關于我國個人所得稅工資薪金所得費用扣除標準的思考

范玉輝

【摘要】個人所得稅作為我國的稅種之一，在組織財政收入、調節收入分配方面能夠發揮重要作用。工資薪金所得費用扣除標準直接影響應納稅所得額的大小。本文以工資薪金所得費用扣除標準為研究對象，在分析其概念、實質以及理論依據的基礎上，指出確立工資薪金所得費用扣除標準中存在的問題，并提出完善的建議。

【關鍵詞】個人所得稅；費用扣除標準；賦稅能力

一、費用扣除標準的基本概念和理論依據

（一）基本概念

個人所得稅的工資薪金所得費用扣除標準，簡言之就是依照稅法規定在計算工資薪金的應納稅所得額是可以稅前扣除的額度。費用扣除標準各國規定不盡相同，但總體來說可以分為三類：一類是為了獲得收入而必須支付的必要的成本費用；二是為了維持本人及所負擔人口的基本生活支出，即生計扣除；三是為了體現特定的社會目的的特別費用扣除。

費用扣除的實質是從所得中扣除不能反映納稅人真實賦稅能力的部分。這一方面體現了量能負擔的原則，另一方面也體現了稅收公平的原則。亞當﹒斯密提出稅收不可侵蝕資本原則，稅收也不可侵蝕納稅人的生活成本。因此，個人所得稅應該對凈所得征稅，而扣除標準則體現了征稅的原則和初衷。費用扣除標準是為了反映納稅人的真實賦稅能力而從所得中扣除的必要成本和費用。“必要”的含義是為取得所得所必須支付的成本和費用，即沒有這部分成本和費用的支出，納稅人不可能取得相應的應稅所得。

（二）理論依據

稅收公平原則最早是由英國﹒威廉配第提出，被認為是現代稅收的首要原則。稅收公平是指納稅人的法律地位必須平等，稅收負擔必須公平分配。即公平的稅應該是納稅人實際繳納的稅正好是他們應該繳納的數額。一般認為，公平原則包括縱向公平和橫向公平。橫向公平也稱水平公平，是指負擔能力相同的人承擔相同的稅負。縱向公平也稱垂直公平，是指負擔能力不同的人承擔不同的稅負。無論是那種公平，一個關鍵問題就是稅收負擔的衡量。西方對此主要有兩個觀點，即受益原則和能力原則。

受益原則即根據納稅人從政府所提供的公共物品中獲得利益的多少，判定其應納多少稅或其稅負為多大。但是由于從公共物品中受益難以具體計算，加上“搭便車”行為的不可避免，所以在實際中有很大局限性。

能力原則即根據納稅人的能力，判定其應納稅的多少或其稅負的大小，有“客觀說”和“主觀說”兩種觀點。“主觀說”以納稅人因納稅而感受到的犧牲程度的大小做為測定其納稅能力的尺度。“客觀說”則主張以納稅人的財富水平作為衡量標準，而財富通常又經常用收入、支出、財產作為標準。兩種尺度各有利弊，我國目前是根據能力原則的“客觀說”，主要依賴于收入水平作為標準衡量。

二、我國工資薪金所得稅扣除標準的現狀及問題

（一）工資薪金費用扣除標準的現狀

我國現行的個人所得稅實行分項確定、分類扣除，根據不同的情況分別實行定額、定率和按實際發生額扣除三種辦法，其中工資薪金實行的是定額扣除的辦法。1980年個稅開征至今，扣除標準經歷了三次調整，從每月的800元增加到現在的3500元。對于境內的外籍人員和境外工作的中國公民，可以附加扣除1300元，即每月扣除4800元。

在稅率一定的情況下，扣除標準的作用在于通過調節稅基，影響應稅所得額，進而影響應納稅額。合理的費用扣除標準能夠真正的體現納稅人的負擔能力，體現量能負擔的原則。但是一方面由于稅收征管手段的落后，另一方面受到分類所得的課稅模式的制約，我國目前單一的扣除標準不能實現最大限度的稅收公平。

（二）扣除標準存在的問題

個人所得稅作為調節收入的主要稅種，其作用日益凸顯，但是隨著經濟的發展，其種種弊端也暴露出來，在促進社會公平方面再次成為人們關注的焦點。我國工資薪金所得費用扣除標準雖然幾經調整，但是本質沒有改變。標準化的扣除額，操作簡單，易于管理，但是讓不同經濟境遇的人使用了統一的扣除標準，不符合按凈所得征稅的原則，有悖社會公平，不利于稅收公平分配功能的發揮，其主要問題主要體現在以下幾個方面：

1.費用扣除標準過于單一，很多因素未納入考慮范圍。“一刀切”的扣除方法，忽略了人與人之間在費用開支方面的差異。在當今社會條件下，住房、養老、失業、子女的教育、婚姻狀況、健康狀況等，都在一定程度上影響著納稅人的賦稅能力，所以標準化的扣除額造成了不同的納稅人的稅負不平衡。

2.費用扣除標準沒有考慮不同地區的消費水平的差異。由于我國城鄉間的經濟發展不平衡，導致消費水平有很大的差距，所以單一的扣除標準不可能從根本上解決問題。在消費水平較高的地區，他們的消費支出遠遠超過了扣除標準；在消費水平較低的地區人們的消費支出則低于扣除標準。這樣的政策不僅減少了稅收收入，而且不能起到調節收入差距的作用。

