我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的選擇與對策

王淑美　張小峰

摘要：企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式選擇對我國現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與發(fā)展有著積極的重要的作用。通過對企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)與稅務(wù)分離、合一、協(xié)調(diào)模式的比較，闡述和分析我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的差異比較和現(xiàn)實(shí)選擇，提出建立和充實(shí)稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系、不斷完善會(huì)計(jì)制度和稅收制度、征納雙方熟悉和掌握稅務(wù)會(huì)計(jì)等完善我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的對策。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)；稅務(wù)會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)模式

中圖分類號(hào)：F23文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X(2012)23-0105-02

我國稅法與會(huì)計(jì)制度由于目的不同，在會(huì)計(jì)原則、處理程序和會(huì)計(jì)制度等方面存在著許多差異；而稅法與會(huì)計(jì)制度又客觀地存在著密切的聯(lián)系，兩者相互作用與影響。2001年我國《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》提出，會(huì)計(jì)制度應(yīng)與稅收法規(guī)盡量保持一致，但稅法與會(huì)計(jì)制度之間差異越來越多；2006年頒布的《新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》標(biāo)志著我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)制度的完善，與國際接軌的趨勢日益明顯。因此，在完善我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)制度中，探討稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的選擇及其對策是必要的，也是稅法與會(huì)計(jì)兩者協(xié)調(diào)的制度保證和稅務(wù)會(huì)計(jì)的現(xiàn)實(shí)選擇。

一、企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的類型與比較

企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式是為實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)的既定目標(biāo)具有既定功能的標(biāo)準(zhǔn)式樣。由于各國法律、經(jīng)濟(jì)體制、會(huì)計(jì)隊(duì)伍等社會(huì)環(huán)境的不同，世界各國的企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式不盡相同。

（一）企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的類型

1．財(cái)務(wù)與稅務(wù)分離模式——英美企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。英美屬于普通法系的國家，真正起作用的不是法律條文本身，成文法只是對普通法的補(bǔ)充，適用的法律是經(jīng)過法院判例予以的解釋。作為法律之一的稅法也不例外。所以，法律對經(jīng)濟(jì)的約束較籠統(tǒng)、靈活，而沒有系統(tǒng)、完整地對企業(yè)的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范。

英美企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式是典型的財(cái)務(wù)與稅務(wù)分離模式，允許稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)差異的存在，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有充分的獨(dú)立性，不受稅法的約束。企業(yè)稅務(wù)事項(xiàng)由稅務(wù)會(huì)計(jì)另行處理，無須通過對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的納稅調(diào)整來實(shí)現(xiàn)。以股東投資人為導(dǎo)向，稅法對企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所反映的收入、成本、費(fèi)用及收益的確定產(chǎn)生直接的影響，各個(gè)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄等都遵循財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，期末將會(huì)計(jì)利潤（虧損）按稅法規(guī)定調(diào)整為納稅利潤（虧損）。

2．財(cái)務(wù)與稅務(wù)合一模式——法德企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。法德屬于大陸法系國家，其法律體系的特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)成文法的作用，在結(jié)構(gòu)上強(qiáng)調(diào)系統(tǒng)化、條理化、法典化和邏輯性。實(shí)行該法系的國家往往通過完備的法律對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行干預(yù)，法國企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的規(guī)范化就受到了諸如公司法典、證券法典和稅法典的影響，所以法德的會(huì)計(jì)與法律關(guān)系十分密切，企業(yè)的自主權(quán)受到了很大限制，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的處理在很大程度上受到了稅法的影響。

法德企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式是典型的財(cái)務(wù)與稅務(wù)合一模式，不允許財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)存在差異，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)被認(rèn)為是面向稅務(wù)的會(huì)計(jì)，稅務(wù)當(dāng)局是法定的會(huì)計(jì)信息使用者，稅法對會(huì)計(jì)提出了明確的要求。以稅收為導(dǎo)向，稅法對納稅人的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所反映的收入、成本、費(fèi)用和收益的確定產(chǎn)生直接的影響，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法（商法、公司法等）一致，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理嚴(yán)格按照稅法規(guī)定進(jìn)行。由于其計(jì)算會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益一致，所以無須稅務(wù)會(huì)計(jì)調(diào)整計(jì)算。該模式強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告必須符合稅法的要求，稅務(wù)會(huì)計(jì)也就無須從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來。

