管理效益審計實務探討

中國石油化工集團公司審計局武漢分局

一、管理效益審計概念

管理效益審計是指由獨立的審計機構或審計人員依據有關法規,按照一定的標準,運用審計程序和方法,對被審計單位的經濟活動的經濟性、效率性和效果性進行監督、評價和評估并提出審計建議,促進被審計單位改善管理、提高經濟效益的一種審計活動。

二、管理效益審計模型

(一)審計模式。管理效益審計存在三種模型：過程（行為）導向、結果導向、混合導向。過程導向，就是關注被審計單位的管理系統與控制措施。其理論基礎為：如果管理系統完整并符合良好的標準，則必然會帶來良好業績，因此審計重點是被審計單位的管理系統與控制措施。結果導向，就是審計內容以業績的經濟性、效率與效果為主，不對過程和系統過多關注。混合導向，就是既關注過程也重視結果，審計資源配置在過程與結果中尋求平衡。

(二)審計思路。一方面，從結果——利潤入手，利用“杜邦分析法”，層層剖析，分析關鍵因素，收集相關措施，同時歸納提煉管理經驗。采用效益-行為-系統審計框架，通過經濟效益成果分析與經濟行為的合理性分析，找出最佳實踐效果。分析、提煉企業管理方面的先進經驗，發現企業體制方面的缺陷，提出可行性建議，幫助企業提高效率并增加價值。另一方面，通過經驗、措施（用實例舉證）到效果（用數據及指標印證）的審計分析，實現管理與效益的銜接。

(三)審計的主要內容

1.績效目標的實現情況。運用核查賬簿、查閱文件，對比生產、計劃、銷售統計報表，以及比較分析、因素分析等方法，核實績效的真實性，并分析相關指標的先進性。檢查企業是否經過科學的管理、有效的經營，實現了績效目標，并核實企業經營成果及有關技術、經濟指標的合規性、真實性。經濟技術指標的先進性主要從結果——利潤入手，利用“杜邦分析法”，層層剖析，分析影響效益的關鍵因素。

2.績效管理的科學性。運用查閱文件、抽樣測試、問卷調查、面談、觀察、對比評價等方法，分析評價績效管理的科學性、有效性。

（1）企業文化。調查評價企業宗旨、企業愿景、企業精神、價值觀、管理理念等核心價值理念的前瞻性、實用性是否與管理制度、業務流程、績效考核、信息化和生產經營各個環節有機結合，并促進企業軟實力的提升。

（2）管理系統。檢查管理系統的組織結構和形式是否協調、高效，管理系統的運行機制是否保證經營的效率和效能，評價企業管理體制和機制是否滿足有效經營的要求。

（3）內部控制。測試評價內部控制及配套制度的健全性和有效性，權限分配是否符合受控、高效的原則，控制措施在經營過程中是否執行、有效等。

3.經營活動的有效性

（1）物資采購業務。采購計劃是否根據生產經營需要和庫存情況合理制定，進貨批量和次數是否經濟，庫存定額和數量是否合理；采購價格是否合理，質量指標是否符合生產建設需要，采購渠道和方式是否符合經濟有效原則，有無高價采購、質量不合格造成效益流失或損失的問題；物資的運輸、儲存損耗是否正常，有無因超耗影響效益的問題。

（2）生產業務。生產計劃是否根據市場需求和企業的經濟資源、生產能力合理確定；優化生產方案、調整產品結構、改變工藝流程是否符合效益最大化原則，是否“長滿優”運行，有無開工不足或非計劃停工影響設備利用效率的問題；各生產環節是否銜接協調，投入產出是否平衡，原輔料和水電氣風等消耗是否合理；產品質量是否符合規定的標準和要求，有無產品質量和功能過剩、質量不合格造成效益流失的問題；“三廢”排放是否符合規定，有無違反安全生產規定造成損失的問題。

（3）銷售業務。產品銷售的價格是否符合國家和股份公司的規定，自銷產品的定價是否貼近市場并隨著市場變化適時進行調整，有無低價銷售產品、違規折讓和折扣、無償提供中副產品和殘次品造成效益流失的問題；產品銷售的流向是否合理，有無違規銷售統配產品或非標產品的問題；信用政策是否合理，有無違規賒銷影響資金周轉效率問題。按照“貼近市場、靈活經營，細分市場、細分客戶”的要求，積極創新營銷方式，提高自銷產品價格；以市場為導向，以銷定產，努力增產高附加值產品；產品銷售定價策略“提前半步”；減少中間環節，加大直銷力度。

