電子商務(wù)環(huán)境下稅收體系重構(gòu)建之比較研究

【摘要】隨著電子商務(wù)的高速發(fā)展，對我國稅收體系的沖擊也越來越大。通過比較研究三種電子商務(wù)下的稅收體系，即比特稅方案、托賓稅方案、現(xiàn)行稅制拓展方案。發(fā)現(xiàn)現(xiàn)階段使用現(xiàn)行稅制拓展方案比較合適。從遠(yuǎn)期來看，托賓稅方案是未來選擇的最佳方案。

【關(guān)鍵詞】電子商務(wù) 稅收體系 重構(gòu)建

一、電子商務(wù)使我國的稅收體系面臨嚴(yán)峻挑戰(zhàn)

（一）電子商務(wù)的特性決定了對稅收影響

與傳統(tǒng)行業(yè)相比，電子商務(wù)具有虛擬性、全球性、隱蔽性等特性，這些特性對于我們稅務(wù)部門帶來了挑戰(zhàn)。現(xiàn)在的問題不是討論要不要征稅的問題，而是如果要征稅，能不能實(shí)現(xiàn)征稅。從之前的一些案例來看，都是有前文而沒有后文或是抓幾個(gè)典型而已，如網(wǎng)店實(shí)名制。這正是由于電子商務(wù)的獨(dú)特的特性所造成的。現(xiàn)階段幾乎所有的傳統(tǒng)行業(yè)都可以搬到互聯(lián)網(wǎng)開展電子商務(wù)，每天都有新的創(chuàng)意冒出來，新的商業(yè)模式產(chǎn)生。電子商務(wù)的高速發(fā)展有可能使稅務(wù)的法律法規(guī)無法跟上，這些都將影響征稅的過程。

電子商務(wù)具有虛擬性，與傳統(tǒng)商務(wù)相比，電子商務(wù)可以在任何時(shí)間交易，不限交易地點(diǎn)，不需見面而完成交易過程。對于有形商品來說，只有物流需經(jīng)過實(shí)體經(jīng)濟(jì)，其他過程都可以在互聯(lián)網(wǎng)上快速完成。而對于無形商品來說，如有償數(shù)字音樂服務(wù)、軟件服務(wù)等，所有過程如選購、下訂單、付款、交貨都可以在互聯(lián)網(wǎng)上快速完成。電子商務(wù)具有虛擬的場所，如淘寶網(wǎng)、易趣網(wǎng)等并沒有實(shí)體經(jīng)營店。交易的主體具有虛擬性，在網(wǎng)上只以服務(wù)器、網(wǎng)站、網(wǎng)上賬號出現(xiàn)，網(wǎng)絡(luò)對所有交易主體都是開放的，任何人都可以成為交易主體。電子商務(wù)具有全球性，互聯(lián)網(wǎng)將地球變成了地球村，不同的國家通過互聯(lián)網(wǎng)迅速完成商務(wù)活動。特別對于無形產(chǎn)品，無需通過海關(guān)而暢通無阻地完成交易活動。由于電子商務(wù)具有虛擬性、便捷性，因而極具隱蔽性。如商家無需實(shí)體店，可以在家里辦公或其他任何地點(diǎn)或由廠家直接發(fā)貨。

（二）電子商務(wù)造成了稅收的一系列問題出現(xiàn)

在傳統(tǒng)貿(mào)易方式下，交易雙方是誰、納稅人是誰都很清楚，交易者必須具備資金、場地、人員、章程等條件，經(jīng)工商部門登記注冊并到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理稅務(wù)登記后，才具有合法的經(jīng)營資格。傳統(tǒng)的稅收征管和稽核、是建立在有形的憑證、賬冊和各類報(bào)表基礎(chǔ)上，通過對其有效性、真實(shí)性、邏輯性和合法性的審核，達(dá)到管理和稽查的目的。而電子商務(wù)的特性造成了稅收的一系列問題出現(xiàn)：

