公允價值計量模式對財務信息質量的影響探析

[摘要] 相關性是企業財務會計最重要的屬性之一，即企業進行會計核算主要是為信息使用者提供可靠的信息進行財務決策。采用公允價值計量模式能為信息使用者提供更加可靠的相關會計信息，因此其在我國新的會計準則體系得到了更多運用。公允價值計量模式的引入會給企業財務信息質量帶來正面和負面的雙重影響，本文對此進行探討。

[關鍵詞] 公允價值；財務信息；質量；影響

[中圖分類號] F232 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2012）21- 0008- 02

1 引 言

公允價值計量模式（Fair Value Accounting），是指以市場價值或未來現金流量的現值作為資產和負債的主要計量屬性的會計模式。我國財政部在2006年2月15日發布的《企業會計準則——基本準則》中指出：“在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。”由此可見，公允價值主要具有時間限定性、定價條件認可度、評估技術專業手段取得等限制性條件。在當前知識產權、金融資產、無形資產等生產要素占市場要素較大比重的市場經濟條件下，充分、合理地運用好公允價值計量模式，將更大程度上增強財務信息的相關性。而由于限制性條件與技術手段的使用，往往使公允價值的取得存在一定程度的偏差，這就構成了對財務信息的正反兩方面的影響，需要財務工作者從理論與實踐兩方面進行充分探討，以期對公允價值這一模式正確地實施應用。

2 公允價值計量模式對財務信息質量的影響

2.1 公允價值計量模式對財務信息質量造成的正面影響分析

（1）能夠合理地反映企業價值。企業的資產與負債直接決定了企業所有者權益，從根本上決定著企業價值，因此，企業的資產與負債的價值合理反映更有意義。我國會計要素核算的根本原則是采用以歷史成本為基礎的計量模式。但是必須認識到，歷史成本在一定程度上可以增強企業會計信息的“相關性”往往更多的是強調其“可驗證性”。而可靠性除了考慮相關性外，還要求“真實反映”，而歷史成本不如公允價值可以反映企業資產、負債的現實價值。譬如，在物價變動的情況下，資產的市場價格低于賬面價格，如果市場價格遠遠偏離了資產的歷史成本，此時會計信息將沒有太大的決策意義。而公允價值較好地解決了這個問題。例如，某企業持有的投資性房地產歷史成本是500萬元，后來市價漲到1 000萬元，如根據歷史成本計量，顯示為500萬元，此時就不能反映企業真實的財務狀況，給利益相關者的決策帶來較大困惑。

（2）能夠進一步提高信息相關性。公允價值計量是提高企業財務會計信息相關性的必要手段。會計作為企業管理的基本職能之一，已經從核算與監督擴展為貫穿于企業管理的始終，財務信息也從強調可靠性向強調相關性過渡。歷史成本是一個時點指標，反映的是“過去”某時點資產或負債的歷史價值，不能動態地反映企業現行資產與負債價值。公允價值計量可以動態地反映資產與負債在當前時點的價值。長遠來看，由于公允價值是變動的，因此，根據其波動情況可知，公允價值反映了企業的時期指標，也就是動態類型的，可以更好地評價企業價值，反映企業經營管理者的經營業績，也可以使利益相關者更好地做出科學決策。

（3）對于新經濟模式下的經濟事項可以更加客觀地加以反映。會計是伴隨著社會進步與經濟發展而發展起來的。僅從計量屬性而言，美國等發達國家早已普遍使用并接受公允價值計量模式，而我國當前的態度才是“謹慎使用”。在當前的市場經濟條件下，越來越多的新業務、新的經濟事項，如非貨幣資產交換、衍生金融工具、生物資產、投資性房地產、債務重組、資產減值、非同一控制下企業合并（商譽購買）等，完全不同于傳統的商品購銷、資產構建等行為，基本無法使用成本計量模式，需要也只能采用公允價值進行后續計量。如果僅僅是為了“穩健”而不加區分地用歷史成本模式，不但無法客觀反映經濟行為，而且由于沒有傳統模式的驗證，因而存在著更大的風險，反而不利于企業價值評估、不利于企業積極發展新的經濟業務，難以促進企業的穩健發展。

2.2 公允價值計量模式對財務信息質量造成的負面影響分析

（1）公允價值確定方法與技術的不完善對財務信息質量存在著不利影響。一方面，公允價值在一定程度上影響了會計信息的可靠性。由于我國市場經濟發展并不成熟，且公允價值還屬于“新生事物”，相比操作成熟的歷史成本而言，在發達市場經濟條件下容易取得的價值在我國往往難以確認，比如許多金融工具的公允價值無法可靠計量，可能在主客觀因素影響下發生計量錯誤的情況，對會計信息的可靠性形成了負面影響。另一方面，企業所選擇的公允價值確定方法存在較大的隨意性。同時對于個別特殊資產也尚無公認的較好方法來取得。某項獨一無二的資產往往意味著不存在活躍市場，比如，公司并購這一交易，即使此時交易雙方在公開市場上達成了交易價格，是否成為該資產的公允價值也存在一定的質疑。

