從世界審計(jì)發(fā)展史看我國(guó)國(guó)家治理下的國(guó)家審計(jì)發(fā)展

摘要：通過(guò)對(duì)世界審計(jì)發(fā)展史的回顧，選取數(shù)個(gè)具有代表性的歷史時(shí)期和國(guó)家，發(fā)掘不同歷史時(shí)期，各國(guó)不同體制下國(guó)家審計(jì)的發(fā)展進(jìn)程。通過(guò)對(duì)奴隸制時(shí)期、封建時(shí)期、近現(xiàn)代和現(xiàn)代等歷史時(shí)期中西方各國(guó)審計(jì)體制的對(duì)比，以史為鏡，總結(jié)歷史的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，并結(jié)合當(dāng)今我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展現(xiàn)狀和背景，發(fā)現(xiàn)我國(guó)現(xiàn)行審計(jì)體制的潛在缺陷和不足。對(duì)于發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，在預(yù)測(cè)未來(lái)國(guó)家治理和國(guó)家審計(jì)的發(fā)展方向的基礎(chǔ)上，尋求可行的解決途徑。探究如何使得國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理的背景下，更好地發(fā)揮其“免疫系統(tǒng)”功能。最后對(duì)我國(guó)未來(lái)國(guó)家審計(jì)發(fā)展提出創(chuàng)新性的意見(jiàn)，推動(dòng)國(guó)家審計(jì)更好地服務(wù)于國(guó)家治理，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：審計(jì)史；國(guó)家治理；國(guó)家審計(jì)

一、國(guó)家治理理論背景

國(guó)家是基于社會(huì)而形成的，是個(gè)人權(quán)利讓渡和訂立契約的產(chǎn)物。它是為了權(quán)衡和協(xié)調(diào)個(gè)人與群體之間的利益分配關(guān)系而存在的。人民為了維護(hù)社會(huì)秩序、實(shí)現(xiàn)自身的有效管理而創(chuàng)立國(guó)家，而國(guó)家作為公共意志的體現(xiàn)，必然要承擔(dān)維護(hù)公共利益的責(zé)任。

在我國(guó)，“人民通過(guò)法律，把權(quán)力、責(zé)任賦予和委托給人民意志的代表——國(guó)家，國(guó)家再用法律形式把這些權(quán)利和責(zé)任分解給代表國(guó)家在某個(gè)方面行使權(quán)力、履行責(zé)任的公共權(quán)力機(jī)關(guān)。”

為了保證權(quán)力得到合理運(yùn)用、受托責(zé)任得到有效履行，公共權(quán)力機(jī)關(guān)必須接受來(lái)自人民的監(jiān)督，于是國(guó)家通過(guò)法律授權(quán)由專門的機(jī)關(guān)對(duì)其進(jìn)行監(jiān)督，這就是國(guó)家審計(jì)。

二、歷史進(jìn)程中國(guó)家審計(jì)的發(fā)展

（一）奴隸制度下的國(guó)家審計(jì)

1.古埃及時(shí)期的國(guó)家審計(jì)

古埃及作為四大古國(guó)，人類文明發(fā)源地之一，在公元前3500年左右就已進(jìn)入了奴隸社會(huì)。奴隸主統(tǒng)治階級(jí)為了維護(hù)其統(tǒng)治地位，設(shè)立了監(jiān)督官，賦予監(jiān)督官檢查財(cái)政收支記錄、監(jiān)督官吏經(jīng)濟(jì)行為的權(quán)力，他們權(quán)力較大，并且具有較強(qiáng)的獨(dú)立性。雖然監(jiān)督官還不是執(zhí)掌專一的審計(jì)官，但從某種程度上可以說(shuō)是我們今天所說(shuō)的國(guó)家審計(jì)的最早雛形。

2.古希臘時(shí)期的國(guó)家審計(jì)