（4）資金籌集及使用業務。籌集資金的用途是否合理，籌資成本是否經濟，籌資渠道和方式是否合規，籌資規模和結構是否合理，有無影響資金使用效率的問題；固定資產投資項目的立項是否符合企業發展的要求，是否按投資計劃組織項目實施，投產后新增生產能力等經濟技術指標是否達到設計要求，有無因決策失誤造成投資損失或形成不良資產問題。根據匯率和利率的變化，調整籌資渠道和方式；抓住機遇，加大擴能項目的投資力度，擴大生產規模；優化投資管理，加大技術改造和節能減排項目的投資，及時消除生產瓶頸；結合生產優化的需要，實施改擴建項目，優化配置資源，提高經濟效益。

（5）成本費用控制業務。成本費用預算是否合理，控制目標和控制措施是否落實；期間費用的開支范圍是否合理；檢修項目是否經濟、有效，檢修時間選擇是否恰當，有無效益流失問題；人工成本開支水平和范圍是否合理，有無因違反規定影響工作效率問題。實行全面、零基預算管理；結合績效考核，實行責任成本控制；采用新技術、新方法安排裝置非停工、零排放檢修。

（6）科研開發應用業務。科研經費的使用是否合規有效；技術改造是否發揮效益；科研成果是否達到立項時的設計目標，是否及時轉化為現實生產力，有無促進結構調整和質量升級。重點關注：針對制約裝置安全經濟運行的難題進行科技攻關；以市場為導向，以提高效益為目標，依靠中國石化的科技資源，大力開發技術含量高、產品附加值高的產品；服務技術改造，促進結構調整；深化MES與ERP、PIMS、LIMS等系統的集成應用，使信息化真正成為精細化管理的工具。

(四)審計方法。采用的審計方法主要有，經濟效益比較法，是指對企業主要經濟效率指標進行縱向橫向對比，與自身歷史水平、同業先進水平比較，從中找出差距并分析其原因；審計查證法，是指運用觀察、詢問、檢查等方法來驗證經濟效益結果；經濟活動分析法，是指采用對比、平衡、因素、回歸等方法，分析影響經濟效益的因素。

三、管理效益審計實務

2010年審計部門對某石化企業進行了管理效益審計。

(一)確立總體策略。審計組采用混合審計模型，既關注該企業的管理系統和經營過程，也審計該企業經濟效益結果，分析經營管理中存在的主要問題、取得的成功經驗，總結最佳實踐并在全系統推廣提高效益的做法和經驗。

(二)細化審前調查

1.借鑒國資委評價標準。審計組根據國資委的中央企業績效評價辦法，結合本企業績效考核指標體系，從盈利、發展、風險、質量、競爭能力等五個方面，主要修正兩個層面指標，對照縱橫向水平，在初步調查企業基本情況的基礎上，確定分析評價的內容、方式和方法等內容。

2.根據財務分析確定重點。從財務管理角度分析影響企業效益的關鍵因素，確定調查重點。即：將利潤總額分解到銷售價格、銷售數量、某項費用變化對效益的影響，對影響大的因素確定為審計重點。

3.運用多種方式深入調查。編制各種調查表，了解管理與經營方面的經驗和做法、差距和潛力等方面的情況。采用分層抽樣方法，在高管層、干部、基層領導和普通員工四個層面進行問卷調查。

(三)細化審計內容。審計的主要內容及具體目標如下：

1.績效目標的實現情況

(1)績效的真實性。重點關注：利潤、EVA、噸油完全費用、噸產品完全費用，煉油綜合商品率、輕質油收率、煉油加工損失率、原油儲運損失率、煉油綜合能耗，乙烯收率、雙烯收率、裂解損失率、化工綜合能耗等經濟責任指標、專業達標指標、裝置達標指標等。