1.對稅負(fù)公平原則的影響。由于電子商務(wù)具有優(yōu)越的特性，使得傳統(tǒng)企業(yè)無法與電子商務(wù)企業(yè)競爭。如電子商務(wù)企業(yè)的客戶具有無窮增大效應(yīng)，而傳統(tǒng)的企業(yè)卻沒有，如一個(gè)淘寶商城相當(dāng)于幾十家超市，隨著上網(wǎng)人數(shù)增加及網(wǎng)上購物人群不斷增大，它的消費(fèi)客戶還在不斷增加，而傳統(tǒng)的超市卻沒有這個(gè)效應(yīng)。如果再加上電子商務(wù)免稅的話，那將更突出電子商務(wù)企業(yè)的優(yōu)越性，將對傳統(tǒng)企業(yè)產(chǎn)生更大沖擊。從事電子商務(wù)的企業(yè)和個(gè)人利用網(wǎng)絡(luò)交易的虛擬性避免納稅義務(wù)，由此造成了與傳統(tǒng)貿(mào)易之間的稅負(fù)不公現(xiàn)象，使傳統(tǒng)的稅基面臨減少趨勢。由于電子商務(wù)具有全球性，再加上各國電子商務(wù)的政策不同，還將造成國際間稅負(fù)不公平產(chǎn)生。而要解決國際稅負(fù)問題則需全球各國密切合作。

2.稅收稽查難度增大。由于電子商務(wù)具有虛擬性，使得納稅主體不清晰，納稅地點(diǎn)難以確定，稅收管轄權(quán)難以界定以及常設(shè)機(jī)構(gòu)出現(xiàn)虛擬化，這些造成稅收的征管及稽查難度加大。因此按傳統(tǒng)的稅收方法難以適應(yīng)電子商務(wù)的發(fā)展。

3.對稅收效率原則的影響。對現(xiàn)行稅收征管體制而言，電子商務(wù)的出現(xiàn)提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅款征收成本，降低了稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征管工作的效率。電子商務(wù)的虛擬化、全球化，電子商務(wù)中居民身份的模糊難辨，賬冊憑證的無紙化，計(jì)算機(jī)密碼技術(shù)的發(fā)展等增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)收集資料的難度，提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅成本，從而造成稅收效率的下降。因此建立什么樣的稅收體系必須要考慮稅收的效率問題。否則即使開征電子商務(wù)稅收也可能是得不償失的。

4.國際雙重征稅問題和國際避稅問題。由于國際納稅征管權(quán)不易確定以及各國制定的電子商務(wù)政策不同，將出現(xiàn)兩種現(xiàn)象：要么雙重征稅，要么避稅。目前，世界各國實(shí)行的稅收管轄權(quán)原則并不統(tǒng)一，有的實(shí)行來源地稅收管轄權(quán)，有的實(shí)行居民稅收管轄權(quán)，也有來源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)合并實(shí)行的。尤其是對電子商務(wù)而言，其虛擬性使得居民身份和收入來源地的確定都變得困難，直接導(dǎo)致了國際稅收沖突的加劇。

二、電子商務(wù)下稅收體系重構(gòu)建之比較分析

根據(jù)電子商務(wù)的特征，許多學(xué)者提出了不同的征稅方案，但主要有以下三種方案為主，即比特稅方案、托賓稅方案和現(xiàn)行稅制拓展。不同的方案有不同的優(yōu)缺點(diǎn)，以下通過比較分析能更好的區(qū)分三種方案的優(yōu)劣。

（一）電子商務(wù)下的征稅方案之一：比特稅方案

比特稅是通過對網(wǎng)絡(luò)中數(shù)據(jù)信息的傳遞量進(jìn)行征稅。比特是信息流量的單位，在電子商務(wù)中，一般來說電子商務(wù)的業(yè)務(wù)越大，信息流量也越大。經(jīng)營的時(shí)間越久，信息流量也越大。比特稅類似于印發(fā)稅，如股票的交易資金流量越大，繳交的印發(fā)稅也越多。

比特稅的納稅人范圍很廣，它涵蓋所有通過網(wǎng)絡(luò)交易或者獲取信息的單位和個(gè)人。課稅對象很明顯，就是單位和個(gè)人上網(wǎng)所產(chǎn)生的流量，比特信息流量越大，所繳納的稅越多。比特稅的稅率制定要考慮傳統(tǒng)企業(yè)和電子商務(wù)企業(yè)之間公平，同時(shí)要考慮電子商務(wù)的發(fā)展。在電子商務(wù)的發(fā)展和公平中找到平衡點(diǎn)。納稅的形式可以由網(wǎng)絡(luò)接入商代繳代征，或建立上網(wǎng)實(shí)名制，給予每個(gè)單位和個(gè)人固定賬戶，由銀行自動扣繳。

