配置審計人員的專業結構，改變專業知識相對單一的不足。在審計人員的構成上，根據工作需要配備一定比例的基建、財政、金融等方面的人才；或者在招聘時擇優選擇同時具有審計和其他專業交叉的綜合性人才，比如本科是審計專業而研究生是其他相關專業的研究生，或者同時具有審計、會計和其他專業的雙學位畢業生。（2）強化崗位培訓和后續教育。首先要統籌安排全年審計計劃，每年安排一定學時的崗位培訓和后續教育；其次審計人員應當遵守審計機關的繼續教育和培訓制度，參加審計機關舉辦或者認可的繼續教育、崗位培訓活動，學習會計、審計、法律、經濟、計算機、外語等方面的知識，掌握與從事工作相適應的技能。

腐敗問題作為世界范圍內的難題，一直受到黨和國家的高度重視。審計具有天然的腐敗發現與控制功能，但在中國現實情況下，還存在不少制約審計腐敗治理功能發揮的制度缺失等因素，這需要審計和腐敗防治機構人員共同努力，完善相關制度，充分發揮審計的腐敗治理功能，推動有中國特色的社會主義偉大事業的快速發展。

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[責任編輯 陳麗敏]