(2)經濟技術指標的先進性。與該企業2005年的水平，燕山石化、揚子石化、上海石化、齊魯石化和鎮海煉化等同類企業，以及中國石化的先進水平，國外同行業的先進水平進行對比分析，進一步評價其先進性。重點關注：2007年至2009年分別實現利潤38.11億元、-31.09億元、60.73億元，成為國內首家利潤突破60億的煉化企業，且連續3年實現效益指標第一。2009年，原油加工量1298.04萬噸、乙烯產量106.06萬噸，成為中石化最大的煉油化工一體化企業（至2009年末），實現了大煉油、大乙烯的規模效益。2009年煉油自銷產品均價達到3189.14元/噸，位于五大煉化企業之首。2007年至2009年，煉油加工損失率分別為0.47%、0.46%、0.43%， 煉油綜合能耗 58.39、56.29、52.81千克標油/噸，裂解損失率分別為0.37%、0.35%、0.19%，化工綜合能耗均達到中石化先進水平，且損失與能耗指標同步下降。2007年至2009年，原油儲運損耗為0.16%、0.15%、0.058%，在中石化分別排名第三、第三、第一。2009年，凈資產收益率為27.32%、總資產周轉率為339.62%、資產負債率為15.13%，分別比2005年的6.74%、251.99%、37.27%提高 20.58、87.63、-22.14個百分點；2009年營業收入632.11億元、利潤60.73億元，分別比2005年增長51.24%、550.91%。

2.績效管理的科學性

(1)企業文化。事例：職工的精神面貌發生了深刻的變化，形成了心齊、風正、氣順、勁足的良好局面和共同的價值取向；2009年，公司員工提合理化建議11250多條，采納實施4810條，其中89條被評為優秀建議；企業管理實現新跨越，企業效益連續三年成為排頭兵。2009年，被評為全國國有企業十大典型之一。

（2）管理系統。實行上市與存續的一體化管理；充分發揮煉化一體化優勢，制定全員參與優化、全過程實施優化、全方位進行優化的工作機制；實施一體化管理考核體系。把“任務、責任、實踐”一體化管理考核的基本內容、要求同奮斗目標相結合，將考核指標細化量化，做到人人明確任務、人人落實責任、人人自覺實踐。如煉油分部通過建立同級競爭考核平臺、制定有針對性的考核標準、建立考核信息管理系統、加強日常考核管理等措施，充分發揮了導向作用、激發了職工干勁、增強了企業活力。

（3）內部控制。通過將自銷產品定價權與銷售權分離，每月底由自銷產品價格領導小組決定價格，并賦予主管銷售副經理、銷售中心經理一定的價格下浮權限。通過“底價設限，分級授權”，既保持了定價的權威性，也給銷售部門應對市場的靈活性。

3.經營活動的有效性

（1）物資采購業務。不以采購價格最低為標準，而以企業效益最大化為目標，結合生產需要優化采購計劃，合理確定采購品種、數量、時點及運輸方案。結合市場供給優化庫存，在原油（原料）價格較低時，增加庫存，反之降低庫存。選擇合適的采購渠道，降低采購成本。由生產部門將供應方案與生產方案進行系統整合，通過船期、管輸方案、生產節奏等優化，既滿足煉油分部的生產要求，又降低費用。如2008年減少滯期時間約120小時，避免損失近36萬美元；原油運費為中國石化最低。

通過原料庫存優化，控制生產運營成本。把湛江、北山、茂名三地22萬噸原油庫存和水東港碼頭、煉油、化工三地4.8萬噸石腦油庫存作為一個系統統籌控制，保證了1350萬噸/年煉油和100萬噸/年乙烯生產的先進水平，并通過庫存隨優價變動，有效規避了原油跌價風險。

加強采購管理，推進科學、理性采購。建立消耗臺賬，量化使用成本，從技術的角度將產品質量、使用情況由定性轉化成價格，再結合采購成本和使用成本選擇供應商；打破獨家采購、引入競爭機制、推進國產化等措施，降低采購成本。

（2）生產業務。以企業整體效益最大化為目標，利用煉油與化工的一體化優勢，優化資源配置，擴大煉油與乙烯原料、中間物料、副產品雙向互供；結合原油（原料）品質和市場需求優化加工方案、調整產品結構；從點滴做起，力爭零排放；運用先進的工藝和技術，優化裝置操作，保證乙烯裝置“長滿優”運行。