比特稅方案支持者有以下幾點(diǎn)理由：一是該方案簡便易行，操作簡單，體現(xiàn)了稅收效率原則。如果按傳統(tǒng)繳稅來做，按納稅地點(diǎn)來繳納，由于電子商務(wù)的虛擬性而不易確定納稅地點(diǎn)，征稅必將是低效率。而比特稅由網(wǎng)絡(luò)接入商代繳代征或由銀行自動扣繳，無需考慮納稅地點(diǎn)，正好適應(yīng)電子商務(wù)的特性。就像股票印發(fā)稅，不論你在哪兒上網(wǎng)炒股都可以簡單快捷地繳納印發(fā)稅。二是體現(xiàn)了公平性原則。電子商務(wù)應(yīng)該與傳統(tǒng)行業(yè)一樣納稅才能體現(xiàn)稅負(fù)公平原則。三是比特稅可減少網(wǎng)上的所謂“信息污染”，可鼓勵(lì)人們在工作中更有效地使用互聯(lián)網(wǎng)和保護(hù)知識產(chǎn)權(quán)。

比特稅方案反對者有以下幾點(diǎn)理由：一是比特稅使用“比特”，即信息流增量來作為納稅對象，無法與商務(wù)交易的量成比例。如一樁幾千萬美元的交易可能快速就完成，使用的信息流最多只有幾千比特。而一部在線有償電影使用的信息流為幾百兆比特，但只有幾元錢的交易額。如果按比特稅方案納稅，幾千萬美元的交易只要繳納很少比特稅，而看一部在線電影要繳納比特稅是前者1000多倍。這將難以體現(xiàn)稅收公平原則。二是如何區(qū)分人為發(fā)送信息流和計(jì)算機(jī)自動發(fā)送信息流。計(jì)算機(jī)很容易自動發(fā)送信息流，而且這個(gè)增量是巨大的。如果同時(shí)對這兩種信息流征稅將難以操作，無法實(shí)行。

（二）電子商務(wù)下的征稅方案之二：托賓稅方案

托賓稅是指對現(xiàn)貨外匯交易課征全球統(tǒng)一的交易稅。這一稅種是美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家托賓在1972年的普林斯頓大學(xué)演講中首次提出的，他建議“往飛速運(yùn)轉(zhuǎn)的國際金融市場這一車輪中擲些沙子”。而電子商務(wù)的托賓稅方案是指對電子商務(wù)中的全部貨幣支付流量課稅。只要在電子商務(wù)下進(jìn)行商務(wù)活動都會伴隨資金流動。商務(wù)活動中交易額越大則資金流也越大，所征收的托賓稅也越大。

托賓稅方案支持者有以下幾點(diǎn)理由：一是托賓稅更能體現(xiàn)稅收公平原則。正如前面所述，電子商務(wù)的信息流較小時(shí)可能伴隨巨大資金交易額。商務(wù)活動中資金交易額越大則應(yīng)交更多的稅才能更好體現(xiàn)稅收的公平。所有把資金流作為課稅對象比把信息流作為課稅對象要合理。二是托賓稅體現(xiàn)了稅收效率原則。只要通過監(jiān)控電子銀行和物流公司，由銀行代為征繳，就像通過銀行征繳利息稅一樣簡單高效。三是抑制國際投機(jī)、穩(wěn)定匯率。實(shí)施托賓稅可以使一國政府在中短期內(nèi)依據(jù)國內(nèi)經(jīng)濟(jì)狀況和目標(biāo)推行更為靈活的利率政策而無需擔(dān)憂它會受到短期資金流動的沖擊。

托賓稅方案反對者有以下幾點(diǎn)理由：一是可能阻礙先進(jìn)的電子支付的發(fā)展，而使落后的貨到付款方式盛行。對于有形商品一定繞不開實(shí)體物流這一環(huán)節(jié)，如果對物流公司稅務(wù)監(jiān)管不到位，就有可能通過貨到付款方式逃稅。二是如何界定商務(wù)活動的資金流和非商務(wù)活動的資金流。對于非商務(wù)活動的資金流如網(wǎng)上轉(zhuǎn)賬則不應(yīng)該繳納托賓稅。三是擔(dān)心侵犯商家的隱私。托賓稅方案需要更多的商家的信息，如商家的信息流、商家的銀行賬戶信息等，才能做到有效征稅，商家將會對此擔(dān)憂。