3．財(cái)務(wù)與稅務(wù)協(xié)調(diào)模式——日本企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。日本經(jīng)濟(jì)立法全面，近乎大陸法系。就會(huì)計(jì)規(guī)范而言，起重大作用的法規(guī)是商法、證券交易法、稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。商法、證券交易法是會(huì)計(jì)規(guī)范的具體條文，有關(guān)會(huì)計(jì)的核算、賬戶及會(huì)計(jì)報(bào)告的編制、格式、審計(jì)要求等都有明確的規(guī)定。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有一定法律效力，原則性的內(nèi)容較多，事實(shí)上是對商法、證券交易法及稅法的補(bǔ)充。日本的會(huì)計(jì)處理是一種法律規(guī)范，但由于稅法與其具有同等法律效力，因此稅務(wù)會(huì)計(jì)不可避免地呈現(xiàn)出納稅調(diào)整的形式。日本稅務(wù)會(huì)計(jì)模式有其自身的特點(diǎn)，它既不像英美那樣財(cái)務(wù)與稅務(wù)分離，也不像法德那樣財(cái)務(wù)與稅務(wù)合一，是表現(xiàn)為依據(jù)稅法對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行協(xié)調(diào)的會(huì)計(jì)，即稅務(wù)會(huì)計(jì)是一種納稅調(diào)整的會(huì)計(jì)方法體系。

（二）企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的差異

隨著各國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、國際投資與國際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的不斷擴(kuò)大，稅法與會(huì)計(jì)的目標(biāo)越來越明確、具體，兩者偏離呈擴(kuò)大趨勢。國際上的財(cái)務(wù)與稅務(wù)的分離、合一、協(xié)調(diào)等企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的比較，如表1所示：

二、我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的選擇

（一）企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的差異比較

構(gòu)建我國的企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國情，有別于他國。因?yàn)橛⒚赖葒且运枚悶橹黧w的單稅制體系，其稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)際上是所得稅會(huì)計(jì)。而我國是以增值稅和所得稅為主體的復(fù)稅制體系，不僅所得稅方面針對永久性差異和暫時(shí)性差異有不同的會(huì)計(jì)處理方法，增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額在會(huì)計(jì)與稅法的處理上也存在差異及調(diào)整問題。

此外，英美等國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體制定，與稅法不存在主動(dòng)協(xié)調(diào)的問題，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的差異較大。而我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由財(cái)政部制定，在準(zhǔn)則的制定過程中存在著與稅法主動(dòng)協(xié)調(diào)的可能性，稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的差異不會(huì)像英美國家那樣大。

（二）企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的現(xiàn)實(shí)選擇

一般而言，企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式離不開本國特定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)、政治法律和歷史文化等的影響。我國目前稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的差距呈擴(kuò)大趨勢，在發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)和企業(yè)經(jīng)營管理競爭日趨激烈的今天，稅務(wù)會(huì)計(jì)脫離財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而獨(dú)立存在，對我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向國際慣例靠攏和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的規(guī)范化等都具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。因此，我國應(yīng)選擇稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離的模式，但并非采取英美等國的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，而應(yīng)考慮如何構(gòu)建具有中國特色的企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。但稅務(wù)會(huì)計(jì)完全從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中獨(dú)立出來還需要一定的時(shí)間，大體上可歷經(jīng)適度分離、相對獨(dú)立和完全分離三個(gè)階段。

我們認(rèn)為，我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的現(xiàn)實(shí)選擇應(yīng)是過渡階段的分離模式。因?yàn)樵谖覈鴷?huì)計(jì)制度和稅制改革后，企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式已開始向財(cái)務(wù)與稅務(wù)分離方向轉(zhuǎn)變。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不再融財(cái)務(wù)、稅法的要求于一身，而是遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；稅法也在力求獨(dú)立，如企業(yè)所得稅制定了資產(chǎn)的稅務(wù)處理即是明證。同時(shí)，人們的思想、觀念、處理問題的方式方法，一方面，受到傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式的影響，會(huì)計(jì)人員在處理會(huì)計(jì)事項(xiàng)時(shí)受稅法的束縛，不能根據(jù)自身的理財(cái)環(huán)境作出判斷；另一方面，過渡模式具有較強(qiáng)的可塑性，這與已屬成熟階段的英美企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式有著很大的區(qū)別。因此，如何構(gòu)建具有中國特色的企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式就顯得尤為重要。