3.費用扣除標準缺乏彈性機制，沒有科學的通脹調整或者工資指數化調整。經濟形勢的不斷發展變化，特別是通脹情況下，會產生納稅人的實際稅負較重的情況。我國現在存在一定程度的物價上漲和通貨膨脹，實際的消費水平會因為物價的上漲而受到影響。

4.費用扣除標準“內外有別”。我國現行稅法規定，對在中國境內無住所而在中國境內取得工資薪金的納稅人和在中國境內有住所而從境外取得所得的納稅人，可以每個月附加扣除1300元，有悖社會公平。改革開放以來尤其是加入WTO之后，我國經濟有了飛速發展，外籍人員雖然在我國沒有住所但是大部分時間居住在我國，與國人的消費支出沒有很大的區別，應該實行統一的扣除標準。

三、完善我國個人所得稅費用扣除標準的建議

（一）綜合考慮各種因素，擴大扣除范圍，增加特殊扣除項目

在當今社會條件下，大額度的醫療費用支出、子女的教育支出、贍養支出、住房貸款利息支出應納入考慮范圍。這幾項的成本在最近幾年有大幅度的增加，很大程度上影響著納稅人的賦稅能力，所以為了真正體現量能負擔的原則，應把其納入扣除標準。

1.增加大額醫療費用支出的扣除

當下人們面臨著看病難、看病貴的問題，并且醫療保險尚未實現全覆蓋，加之身體狀況的客觀性，一些重大疾病的發生并非人們本身可以控制的，所以醫療支出對納稅人來說是不可避免的。國家可以根據納稅人醫療支出在收入中的比例制定合理的扣除額，對于一次性醫療支出或者一年內連續超過一定數額的醫療支出予以在稅前扣除。

2.子女的教育支出應予以考慮

在越來越重視教育的背景下，大學不斷擴招，接受大學教育的人數呈明顯的上升趨勢。國家對九年義務教育實行免收學費的政策，但是對于高等教育還沒有太多的優惠政策，所以子女的教育支出對于納稅人來說不可忽視。具體來說可以考慮每個家庭接受高等教育的子女數量來規定一定的扣除比例，高等教育又可以進一步限定為本科及其以上。

3.增加贍養老人的支出

贍養老人不僅是道德上而且也是法律上的責任，是納稅人不可避免的一項義務。加之計劃生育和老齡化的出現，很多所謂的“421”家庭不斷涌現，即一個納稅人需要負擔的不止是一個老人的贍養義務。此外，我國目前關于養老方面的保障制度還很不完善，也使得贍養負擔加重，贍養支出增加。一般來說，應根據被贍養人數的多少來制定相應的費用扣除標準。因此對贍養人的界定是必要的。贍養人應該是納稅人的父母或者是直接生活在一起的親屬，并且他們沒有經濟來源或者收入很低，不能負擔自己的基本生活，一半以上的基本支出是納稅人來負擔的。

4.將住房利息支出納入稅前扣除范圍

在房價節節攀升的今天，住房利息支出已經成為廣大中低收入家庭一項重要的生活開支。在房價居高不下的情況下，特別是在大中城市，全款買房成為富人的專利，中低收入家庭則只能選擇貸款買房，成為所謂的“房奴”。因此，從減輕中低收入者的負擔出發，把住房利息支出納入扣除標準是合理且必要的。在扣除標準上應該對住房的數量加以限制，結合我國現狀，規定只能對一套長期性居住用的貸款利息予以稅前扣除是可取的。

（二）費用扣除標準應不同地區的經濟情況因地制宜，實現扣除標準的區域化

考慮到我國區域經濟發展的不平衡，可以根據不同地區的經濟狀況制定不同的扣除標準，但是為了制度簡便易行，不易設置過多的標準。根據經濟發展程度，區分為東部、中部和西部地區，每個地區實行統一的扣除標準，或者對費用扣除標準規定一個上下浮動區間，各地區可以根據自身實際，在區間內進行選擇。

（三）費用扣除應該與CPI掛鉤，實現扣除標準的動態化

目前的扣除標準缺乏與相應的經濟指標的聯動機制，所以只能通過頻繁的調整立法來解決這一問題。這樣不利于稅法的穩定性，需要支付很大的立法成本，不是長久之計。我國可以借鑒美國等發達國家的經驗，對扣除標準實行指數化調節。隨著物價水平的不斷提高，將扣除標準與CPI和通貨膨脹結合起來，才能實現扣除標準與生活成本的同步調整。因此，需要規定一個條件，即通貨膨脹滿足什么條件時才可以對扣除標準實行動態化調整，這樣不僅能較好的反應納稅人的負擔能力，而且能在保證稅法穩定性的同時，確保費用扣除標準與經濟發展的適應性。

（四）費用扣除標準應該內外統一，廢除附加扣除的規定

附加扣除標準由最初的3200元到2006年的2800元，再到2011年的1300元，雖然沒有取消，但那是也在逐漸降低。隨著我國經濟水平的提高，應該廢除附加扣除的規定，使得本國公民與外籍人員在同等的環境中承擔相同的稅收負擔，從稅收公平角度出發，不應給予其類似的“超國民待遇”，實行統一的扣除標準。

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