古希臘采用了五百人議會(huì)制度，抽簽選舉官吏，輪番執(zhí)掌政權(quán)。五百人議會(huì)雖然是由民主選舉產(chǎn)生的，但是由于只有“公民”才具有選舉權(quán)和被選舉權(quán)，而“9萬(wàn)的雅典公民，對(duì)于365000奴隸來(lái)說(shuō)，只是一個(gè)特權(quán)階級(jí)”，所以，古希臘城邦政治也并非真正意義上的民主憲政，實(shí)質(zhì)上也是奴隸制度下的奴隸主的地位。

3.我國(guó)西周的國(guó)家審計(jì)

在我國(guó)西周時(shí)期，宰夫一職的誕生標(biāo)志著我國(guó)審計(jì)已經(jīng)萌芽。宰夫是獨(dú)立于會(huì)計(jì)部門，執(zhí)行具體的監(jiān)察和審計(jì)業(yè)務(wù)的官吏，考核百官府郡都縣的政績(jī)。《周禮》稱，“宰夫之職，掌治朝之法，以正王及三公、六卿、大夫群吏之位。掌其禁令，敘群吏之治。”雖然宰夫獨(dú)立于財(cái)計(jì)部門，具有一定的獨(dú)立性，但是宰夫并不是獨(dú)立的國(guó)家審計(jì)人員，審計(jì)工作只是其具體職務(wù)的一部分，與監(jiān)察、行政監(jiān)督等工作交織在一起。

（二）封建制度下的國(guó)家審計(jì)

封建專制占了世界文明發(fā)展史當(dāng)中的大部分時(shí)期，而中國(guó)在近2000年的封建時(shí)期中一直處于世界領(lǐng)先的水平。

總得來(lái)說(shuō)，封建時(shí)期的國(guó)家審計(jì)主要是發(fā)揮監(jiān)督監(jiān)察職能，主要對(duì)財(cái)政收支以及官吏的經(jīng)濟(jì)和業(yè)績(jī)進(jìn)行審核稽考，為的是加強(qiáng)封建專制的中央集權(quán)，也可以說(shuō)是審查官吏的受托責(zé)任履職情況。為了便于發(fā)揮國(guó)家審計(jì)權(quán)“稽核官吏”的核心功能，各國(guó)最高統(tǒng)治者幾乎都將審查下屬官吏受托責(zé)任的權(quán)力與其他稽核官吏的權(quán)力統(tǒng)一授予特定的機(jī)構(gòu)或人員統(tǒng)一集中行使，從而形成類似于近現(xiàn)代民主國(guó)家的行政型法律配置的初始模式。

（三）近現(xiàn)代不同制度下的國(guó)家審計(jì)

近現(xiàn)代西方各國(guó)陸續(xù)崛起，封建制度被推翻，新的制度建立，與之相隨的是審計(jì)制度的大改。

1.近現(xiàn)代法國(guó)的國(guó)家審計(jì)

法國(guó)大革命之后，原有的審計(jì)院被取消，幾經(jīng)波折，直到1807年，原大司庫(kù)勒布蘭親王正式通過(guò)法令確立組建審計(jì)法院，采用最高法院體制，地位上僅次于最高法院，享有與其相等的權(quán)力。審計(jì)法院具有充分的權(quán)威性，具有終審權(quán)。這一制度將國(guó)家審計(jì)的職能法制化，開(kāi)創(chuàng)了司法模式國(guó)家審計(jì)。

2.近現(xiàn)代英國(guó)的國(guó)家審計(jì)

1866年，英國(guó)議會(huì)通過(guò)了《國(guó)庫(kù)和審計(jì)部法案》（《Exchequer and Audit Department Act》），該法案規(guī)定政府的一切收支，都由代表議會(huì)、獨(dú)立于政府之外的主計(jì)審計(jì)長(zhǎng)實(shí)施審查。這一審計(jì)制度的出臺(tái)標(biāo)志著現(xiàn)代立法模式的國(guó)家審計(jì)制度誕生。到20世紀(jì)初，國(guó)庫(kù)和審計(jì)部基本上確立了兩種審計(jì)方式，即鑒證審計(jì)和績(jī)效審計(jì)，隨后績(jī)效審計(jì)越來(lái)越受到重視。