三、完善我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的對策

當(dāng)前，我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式受到一些問題的制約，如會(huì)計(jì)與稅收制度改革的一些內(nèi)容還不夠協(xié)調(diào)，征納雙方尚未足夠重視企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)等。完善我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，可從企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論研究、制度設(shè)計(jì)和實(shí)務(wù)操作三個(gè)層面入手，“三位一體”地推進(jìn)。

（一）建立和充實(shí)稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系

隨著稅制的改革與完善，納稅日益成為企業(yè)經(jīng)營決策的重要因素，更加有助于建立和充實(shí)稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系。1994年以來，會(huì)計(jì)與稅務(wù)理論界從不同的角度不斷深化對稅務(wù)會(huì)計(jì)理論的研究，取得了豐碩的成果。當(dāng)前還應(yīng)繼續(xù)探討稅務(wù)會(huì)計(jì)的相關(guān)內(nèi)容，包括稅務(wù)會(huì)計(jì)的基本概念、特點(diǎn)、內(nèi)容、原則、模式、對象、目標(biāo)、任務(wù)和要求等，以及稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅收會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)等的區(qū)別與聯(lián)系，以便在建立和充實(shí)稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步明確稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的選擇，從而為我國稅務(wù)會(huì)計(jì)的制度設(shè)計(jì)與實(shí)務(wù)操作提供理論指南。

（二）不斷完善會(huì)計(jì)制度和稅收制度

我國企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式宜采取混合型模式，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)在分離的基礎(chǔ)上具有協(xié)調(diào)性，并有待于通過會(huì)計(jì)與稅收制度改革體現(xiàn)出來。通過會(huì)計(jì)制度改革，使我國企業(yè)會(huì)計(jì)與企業(yè)財(cái)務(wù)、國家財(cái)政相分離，擺脫企業(yè)會(huì)計(jì)服從和服務(wù)于國家宏觀調(diào)控需要的舊體制束縛，體現(xiàn)“真實(shí)與公允”的要求。通過稅制改革克服以往稅法過多依賴于會(huì)計(jì)制度的弊病，目前我國已修訂了所得稅法律，以及增值稅、消費(fèi)稅暫行條列，同時(shí)稅收基本法也進(jìn)入了起草、討論階段，這對我國進(jìn)一步完善企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式來說是一次難得的契機(jī)。

（三）征納雙方熟悉和掌握稅務(wù)會(huì)計(jì)

對稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，稅務(wù)人員必須熟悉稅務(wù)會(huì)計(jì)，充分認(rèn)識(shí)稅務(wù)會(huì)計(jì)在日常征管、納稅評(píng)估和稅務(wù)稽查等工作中的作用；可將稅務(wù)會(huì)計(jì)列入稅務(wù)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)課程，提高其稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論與實(shí)務(wù)水平，以勝任評(píng)估納稅資料、稅務(wù)查賬及反避稅等工作；可采取有效措施解決工作中涉及稅務(wù)會(huì)計(jì)存在的問題，以促進(jìn)稅收管理走上法制化和規(guī)范化的軌道。對企業(yè)而言，可通過提高企業(yè)辦稅人員素質(zhì)，使其熟悉和掌握稅務(wù)會(huì)計(jì)的相關(guān)理論與操作實(shí)務(wù)，更好地為企業(yè)履行納稅義務(wù)服務(wù)；同時(shí)為企業(yè)提供最佳納稅方案，從而達(dá)到合理節(jié)稅的目的。

參考文獻(xiàn)：

[1]王曙光,蔡德發(fā).企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)[M].大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2011,（8）.

[2]蔣小華.對企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的探討[J].中國總會(huì)計(jì)師，2012,（3）.

[3]蓋地.構(gòu)建我國稅務(wù)會(huì)計(jì)范式與模式探討[J].現(xiàn)代財(cái)經(jīng)，2006,（2）.[責(zé)任編輯王莉]