（2）公允價值計量存在成為利潤調節工具的可能。由于公允價值的存在，其變動自然相對應地會影響企業的當期損益。如資產減值、投資性房地產、衍生金融工具、交易性金融資產的公允價值變動都將影響企業當期的利得或損失，從而進一步影響企業的利潤總額。但毫無疑問，由于市場波動及經濟形勢的影響，乃至投資者偏好的存在，將使得公允價值波動成為一種常態，其區別僅僅在于其波動幅度的不同。故而，這類通過公允價值變動實現的“損益”，也只是一種“紙面”損益，如果不進行現場交割，則并不會給所有者帶來實實在在的價值創造。再加上公允價值的確認存在技術性與人為判斷，因此在現階段的實務操作中容易被利用為利潤操縱的工具。

（3）當前我國財務會計人員專業素質影響了公允價值模式下財務信息質量。公允價值在很大程度上取決于專業人員的職業判斷。如非貨幣性資產交換、資產減值、投資性房地產等涉及的公允價值都需要由會計人員乃至專業機構人員根據市場情況、資產情況、交易雙方的具體情況進行綜合判斷才能得出客觀的結論。專業判斷是一種主觀行為，會計政策的選擇與應用具有明顯的經濟后果，因此會計人員如果沒有良好的職業操守與過硬的專業技能，得到的數據是不具有公允性的。

3 對公允價值計量模式造成影響的反饋措施

3.1 使用公允價值計量模式要確保會計信息的可靠性

首先，我國現行會計準則對于公允價值計量模式采取了謹慎的態度，主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值。其次，在具體會計準則中，對于采用公允價值計量模式的，都規定了明確的限制性條件。如要求會計要素金額必須能夠合理取得并可靠計量。最后，對于應當采用公允價值計量模式的，強調了公允價值取得的基本原則，即：資產存在活躍市場的，應當以市場中的交易價格為基礎確定公允價值；資產本身不存在活躍市場的，應當以類似資產的交易價格為基礎確定公允價值；對于不存在同類或類似資產可比市場交易的資產，應當采用估值技術確定其公允價值。在具體準則中，對于這3個級次的原則采取了靈活性與原則性結合的手段，如對于投資性房地產，主要是考慮前兩個層次，而沒有強調估值技術，這主要是因為投資性房地產可以較好地從市場上取得可供參考的數據，可以保證資產價值的可靠性。

3.2 在當前會計準則框架內建立公允價值獲得體制

首先，建立完善、動態的市場信息交流機制。以當前的資本市場、生產資料交易市場、產權交易所等為平臺，建立全國市場信息網絡。由國家或相關部委制定相應行業、產品的參考價格、模型、參數，方便中介機構、財務人員在確定公允價值時參考。其次，充分發揮中介機構的中立與鑒證作用。如通過資產評估、質量鑒證、法律事務等方面的專門機構，對于特殊交易事項給出客觀公正的價值估算，供企業評估當期損益。最后，相關部門要加強計量理論研究，引入計算機評估技術，盡量做到類似交易或資產公允價值獲得的標準化、規范化，從而有利于公允價值在操作層面上的推廣。

3.3 提高會計人員專業水平與職業操守

首先，在企業層面上，要加強內部控制，明確公允價值獲得的內部流程與授權人員。其次，在個人層面上，要提高會計人員的專業水平與職業判斷能力，具體來說，要求會計人員對各準則中相關規定正確理解，提高對交易與事項判斷與確認的能力，減少技術性失誤。最后，要加強職業道德教育，引導會計人員規范執業，減少因為利益因素或工作態度不嚴謹造成的失誤。

4 結 論

財務信息質量是財務會計信息滿足規定或潛在需要的特征和特性的總和。而財務信息質量特征就是“會計信息為滿足規定或潛在的需要而必須具備的那些特征和特性要求，它是進行會計選擇時應追求的質量標志”。公允價值表現了人們對評估價值的普遍認可，可以增強會計信息的相關性。我國2006年的新會計準則中，有17個準則不同程度地運用了公允價值或其基本概念。總之，實行公允價值的計量模式是必然趨勢，但是，在我國當前的國情條件下，現階段還不宜完全用公允價值替代歷史成本。逐步推廣公允價值模式計量，適度謹慎采取歷史成本計量模式，是當前我國確保財務信息質量的必經途徑。

主要參考文獻

[1]韓文超.淺談公允價值的本質及其在會計計量上的定位[J].現代會計，2011（2）.

[2]涂娟. 關于公允價值的相關問題[J].財會通訊：綜合版，2006（5）.