關于內部控制指引相關問題的思考

王磊

（江西省地質礦產勘查開發局九一二大隊 江西 鷹潭 335001）

由于缺乏強制性的規定，再加上我國企業內部控制基礎普遍薄弱，因此披露內部控制評價報告的企業非常少，即使披露也是為了遵循相關部門和機構的要求。同時，缺乏統一的內部控制評價標準，直接導致企業披露的內部控制信息缺乏有用性和可比性，難以為投資者提供有效的決策依據。2008年《企業內部控制基本規范》和2010年《企業內部控制配套指引》的發布，共同構建了中國企業內部控制規范，目前相關指引和規范已在在境內外同時上市和在上海證券交易所、深圳交易所主板上市的公司實行。內部控制規范體系的執行要求企業對自身內部控制體系進行有效評價，審計財務報告內部控制的有效性，并披露相關報告，同時要求政府監督部門對企業內部控制規范體系的執行情況進行有效監督，全面提高我國企業的經營管理水平。

《企業內部控制配套指引》由應用指引、評價指引和審計指引三部分組成，其中應用指引在整個配套指引中占據主體地位，它是對基于內控五要素建立企業內部控制體系的指引，基本涵蓋了企業資金流、實物流、人力流和信息流等各項業務和事項；評價指引是指董事會或類似機構對內部控制有效性的全面評價；審計指引是指對委托會計師事務所對企業內部控制設計及其運行的有效性進行審計的指引。三者之間既相互獨立，又相互聯系，形成一個有機整體。

一、關于內部控制應用指引

1、內部環境類指引

內部環境類指引有5項，包括組織結構、發展戰略、人力資源、企業文化和社會責任等。組織機構設置不科學，缺乏科學決策和執行力，權責分配不合理等均可能導致機構重疊、職能交叉、企業運行效率低下等問題，因此企業應明確董事會、監事會和經理層的職責權限，確保決策、執行和監督職能相分離，同時合理設置內部職能機構，避免職能交叉或缺失，確保公司治理結構和內部運行機制符合企業制度要求和發展需要；對于發展戰略，如果企業戰略不明確或實施不到位等，可能導致企業盲目發展，脫離企業發展實際軌道，失去發展機遇和動力，對此企業應展開充分調研，在科學預測和分析的基礎上制定發展目標，明確發展的階段性目標和最終目標，確定企業各個發展階段的具體目標和實施路徑，同時實際中要求企業根據發展戰略做好年度工作計劃、全面預算等工作；關于人力資源，如果人力資源結構不合理、開發機制不健全、激勵約束機制不合理、關鍵崗位人才管理不完善、退出機制不當等均可能導致企業戰略目標無法實現，因此，企業應在人力資源總體規劃的基礎上，明確崗位職責權限，公開、競爭上崗，并加強崗前培訓和在崗培訓，進一步完善人力資源激勵約束機制，制定與績效考核相掛鉤的薪酬制度，同時健全退出機制，讓企業人力資源保持良性循環；社會責任方面，企業應認真履行社會責任，對實現社會、環境的全面協調發展做出貢獻；企業文化方面，缺乏積極向上的企業文化可能導致員工喪失對企業的信心和認同感，缺乏競爭力和凝聚力，因此企業應積極培育符合自身發展特色的企業文化，以此來規范員工的行為，打造以主業為核心的企業品牌。

2、控制類指引

控制類指引有9項，包括資金活動、采購業務、資產管理、銷售業務、研發、工程項目、擔保業務、業務外包、財務報告等。第一，資金活動，它是企業發展的基礎，決定了企業的競爭力和可持續發展能力，企業應嚴格擬定籌資方案，合理使用籌集的資金、安排資金投放結構，切實做好資金在采購、生產和銷售等環節的綜合平衡，防止資金被挪用等，同時加強債務債權管理，實現資金營運的良性循環，防止違約風險的發生；第二，采購業務，建立采購申請制度和科學的供應商評估和準入制度，要求盡量集中采購，選擇合理采購方式和物資定價機制，以提高采購效率，降低成本，同時要求加強采購付款管理，明確而付款審核人的責任和權利；第三，資產管理，當前企業資產管理存在的問題主要是存貨短缺、固定資產使用效能低下、無形資產缺乏核心技術等，因此企業應利用先進的存貨管理技術和方法規范存貨管理，在綜合考慮企業生產經營計劃的基礎上合理確定存貨采購期和采購數量，同時加強企業固定資產維護、清查、處置等工作，不斷提升固定資產使用效能，并充分發揮企業品牌、專利、專有技術等無形資產的效用；第四，銷售業務，銷售是確保企業生產經營活動再循環的一個重要環節，企業應在充分做好市場調查的基礎上，靈活運用多種策略促進銷售目標的實現，并完善客戶服務制度，加強客戶服務跟蹤，同時完善應收款項管理制度，加強應收賬款管理，嚴格考核，實行獎懲；第五，研發，企業研發活動通常隱藏著重大風險，研發人員配備不當、研發論證不足、成果轉化應用不足等均會造成企業利益的損失，因此企業應加強對研發過程的管理，合理配備專業人員，科學編制研發可行性報告，建立完善的研究成果驗收制度，加強對研發成果的應用和保護，促進研發成果轉化為實際生產力；第六，工程項目，項目決策不當、項目招標暗箱操作、工程造價信息不對稱、工程監理不到位、竣工驗收不規范等均可能導致企業難以實現項目預期收益或導致項目失敗，因此企業應在合理招標的基礎上，加強工程造價管理，確保概預算科學合理，加強對工程建設過程的監控，并及時編制竣工決算，做好項目后評估工作；第七，擔保業務，企業應對擔保申請人進行資信調查和風險評估，按照審判要求辦理或拒絕擔保業務，對于擔保的應定期檢測被擔保人的經營狀況和財務狀況，確保擔保合同有效履行；第八，業務外包，當前企業業務外包仍存在諸多風險，如外包范圍和價格的不合理性、外包監控不嚴等，對此，企業應在綜合考慮外包效益和成本的基礎上，科學實施外包方案，擇優選擇外包業務承包商，合理確定外包價格，并加強對外包業務實施的管理，對于外包業務合同無法有效履行的應及時終止合同，并追究相關責任人責任；第九，財務報告，要求企業編制財務報告時應重點關注會計政策和會計估計，確保企業財會信息的真實性和準確性，如實反映企業財務狀況、經營成果和現金流量，并定期召開會議，利用財會信息全面分析企業經營管理現狀和存在的問題。