3.近現(xiàn)代美國(guó)的國(guó)家審計(jì)

美國(guó)獨(dú)立后，1878年制定了美利堅(jiān)合眾國(guó)憲法，確定了立憲政體，并在財(cái)政部下設(shè)主計(jì)官和審計(jì)官，涉公款項(xiàng)均需向?qū)徲?jì)官呈送會(huì)計(jì)賬目和憑證單據(jù)審核，再由審計(jì)官報(bào)送主計(jì)官最終審定，后又將審計(jì)官按部門進(jìn)行了職責(zé)劃分。

4.民國(guó)時(shí)期的國(guó)家審計(jì)

我國(guó)最后一個(gè)封建王朝清朝被推翻后，1912年民國(guó)政府成立。為了加強(qiáng)財(cái)計(jì)監(jiān)察，各省紛紛設(shè)立審計(jì)機(jī)構(gòu)，1921年成立中央審計(jì)處，隸屬于國(guó)務(wù)總理，掌管全國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)察事務(wù)。同時(shí)整合各省審計(jì)機(jī)構(gòu)，設(shè)立審計(jì)分處，負(fù)責(zé)審計(jì)政府機(jī)密費(fèi)以外的國(guó)家財(cái)政收支。此時(shí)我國(guó)的國(guó)家審計(jì)主要履行監(jiān)督職能。

三、我國(guó)國(guó)家審計(jì)可能存在的主要問(wèn)題

結(jié)合審計(jì)發(fā)展的歷史和現(xiàn)代不同模式的國(guó)家審計(jì)的特點(diǎn)，筆者認(rèn)為我國(guó)的國(guó)家審計(jì)尚存在以下幾點(diǎn)主要不足：

（一）審計(jì)體制制度尚不完善，獨(dú)立性有所不足

我國(guó)行政型的審計(jì)體制在設(shè)立時(shí)是符合當(dāng)時(shí)的國(guó)情的，但是隨著經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展和政治環(huán)境的變化，行政型審計(jì)體制的弊端凸現(xiàn)出來(lái)。由于地方審計(jì)機(jī)關(guān)地位不高，導(dǎo)致部分實(shí)行垂直管理的行政機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、國(guó)有企業(yè)處于“審計(jì)盲區(qū)”內(nèi)，一方面并不受地方審計(jì)機(jī)關(guān)的監(jiān)督管轄，一方面上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)往往也鞭長(zhǎng)莫及。在目前各國(guó)國(guó)家審計(jì)對(duì)比下，我國(guó)國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性明顯處于較低的地位，甚至較古代審計(jì)體制有所不及，這也是我國(guó)國(guó)家審計(jì)自宋朝后逐步衰落的原因。

（二）審計(jì)覆蓋面有所不足，審計(jì)重點(diǎn)有待轉(zhuǎn)移

我國(guó)目前還是以財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主，并且在憲法和審計(jì)法中未規(guī)定的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在有些地方占到地方審計(jì)機(jī)關(guān)五成以上的工作量。而在其他國(guó)家得到高度重視的績(jī)效審計(jì)是近幾年我國(guó)才剛剛起步發(fā)展的，覆蓋率尚有所不足，也沒(méi)有相應(yīng)的依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)，也沒(méi)有相應(yīng)的法律支持

（三）審計(jì)透明度較差，對(duì)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題處理不到位

我的審計(jì)體制和重心也從一個(gè)方面決定了我國(guó)審計(jì)透明度較差的現(xiàn)狀，根據(jù)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》第三十六條“審計(jì)機(jī)關(guān)可以向政府有關(guān)部門通報(bào)或者向社會(huì)公布審計(jì)結(jié)果”，但是并沒(méi)有將”向社會(huì)公布審計(jì)結(jié)果”作為審計(jì)機(jī)關(guān)的法定義務(wù)，所以多年來(lái)許多審計(jì)機(jī)關(guān)查處的大要案卻很少有在報(bào)紙或電臺(tái)電視上公布的。

