基于公司治理角度提高內部控制質量

王 典

一、引言

近年來，隨著我國資本市場的發展，企業規模和業務日趨復雜，內部控制作為企業實現其經營目標的有力保證也越來越受到關注。各方對企業的內部控制提出了更高的要求。為了促進我國資本市場的發展，提高企業經營的效率和效果。2010年4月26日，財政部等五部委聯合發布了《企業內部控制審計指引》，該指引要求上市公司管理層對其內部控制進行評價并出具評價報告，并要求注冊會計師對管理層的評價報告進行鑒證并提供合理保證。這一措施表明，國家對內部控制的要求越來越高。同時，對于管理層而言，有效的內部控制不僅有助于保證企業經營目標的實現，而且能夠向外部信息使用者傳遞企業良好運行的信號。

二、公司治理和內部控制的關系

（一）公司治理和內部控制概述

公司治理是隨著企業所有權和經營權的分離，委托代理關系出現后，為了解決各方利益相關者之間的利益沖突，降低代理成本，提高企業經營的效率和效果，設計的一套制度安排。OECD對公司治理的定義認為，公司治理是企業所有者對經營者的一種激勵和監督制衡機制，是在保護股東利益的情況下，防止管理層的道德風險和逆向選擇。公司治理的目標就是在保證股東利益最大化的情況下，協調各方利益相關者之間的關系。公司治理有廣義和狹義之分。廣義的公司治理包括內部治理和外部治理，是指企業通過設計一套正式和非正式的制度來協調與所有利益相關者之間的關系，在維護各方利益的情況下，保證企業決策的科學化。狹義的公司治理為公司的內部治理，是指企業內部所有者對經營者的一種監督與制衡機制，公司治理的目標是保證股東利益的最大化，防止經營者對所有者的背離。與企業內部控制相關的公司治理是指狹義的公司治理，即內部公司治理。

（二）公司治理與內部控制的關系研究

由以上定義可知，公司治理與內部控制兩者之間既存在差異，又相互聯系、相互影響。其差異主要體現在，公司治理與內部控制兩者的目標不同。公司治理的目標是明確所有者和經營者各自的職責權限、在此基礎上公平分配企業利益，并通過建立有效的激勵和監督機制，實現各方利益主體之間的相互制衡。是從法律層面上實現各方的權責利關系。同時，根據我國發布的《企業內部控制基本規范》中指出，內部控制的目標是合理保證企業經營管理合法合規、資產安全、財務報告及相關信息真實完整，提高企業經營效率和效果，促進企業實現發展戰略。具體而言，包括盈利和防弊兩個方面，而防弊也是為了提高企業經營的效率和效果。內部控制的重點就是通過監督和激勵內部員工，糾正他們在工作中的偏差。是從公司內部治理角度去實現企業的經營目標。

雖然公司治理與內部控制的具體目標存在一定的差異。但是，公司治理是內部控制的制度環境，是控制環境的重要組成部分，完善的公司治理結構將促進內部控制的有效運行。同時，內部控制在公司治理中擔當的是內部管理監控系統的角色。兩者之間存在著密切的聯系，具體體現在：

首先，公司治理與內部控制的最終目標都是為了實現企業的經營目標。內部控制的基本目標是保護企業資產的安全和完整以及提高企業經營的效率和效果，但最終目標是保證其經營目標的實現。公司治理的基本目標是在所有者的委托下，激勵和監督管理層的各項活動，以防止他們出現道德風險和逆向選擇來損害股東的利益。最終目標也是為了實現企業的經營目標。從而使股東利益最大化。因此，公司治理和內部控制的最終目標都是為了實現企業的經營目標。

其次，公司治理結構和內部控制在方法和內容上有很多相同之處。內部控制的方法主要包括組織結構控制、授權批準控制，風險控制等。而在公司治理中，也包括組織結構制度等。在內容上，股東大會、董事會、監事會和經理層之間的權責利配置既是公司治理的內容，又屬于內部控制。

最后，公司治理和內部控制都是在委托代理關系出現后產生和發展的。公司治理是在企業所有權和經營權分離后，委托代理關系出現的基礎上產生和發展的。而內部控制作為企業內部管理的制度安排，其產生的基礎也是所有者與管理層，管理層與內部員工間的委托代理關系。因此，兩者產生和發展的基礎都是基于委托代理關系。

三、基于公司治理角度提高內部控制質量

（一）我國內部控制存在的問題

1.內部控制信息披露不充分，不透明。雖然，國家相關部門頒布了《內部控制基本規范》和相關指引，但目前由于我國僅對上市公司內控信息披露進行了要求，使得有些企業內控信息披露不充分，不透明，甚至不真實。這導致外部投資者難以了解企業真實的經營情況，使得其自身的利益也可能遭受損失。

