基于生命周期理論的財務預算分析

蔣 虹 王顯康

財務預算是加強企業內部控制的重要手段，但在實踐中人們對預算的認識存在較大分歧，這些分歧恰恰是預算中的問題所在。本文就分歧產生的原因即財務預算悖論進行探討，并結合企業生命周期理論提出一些看法。

一、關于財務預算的根本爭論

古人云：“凡事預則立，不預則廢”。

預算作為貨幣化的、在企業內部具有強制約束力的、反映企業未來一定時期人、物和信息資源財務配置的計劃，不僅在實踐中被廣泛地采用，歐美發達國家90%以上的大型企業都編制財務預算，在理論上也得到大多數學者的支持。

正如同任何事物皆有兩面性的特征一樣，也有不少人尤其是一些企業家對財務預算表示不歡迎。全球最知名的通用公司原總裁杰克.韋爾奇認為：“（財務）預算是美國公司發展的一大障礙，應該徹底放棄預算，預算根本不應該存在，制定預算只能得到低效率，得到員工最低水平貢獻，因為每個人都在討價還價?！?/p>

這說明財務預算作為目前相對有效的企業管理方法，在發揮反映和控制職能的同時，也不可避免地由于先天的不足導致實踐中的一系列認識誤區，甚至是一些難以完美解釋和解決的悖論。

二、財務預算悖論的理論分析

財務預算的悖論源于預算這一管理手段的缺陷，財務預算因其財務的特殊規定呈現一些特殊的悖論，下面就從六個方面加以分析。

1.財務預算控制和反映的矛盾

財務預算有兩個基本職能，就是反映和控制。財務預算反映職能是企業對財務預算體系及其財務指標的事前、事中和事后的體現。事前反映是在預算執行前利用企業歷史的和預計的財務以及相關指標編制預算的準備；事中反映是在預算執行過程中對企業預算指標執行情況的反映；事后反映是在一個期間預算執行完成之后對當期預算指標執行情況的反映，是該期的終結性反映，同時也是下期事前反映的基礎。

財務預算控制職能是對預算執行過程的指導和糾正，以保證財務預算目標的實現，這是預算價值創造的關鍵所在。控制職能同樣由事前、事中和事后控制三個子職能組成：事前控制是防止企業投入的財務資源在質和量上產生偏差；事中控制是在預算執行過程中對預算的指導和偏差的糾正，是預算質量的關鍵；事后控制對預算執行情況的分析和考核，著眼于改進今后預算的質量。

財務預算反映職能是控制職能的基礎，控制職能是反映職能的延伸。同時，如果企業更多傾向于反映職能則會限制控制職能的發揮，如果更多傾向于控制職能則會導致反映職能的僵化。

2.財務預算控制和創新的矛盾

創新是企業長期發展的基礎，獲取超額利潤的保證。創新需要積極寬松的企業環境和容忍并鼓勵失敗的企業文化，創新的最大敵人是墨守成規，是對自由的限制。而財務預算的控制職能決定了整個企業的財務活動，甚至所有活動都必須以財務預算作為標準，循規蹈矩地執行預算，不能越雷池半步。所以企業的財務預算越是嚴密健全，企業就越是缺少發明創新。

3.財務預算是指標粗細的矛盾

通常預算委員會在編制預算之后，層層分解落實到各利潤中心、成本中心甚至每個人頭上，譬如邯鋼的成本核算制度。企業通過財務預算指標將長期和當期的目標予以體現，預算指標落實好了，表明企業實現了董事會的意圖，反之則違背了董事會的意愿。

如果企業編制粗的財務預算指標，一方面，在執行過程缺少具體細致的標準，可能會產生較大的分歧，并可能導致最終的預算失敗。另一方面，在預算期末難以進行科學有效的考核，而沒有考核的財務預算是沒有意義的預算。如果企業編制細的財務預算指標，如果進行預算的修改，則會使預算變得隨意，也會因為少數指標變動而“牽一發而動全身”，增加預算的調整難度和成本。

4.財務預算執行尺度的矛盾

針對一個剛性的財務預算，如果在執行的過程中也選擇剛性，則使預算可能無法適應經常變化的經營和財務環境。如果在執行過程中選擇柔性，可能會因為領導的意志隨意調整預算指標和內容，使預算的控制職能大打折扣，甚至因為預算執行過于隨意而成為擺設。

5.財務預算考核客觀標準和主觀判斷的矛盾

考核由四個要素組成：考核主體、考核客體、考核對象和考核指標。考核主體是有權對預算執行過程進行考核并得出評價結論的部門，可能是預算委員，也可能是董事會；考核客體是被考核的單位，是預算的具體執行部門和個人；考核對象是考核客體的具體工作，譬如成本控制；考核指標是考核的依據。在考核的過程中，起主導作用的是考核主體和考核指標。相對主體，客體處于一種接受和被動地位，而考核對象是固定的，需要通過考核指標體現。

考核主體進行考核一是依賴考核客觀標準，即考核指標，二是依賴主觀判斷。考核指標是事先的計劃體現，在考核的期末其適應性還有多強是值得懷疑的。更關鍵的問題是，考核主體的主觀判斷，考核主體是否完全掌握了財務預算指標體系？了解預算期是否變化了客觀環境？在考核過程中能夠保證完全的超然獨立嗎？

6.財務預算目標和企業戰略目標的矛盾

表面上看，財務預算目標是由董事會根據企業長期發展戰略而提出的，應該從根本上與戰略目標保持一致。但是，董事會和經理層，經理層和下屬部門，部門和員工之間存在一種委托代理關系，而且相互之間存在著嚴重的信息不對稱。三者都會從自身的目標出發進行決策，會把實現企業長期戰略目標放到次要的地位，有造成預算目標取代組織目標的危險。

三、基于生命周期理論的悖論釋緩

財務預算的悖論最根本是由預算的特點決定，而預算作為現在企業管理的重要手段，其有效性又是被實踐證明的。制定最恰當的財務預算指標，實施最有效的財務預算控制和考核，協調財務預算目標和企業戰略目標便成為了必需。

我們以企業發展周期作為分析背景，將有如下結論：①當企業處于初創和發展階段，財務預算應該以企業的成長為指導思想，編制比較粗的預算指標，實施彈性預算方法和考核，鼓勵企業部門的員工發揮創新職能，為實現企業戰略編制財務預算。②當企業處于成熟和衰退階段，是大量銷售產品和收回現金的時期，應該采取比較緊的財務預算，預算編制全面而細致，加強對全面預算體系的控制，實施比較剛性的預算方法，嚴格考核指標，以實現財務預算目標來實現企業發展戰略目標。

[1]湯谷良.從財務預算到全面預算（J）,新理財，2013（03）.

[2]梁亞玲.企業內部財務預算管理思考（J），財會通訊，2012（23）.

[3]朱文娟.財務預算理論與實務研究（J）,商業時代，2011(26).