高校事業財務與基建財務的會計處理研討

劉小寶

按現行會計制度規定，高校事業經費收支核算與基本建設收支核算實行分開建賬、分開核算，分別核算事業資金和建設項目資金的收入、歸集、使用、流轉、留存以及形成資產的不同過程。事業經費收支核算執行《高等學校會計制度》，基本建設收支核算執行《國有建設單位會計制度》。這樣就形成了一個法人主體，兩種會計主體，兩種會計核算辦法，兩套賬、兩套報表的現狀，不僅與國家財政體制改革相悖，也給實際工作帶來諸多困繞，本文欲探討國庫集中支付制度下，高校會計如何進行日常教育教學服務工作和基本建設工作的會計核算。

一、我國高校會計核算體系現狀

國庫集中支付制度是公共財政體制改革的重要內容，它是以國庫單一賬戶為體系，以現代信息技術為手段，將財政性資金直接支付到商品或服務供應商以及用款單位的現代財政國庫資金管理制度。實施國庫集中支付之前，事業經費在商業銀行開立銀行基本存款賬戶，基建項目資金在商業銀行開立基建專用賬戶，分別對教育事業經費和基建項目資金進行會計核算；實施國庫集中支付后，財政部門允許預算單位在商業銀行設置一個“零余額賬戶”用以財政性資金的申請與支付，不允許財政性資金經財政零余額賬戶向本單位其他賬戶以及本部門同屬財政撥款單位之間劃轉資金；預算單位的財政性資金支付實行“財政直接支付”和“財政授權支付”兩種方式。

高校做為財政全額預算撥款事業單位，在完成日常教育教學社會職責和任務的同時往往需要有事業發展的建設項目支出，高校分別建立了教育事業會計核算賬目和基本建設會計核算賬目。自2001年財政部實施國庫管理制度改革以后，高校逐步納入國庫管理支付制度改革的體系當中，2007年財政收支分類科目將財政性基本建設資金納入到事業單位會計核算中，體現了單位大收入與大支出的資金管理理念，但是，僅僅在“事業支出-其他資本性支出（房屋建筑物等）”和“結轉自籌基建資金”科目中反映基本建設資金總額，不能全面反映財政性基本建設資金從歸集、流轉、到形成資產的過程，因此，目前高校大多仍采取事業會計和基建會計兩種會計核算方法。

二、高校事業財務與基建財務分別核算的弊端

近年來，我國財政體制進行了重大變革，推行了部門預算、國庫集中支付和政府采購等一系列政策。按“大收入大支出”的管理要求，高校目前編制的部門預算已經包含有基本建設的內容，并且在部門預算編制目錄中用“教育基本建設支出”項目進行反映。但由于兩個會計體系的分離，仍無法完整地反映基建支出的具體情況。

（一）會計報表不能滿足會計信息使用者的需要

隨著我國高等教育體制和公共財政體制改革的不斷深化，高等學校的辦學體制、經費來源等內外部會計環境都發生了深刻的變化，對高等學校的預算管理、財務管理、資產管理等提出了新的更高的要求，依據高校財務制度編制的會計報表，已經滯后于公共財政體制改革和高校改革與發展的需要。

隨著高等教育的大眾化發展，高校的在校生規模迅速增長，與之相適應，建筑規模也迅速擴大，學校多方籌資，自籌基建資金成為高校主要的資金來源。由于高校基建財務與校級事業財務適用的會計制度不同，導致二者核算的內容及核算的方法完全不同，二者在財務核算及財務管理上自成體系，各自獨立，形成了事實上的兩個會計主體。兩套賬務核算體系，必然形成兩套決算報表。兩套會計報表分別根據需要按照不同的口徑上報，但都只是學校財務狀況的一部分，使會計報表使用者無法全面、真實地了解單位的財務狀況，無法使管理層準確地解讀會計報表，不能為管理層提供決策依據。

（二）不利于高校的預算管理、財務管理、資產管理和績效評價

兩個會計主體下，高校事業財務中沒有基建借款的會計核算，也沒有明確高校的基建自籌資金如何進行會計反映，事業財務和基建財務在業務處理上的不同，給基建成本核算帶來混亂。

1.事業財務遵循收付實現制，在實際支付利息時才進行會計處理，長期債務和短期債務在報表中合并列報，這既不利于高校分析償債風險，有效進行財務管理，也不利于債權人評價高校的財務狀況。

2.會計報表中負債不包含應支付的利息，造成基建項目支出與實際基建成本不符，人為地減少了工程成本，最終導致固定資產賬面值低于實際。

3.基建項目只在竣工決算后才能轉入事業財務的固定資產科目，在沒有進行竣工決算前，事業財務只反映資金的支付情況，不反映在建工程情況，這就造成事業財務賬面資產與實際不符，不利于資產的有效管理和績效評價。