（三）電子商務(wù)下的征稅方案之三：現(xiàn)行稅制拓展方案

現(xiàn)行稅制拓展方案是將互聯(lián)網(wǎng)看成一種營銷工具，與傳統(tǒng)的營銷工具一樣不影響企業(yè)的納稅行為，企業(yè)該納什么稅還是納什么稅。即通過電子商務(wù)方式的經(jīng)營與通過傳統(tǒng)方式的經(jīng)營一樣納稅。對于完全電子商務(wù)公司即銷售無形產(chǎn)品的公司則通過設(shè)立虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)。虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)實(shí)際上是拓展了“常設(shè)機(jī)構(gòu)”概念的外延，即要將服務(wù)器、網(wǎng)址等納入“常設(shè)機(jī)構(gòu)”概念之中，收入來源國政府可據(jù)此行使地域管轄權(quán)，對與該“常設(shè)機(jī)構(gòu)”相關(guān)聯(lián)的，來源于本國境內(nèi)的所得征稅。

現(xiàn)行稅制拓展方案的優(yōu)點(diǎn)：一是對現(xiàn)在的電子商務(wù)發(fā)展影響很小。與前二者增加新的稅種來比，顯然現(xiàn)行稅制拓展方案更少地阻礙電子商務(wù)的發(fā)展。二是保持電子商務(wù)與傳統(tǒng)行業(yè)的平衡。與完全免稅的觀點(diǎn)來比，則不會造成對傳統(tǒng)行業(yè)巨大沖擊。如果電子商務(wù)免稅，則有更多的傳統(tǒng)行業(yè)轉(zhuǎn)移到電子商務(wù)上來，傳統(tǒng)的稅基將會受到巨大影響。三是對稅務(wù)部門更容易實(shí)施。

現(xiàn)行稅制拓展方案的不足在于：一是不能很好適應(yīng)高速發(fā)展的電子商務(wù)。二是不能很好體現(xiàn)稅收的效率和公平原則。與前二種方案比，該方案的效率明顯偏低。由于電子商務(wù)具有虛擬性、全球性等特性，很容易逃稅避稅，特別是經(jīng)營無形商品服務(wù)的電子商務(wù)企業(yè)，稅收的稽查難度更大。這樣造成電子商務(wù)企業(yè)中有的納稅，有的沒有納稅的不公平現(xiàn)象。

三、我國電子商務(wù)稅收體系重構(gòu)建的建議

在目前情況下，對電子商務(wù)免稅的政策主張將占主導(dǎo)地位，如何對電子商務(wù)征稅問題將是一個(gè)值得深入研究的課題。就現(xiàn)階段來說，現(xiàn)行稅制拓展方案是比較合適的選擇。只有當(dāng)電子商務(wù)發(fā)展到一定程度，現(xiàn)行稅制已完全不再適用時(shí)，重建新的稅收體系才可被提上議事日程。對于比特稅和托賓稅方案來說，托賓稅方案則是更好的選擇。我國電子商務(wù)稅收體系重構(gòu)建過程中還要考慮以下問題：

一是要加強(qiáng)國際間的合作。由于電子商務(wù)具有全球性，一國實(shí)行電子商務(wù)稅收，而他國免稅，則必定造成本國的電子商務(wù)企業(yè)轉(zhuǎn)移到他國去，對本國的電子商務(wù)發(fā)展造成嚴(yán)重打擊。

二是電子商務(wù)稅收需整體規(guī)劃。由于電子商務(wù)具有很強(qiáng)的隱蔽性和轉(zhuǎn)移性，如果是實(shí)行部分試點(diǎn)則很難成功。如先對BtoB模式試點(diǎn)納稅，則電子商務(wù)企業(yè)很快就會轉(zhuǎn)移到BtoC模式、CtoC等模式上。

三是要提高電子商務(wù)稅收的科技含量。由于電子商務(wù)還在發(fā)展，只有稅收的科技含量不斷提高才能跟得上不斷發(fā)展的電子商務(wù)。

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