優化汽油產品結構。90號、93號、97號汽油的比價關系是1：1.06：1.12，在汽油總量不變的情況下，提高高標號汽油的比例提升了企業效益。3種汽油比例分別為：2007年 90號 7.38%、93號 66.33%、97號26.29%，2008年 90號 0.8%、93號 64.12%、97號35.08%，2009年 93號67.44%、97號32.56%。

優化成品油組分配置。2008年經過抽余油調和汽、柴油的研究及實驗后，安排11.2萬噸抽余油調和成品油，使原來低價值的化工副產品升值為高價值的成品油資源，年創效14479萬元。

優化系統燃料配置。100萬噸乙烯運行蒸汽平衡需要煉油供給200#重油約2萬噸/年作為油爐燃料，而約1.2萬噸/月的化工裂解焦油經常由于市場銷路不暢造成堵庫，產量占化工低價值產品量的80%。實施裂解焦油送油爐的改造，將焦油替代重油作為燃料，不僅堵塞了煉油效益流失的缺口，而且有效減少了化工低價值產品產量。

2007年完成煉油瓦斯送化工-動力廠及動力廠油爐增加燃氣燒嘴改造，2008年完成化工瓦斯利用甲烷氫壓縮機送煉油改造，實現了煉油-化工-動力瓦斯系統網絡化，不僅局部過剩瓦斯通過系統平衡實現互供互利，而且消滅了煉化系統的火炬排放損失。

優化裝置操作。采用直接輸送產品、間歇開泵、調整操作等措施，全方位實現節能降耗。如2007年，煉油分部根據市場需要調整生產方案后，及時優化裝置操作136項，調整機泵開停，年節省電費2600多萬元。

利用廣東電價峰谷差價大的特點，將除焦等高耗電作業安排在低峰時段進行，并根據氣候變化情況停開部分空冷設備。

按照屬地化原則，狠抓隱患排查治理，2009年共查出各類隱患4470項，其中及時發現、成功處理了2號聚丙烯擠壓機螺桿軸突然斷裂等27項重大安全隱患，做到了安全環保無事故。

（3）銷售業務。按照“貼近市場、靈活經營，細分市場、細分客戶”的要求，積極創新營銷方式，提高自銷產品價格；以市場為導向，以銷定產，努力增產高附加值產品；產品銷售定價策略“提前半步”；減少中間環節，加大直銷力度。產銷結合，以銷定產，根據市場情況測算產品結構。如2008年石腦油價格高漲時，為有效降低化工原料成本，安排煉油按極限生產輕烴，控制液化氣產量，將除催化液化氣外所有的煉油液化氣均作為乙烯輕烴原料，減少石腦油比例。

低硫焦比高硫焦銷價高100-200元/噸。根據銷售需求，優化兩套焦化的原料加工，并做好分罐分儲，適時安排生產高硫焦和低硫焦，2009年生產銷售低硫焦11.2萬噸，比高硫焦均價高119元/噸。

貼近市場優化自銷產品的銷售。如：石油焦與煤炭的熱值比為1.4，當石油焦出廠價比煤炭到廠價比值大于1.4時，石油焦安排出廠銷售；反之，則安排部分進CFB鍋爐作燃料。如：2009年1-3月份，高硫石油焦均價為681元/噸（不含稅），而煤炭到廠價555元/噸（不含稅），價格比1.22小于1.4，高硫石油焦部分安排進CFB鍋爐，收緊產品資源，有利于穩價推價；2009年降低重油產量，只產重油10萬噸，回煉重油24萬噸。

2009年，抓住國家基礎設施投資增加的有利時機，提高高等級道路瀝青銷量至61萬噸，較2008年增加27.77萬噸。

提高終端銷售比例，做到“三七開”。即銷售給中間商的產品不能超過30%，銷售給終端客戶的產品不能低于70%，不僅保證了銷售價格，而且提高了生產和銷售部門應對市場變化的能力。2009年，煉油自銷產品均價達到3189.14元/噸、煉油產品總體均價達到4099.46元/噸，均由2008年在中國石化五大煉化企業排名的第四位，分別躍居第一和第二位。