4.借款利息未能按照權責發生制的原則在事業財務的應付款中反映，從而虛減了負債，提高了資產負責率，表面上虛增了高校的償債能力。這種不實的會計信息既不利于高校自身的預算管理和日常財務管理，也不利于相關部門和債權人的客觀真實地評價高校的發展狀況，給高校的持續發展帶來隱患。

5.固定資產不計提折舊，造成固定資產賬面價值與實際不符，實際上是虛增資產。計提固定資產的折舊，使會計報表反映的固定資產符合其當前的價值狀況使用狀況，便于報表使用者的正確決策。

三、高校基建會計核算納入事業會計核算體系的措施

（一）引進權責發生制理念，改革現行《高等學校會計制度》

權責發生制是依據持續運營和會計分期兩個基本前提來正確劃分不同會計期間資產、負債、收入、費用等會計要素的歸屬。并運用一些諸如應收、應付、預提、待攤等項目來記錄由此形成的資產和負債等會計要素。高校已由原來單一教學和科研服務延伸到社會服務，其參與市場活動日益經常，打破了高校原有收付實現制的會計核算條件，對權責發生制提出了要求。

（二）引進注重實質的理念，重新設置符合高校發展的會計科目

完善固定資產的后續會計核算，增加基建核算。增設“基本建設撥款”、“基本建設借款”、“在建工程”、“基本建設工程應付款”、“基本建設工程暫付款”科目。

（三）立足報表使用者，優化會計報表信息提供

會計報表是總結、反映高等學校一定時期內財務狀況和財務收支情況及其資金使用結果的總結性書面文件，是財政部門、上級單位和學校管理決策者了解情況、掌握政策、指導學校預算執行工作的重要資料，也是編制下年度財務收支計劃的基礎。

1.為了真實反映資產價值，高校的固定資產應計提折舊

以購置、自建、融資租賃和無償調入的方式取得固定資產，以及固定資產的后續支出、處置和日常管理應參照企業會計準則的要求進行確認和計量。

高校應當按月對固定資產計提折舊（文物文化資產除外），在固定資產的預計使用壽命內采用年限平均法計提固定資產折舊，因為高校的固定資產主要服務于教學和教學管理，所以工作強度和工作效率各期比較平衡，且與經濟效益的關系不像企業那么直接和密切，故符合年限平均法的條件，這樣既減輕了工作量，又能夠合理、綜合的反映該項固定資產的無形損耗和有形損耗。使報表反映的固定資產價值更能代表其當前狀況，增加會計信息的有用性和客觀性。

2.基建會計核算納入事業會計核算體系中，體現會計信息的完整性

高校的基本建設是指學校利用國家基本建設撥款、學校自籌資金、銀行貸款、融資及捐贈等，進行校園和校舍的新建、擴建、改造等。隨著這幾年擴招政策的出臺，新校區建設的發展，各高校投入的基本建設資金越來越多，并且資金的來源渠道也越來越多樣化，原來的會計制度以強調核算財政預算管理資金，忽略了其他來源資金的核算要求。

3.依據權責發生制的原則調整原有的收入支出類會計科目，以更好地反映學校現實的收支情況

收付實現制是按照收益、費用是否在本期實際收到或付出為標準確定本期收益、費用的一種會計核算方法。高校以收付實現制為基礎的會計核算，主要為反映國家界定的高校人才培養功能，其收入主要來源于財政資金和自身學費收入，并在年初預算的基礎上，經過申請獲取；其支出則是在獲取申請的資金范圍內使用，收入和支出的來源即單一又既定，完全符合收入實現制的核算要求。高校隨著資金來源的多樣化，社會服務功能日益增強，越來越多地利用自身優勢融入市場，其原來的以收付實現制為基礎的收入費用核算，已不能滿足高校功能多樣化、收入來源多渠道、費用形式多樣化的需求。權責發生制是按照收益、費用是否歸屬本期為標準來確定本期收益、費用的一種方法。權責發生制使每期的損益計算合理反映了所有屬于本期的真實業績，收付實現制顯然不能完全做到這一點。因此，權責發生制能更加準確地反映特定會計期間實際的財務狀況。

高校的存在和發展壯大，是為了服務于社會，高校會計核算也是以社會的需要為前提，因此，高校基建會計核算納入事業會計核算體系，有利于真實、完整地反映高校的財務狀況，有利于提高會計信息質量和財務管理水平。這既是高校內部財務管理的需要，又是財政體制改革的需要。

【作者單位：河南化工職業學院】