2.內部控制對管理層的控制薄弱。內部控制雖然由企業全體員工共同完成。而在實際執行時，有些管理層凌駕于內部控制之上，內部控制就只能對管理層以下的財務會計系統和業務處理系統進行控制。因此，當管理層存在道德風險和逆向選擇時，內部控制也無法對其進行監督，企業經營的效率和效果也會受到損失。

3.內部審計缺乏獨立性。內部審計作為內部控制系統的重要組成部分，是對內部控制的再控制，其主要工作是對企業內部進行監督管理。但是，由于我國很多企業的內部審計隸屬于管理層，缺乏應有的獨立性，無法對內部控制的有效性進行正確評價和監督。因此，內部審計形同虛設，無法客觀公正地對企業的內部控制進行再監督，內部控制質量也難以提高。

（二）基于公司治理角度提高內部控制質量

2010年4月26日，財政部等五部委聯合發布了《企業內部控制配套指引》，其中包括《內部控制審計指引》，要求上市公司企業管理層對內部控制進行評價并出具評價報告，注冊會計師對管理層的評價報告進行審計并提供合理保證，這表明國家對內部控制提出了更為嚴格的要求。同時，對于管理層而言，設計和實施高質量的內部控制制度成為必要，這不僅有助于企業實現其經營目標，而且可以向外界傳遞企業良好經營的信號。公司治理作為內部控制的制度環境，是保證內部控制有效運行的必要條件。因此，基于公司治理角度完善我國企業內部控制系統，將會提高內部控制質量。

1.合理配置股權結構，充分發揮董事會的作用。合理的股權結構和董事會特征是公司治理結構的重要組成部分，公司治理結構作為企業內部控制的制度環境，是內部控制有效運行的保證。因此，企業應制定合理的股權結構，使內部控制制度有效運行，實現企業的經營目標。

董事會是公司治理的關鍵和內部控制的核心。設計健全的董事會制度，是提高內部控制質量的關鍵因素。董事會要成為有效的決策控制機制，必須要包括一定比例的外部獨立董事。獨立董事的比例越高，董事會作為內部決策控制機制的有效性就越強，就越能夠發揮監督作用和限制管理層機會主義行為。因此，企業應聘請更多具有專業背景和能力的人出任獨立董事，并且制定完善的制度明確其在公司中的職責和保持獨立性，使獨立董事發揮作用，真正提高公司治理效率，提高內部控制質量。

2.完善內部控制信息披露制度，增強信息披露的透明性。完善信息披露可以有效解決信息不對稱的問題，推動公司治理與內部控制的良性互動，實現公司各利益主體之間的協調與制衡。同時，內部控制信息披露能夠有效減少高層管理人員舞弊的機會，有效遏制管理層凌駕于內部控制之上的行為。因此，企業管理層應及時向董事會披露信息，董事會及時向股東會披露信息，定期向社會公眾披露信息，并對披露的信息的完整性和真實性負責。2010年4月26日，五部委聯合發布的《企業內部控制審計指引》要求上市公司管理層對企業內部控制進行評價并出具評價報告，并要求注冊會計師對評價報告進行審計并提供合理保證，有利于完善信息披露，提高內部控制質量。

3.設計和實施相應的制度提高內部審計的獨立性。內部審計的重要目標是實現所有者對受托經營的管理層的監督。只有通過內部審計才能不斷促進內部控制的完善。因此，應加強內部審計的獨立性，避免管理層凌駕于內部控制之上。具體而言，企業可以在董事會組織機構下設立審計委員會，建立審計委員會制度，提高內部審計的獨立性和權威性和改變管理層凌駕于內部控制之上，使得內部審計效果無效的問題，以此提高內部控制的質量。

4.建立有效的激勵與監督機制。完善的激勵與監督機制能夠有效約束管理層的道德風險和逆向選擇行為，避免所有者的利益受到損失。公司治理非常重視激勵與監督機制。內部控制可以借鑒其在激勵和監督方面的有效措施。激勵方面，企業應制定科學的業績評價體系，激發員工的積極性，促進他們按照目標計劃完成工作，避免出現偏離計劃和舞弊的行為。監督方面，企業應建立合理的授權控制系統和有效的監控系統，企業內部控制實際上是對企業員工行為的控制，因此，確定授權控制和監督系統，能夠明確管理層和員工的權利和責任，促使他們在制度范圍內工作，實現企業的經營目標。同時，要制定嚴格的懲罰制度，這是企業內部控制有效執行的有力保證。因此，企業應建立有效的激勵與監督機制，促進內部控制的有效執行。

四、結論

通過以上分析，公司治理與內部控制之間既存在差異又相互聯系，相互影響。公司治理結構是提高內部控制質量的有力保證。只有在完善的公司治理環境下，內部控制才能真正發揮作用。董事會作為公司內部控制系統的核心，應該對公司內部控制的有效運行負責。保證董事會的獨立性，并建立和完善獨立董事制度，同時，應建立有效的激勵和監督機制，保證內部控制真正發揮作用。因此，基于公司治理角度分析企業內部控制問題，對提高內部控制質量具有十分重要的意義。