（4）資金籌集及使用業務。根據匯率和利率的變化，調整籌資渠道和方式；抓住機遇，加大擴能項目的投資力度，擴大生產規模；優化投資管理，加大技術改造和節能減排項目的投資，及時消除生產瓶頸；結合生產優化的需要，實施改擴建項目，優化配置資源，提高經濟效益。

完善系統流程改造，為系統優化提高物質基礎。因化工抽余炭四異丁烯純度較煉油純度高出近20%，是MTBE裝置生產高標號汽油調和組分最好原料，而化工抽余炭四過剩，煉油抽余炭四異丁烯純度低、裝置能耗高。為此，2008年完成了煉油MTBE裝置擴能改造，產能由4萬噸/年提高到6.7萬噸/年，通過將化工抽余炭四作為煉油MTBE裝置生產高標號汽油調和組分原料，相對作為液化氣外銷，年增效約3000萬元。

2009年對1號裂解裝置10臺裂解爐燃燒器實施改造，裂解爐負荷由改造前的16-18噸/小時，提高到19.3噸/小時，燃料氣單耗明顯下降，裂解爐運行周期也有所提高，全年增效4641萬元，生產乙烯106.06萬噸，同比增加10.58萬噸。

（5）成本費用控制業務。實行全面、零基預算管理；結合績效考核，實行責任成本控制；采用新技術、新方法安排裝置非停工、零排放檢修。

例如2009年12月，新建64萬噸/年乙烯裝置及6套配套下游裝置實施首輪大修。在停車時，采取吃干榨凈裝置物料、創新優化停開車順序、回收掃凈管線內殘留物料等措施，共回收物料3218噸，實現了停車“零排放”，既確保了安全，又減少了損失1000萬元；充分依托老乙烯裝置，實施深度倒開車，既創造了國內同類裝置開車時間最短紀錄，又杜絕了開車排放損失，也實現了“零排放”。

2008年1-9月，抓住人民幣持續升值的機遇，積極開展美元貸款及遠期購匯業務10.79億美元，節約財務費用4779萬元；2009年，抓住貼現利率較低的時機，做大銀行承兌匯票至37.44億元，節約財務費用3510萬元。

2009年，根據消費稅的調整情況，結合產品流向調整產品結構，并落實進口石腦油退消費稅2772萬元。2009年，化工分部通過投用提高污水回用率、1號高壓裝置副產蒸汽發電等項目，落實空分裝置“一大一小”運行等措施，采取裂解爐快速燒焦和裝置間物料直輸等辦法，全年節水1.74億噸、節電1.1億千瓦時、節汽55.1萬噸、節風4894萬標立、節氣2427萬標立，提前一年實現了總部下達的“十一五”節能減排目標，外購動力成本比預算降低4885萬元。

廢催化劑處置定價精細化。過去對廢催化劑競價處置時，只把催化劑本身固有貴重金屬含量的高低作為競價依據，在2009年渣油加氫廢催化劑處置時，考慮了催化劑在使用過程中沉積的原料油中含有的微量貴重金屬（如鎳、釩等）約150噸這一因素，增收509萬元。

（6）科研開發應用業務。針對制約裝置安全經濟運行的難題，進行科技攻關；以市場為導向，以提高效益為目標，依靠中國石化的科技資源，大力開發技術含量高、產品附加值高的產品；服務技術改造，促進結構調整；深化MES與ERP、PIMS、LIMS等系統的集成應用，使信息化真正成為精細化管理的工具。

(四)強化過程控制

1.加強討論培訓，實現三個目標。加強審前培訓和現場討論，使參審人員熟悉審計實施方案，準確把握工作重點和方法，切實將審計人員的思維模式從傳統的檢查問題轉變為分析總結經驗。

2.編制審計底稿模板，加強質量控制。通過底稿模板的標準性，明確了審計內容、底稿要素、證據、核實程序，保證了審計證據質量。

3.加強內容控制，不斷完善審計方案。審計實施過程中根據審計開展情況及時調整和完善審計實施方案，補充完善內容，推廣更有效的做法。

1.陳思維.2002.經濟效益審計.中國時代經濟出版社。

2.劉正午.2003.復合審計評價體系在企業經濟責任審計評價中的應用.審計研究，1。

3.齊國生.2001.績效審計術語的概念及使用問題.中國審計，12，

4.王詠梅.1997.經濟效益審計.中國審計出版社。