3、手段類指引

手段類指引有4項，包括全面預算管理、合同管理、內部信息傳遞和信息系統等。關于全面預算，企業全面預算管理方面的主要風險包括不編制預算或預算不全、預算目標不合理、預算缺乏剛性、執行不力等，因此企業應進一步完善預算編制工作制度，按照上下結合、分級編制、逐級匯總的程序編制預算，同時加強預算執行管理，嚴格預算控制和預算考核制度。關于合同管理，企業應做好合同簽訂的過程管理，做好協商談判等事前工作，并嚴格履行合同，對合同的實施進行有效監控；關于內部信息傳遞，企業應嚴格制定內部報告流程，充分利用信息技術建立統一的信息平臺，進行信息共享，拓寬內部報告渠道；關于信息系統，企業應就生產經營管理業務流程、關鍵控制點等完善自身信息系統，并加強對其維護和管理，完善系統運行的各個子模塊系統，建立不同等級的信息授權使用制度。

二、關于內部控制評價指引

內部控制評價是內部控制過程的一個重要環節，既是對企業已有控制的總結，又是未來如何進行控制體系改進的重要依據。內部控制評價指引對企業內部控制自我評價工作提出了以下指導性意見：第一，關于評價的內容，企業應圍繞“內控五要素”對內部控制進行全面評價，包括對財務報告和非財務報告有效性的評價；第二，關于評價的組織，企業應授權內部審計機構或其他機構作為內部控制的評價機構，同時確保相應機構具有獨立進行監督的權利，并要求評價工作組的人員必須具備獨立性、業務勝任能力和職業道德素養等綜合能力素質，以確保內部控制評價工作的有效開展；第三，關于內部控制缺陷的認定，相關缺陷可以分為財務報告和非財務報告缺陷，前者一般可以通過定量方式予以確定，后者則需根據企業自身情況，參照財務報告內部控制缺陷的認定標準，利用定量和定性相結合的標準予以確定；第四，關于評價報告，過去由于缺乏統一的指導，企業對外披露的內部控制評價報告格式五花八門、質量參差不齊，不具可比性，因此評價指引要求企業董事會應對內部控制的有效性負責，明確內部控制的評價依據、評價范圍，選擇合適的內部控制評價程序和方法，根據內部缺陷的認定標準，評價期末存在的重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷，并提出整改措施，同時出具評價期末內部控制的有效結論；第五，評價報告的披露和報送，企業應以12月31日作為年度評價報告的基準日，于基準日后4個月內報出評價報告，要求評價報告對不涉及企業內部保密信息的內容進行有效披露。

三、關于內部控制審計指引

內部控制審計既有利于促進企業健全內控體系，又能增強企業財務報告的可靠性。內部控制審計指引主要強調：第一，審計責任的劃分，董事會對內部控制制度的建立和實施負有責任，而注冊會計師則對內部控制有效性的審計負有責任；第二，審計范圍，注冊會計師應為審計工作提供充足依據，既要對財務報告的有效性發表審計意見，又要對非財務報告的重大缺陷給予描述和披露；第三，整合審計，即注冊會計師可以單獨審計內部控制，或是對內部控制和財務報表進行整合審計，但其不可對目標企業既做咨詢又做審計；第四，審計方法，審計人員應按自上而下的方法實施審計工作，并將企業層面控制和業務層面控制進行有效結合；第五，關于評價控制缺陷，其內容基本與內部控制評價指引相一致。

總之，內部控制規范體系被視為現代企業加強經濟管理、提高經濟效益、保障財務信息可靠、保護資產安全完整以及實現企業戰略目標的有效手段。為確保企業內部控制規范體系的順利貫徹實施，我國企業相關人員應對《企業內部控制配套指引》進行深入剖析，以應對企業建立健全有效內部控制規范體系的需要。

[1]楊志國：關于《企業內部控制審計指引》制定和實施中的幾個問題[J].財務與會計，2010（10）.

[2]劉玉延：全面提升企業經營管理水平的重要舉措——《企業內部控制配套指引》解讀[J].會計研究，2010（5）.

[3]楊雋：企業內部控制指引在EPC工程資產管理中的應用[J].會計之友，2012（7）.