四、國(guó)家治理與國(guó)家審計(jì)發(fā)展方向及建議

國(guó)家審計(jì)作為國(guó)家治理的重要組成部分和根本保證，應(yīng)結(jié)合國(guó)家經(jīng)濟(jì)體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和社會(huì)管理現(xiàn)狀，科學(xué)制定審計(jì)目標(biāo)并積極實(shí)現(xiàn)，為國(guó)家治理把好關(guān)、服好務(wù)，推動(dòng)和促進(jìn)國(guó)家治理工作，發(fā)揮國(guó)家審計(jì)對(duì)保證經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的預(yù)防、揭示和抵御等“免疫系統(tǒng)”功能。

（一）轉(zhuǎn)變審計(jì)重點(diǎn)，重視績(jī)效審計(jì)，改善治理水平，提高治理效率

我國(guó)績(jī)效審計(jì)起步就晚，現(xiàn)在國(guó)家審計(jì)還是以財(cái)務(wù)收支的合規(guī)性審計(jì)為主，而發(fā)達(dá)國(guó)家，比如美國(guó)，“美國(guó)審計(jì)署90%以上的業(yè)務(wù)都是績(jī)效審計(jì)，通過(guò)績(jī)效審計(jì)來(lái)幫助政府管理者提高項(xiàng)目績(jī)效、節(jié)省成本和促進(jìn)問(wèn)責(zé)。” 所以我國(guó)現(xiàn)階段需要將國(guó)家審計(jì)從以財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐钥?jī)效審計(jì)為主的現(xiàn)代審計(jì)，并將績(jī)效審計(jì)寫(xiě)入審計(jì)法，給予政府績(jī)效審計(jì)相應(yīng)的法律支持以提升權(quán)威性。審計(jì)重點(diǎn)也應(yīng)該由以事后審計(jì)為主逐步轉(zhuǎn)變?yōu)橹髯ナ虑暗念A(yù)算審計(jì)和事中的跟蹤審計(jì)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，及時(shí)解決問(wèn)題，提高治理的效率。

（二）進(jìn)一步深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，促進(jìn)廉政建設(shè)，治理腐敗行為

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是我國(guó)特有的審計(jì)體制，我國(guó)在這一領(lǐng)域處于世界領(lǐng)先水平。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也占了我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)工作的很大一部分。在下一階段，我國(guó)必須保持在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的優(yōu)勢(shì)，進(jìn)一步深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，擴(kuò)大經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)覆蓋面和適用對(duì)象，使得經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不僅僅局限于黨內(nèi)領(lǐng)導(dǎo)干部，盡早做到全覆蓋，來(lái)加強(qiáng)對(duì)所有干部的管理和監(jiān)督。應(yīng)該爭(zhēng)取早日將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也寫(xiě)進(jìn)法律，保證其權(quán)威性，并將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與績(jī)效審計(jì)相結(jié)合，全面考核國(guó)家機(jī)關(guān)及國(guó)家干部的業(yè)績(jī)，促進(jìn)廉政建設(shè)，治理腐敗行為。

（三）加強(qiáng)民生審計(jì)，完善審計(jì)公告制度，維護(hù)人民群眾切身權(quán)益

人民是國(guó)家的主人，國(guó)家治理的最終成效要體現(xiàn)在維護(hù)人民根本利益上。黨的十七大報(bào)告提出，要著重加快推進(jìn)以改善民生為重點(diǎn)的社會(huì)建設(shè)。這意味著，在下一個(gè)五年里，黨和國(guó)家將以民生為重點(diǎn)的社會(huì)建設(shè)擺在了更加突出的位置，關(guān)注民生、重視民生、保障民生、改善民生，成為貫徹落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀的核心內(nèi)容。面對(duì)新形勢(shì)、新要求，下一階段的審計(jì)工作要更多地關(guān)注涉及群眾切身利益的熱點(diǎn)、難點(diǎn)問(wèn)題，如農(nóng)業(yè)扶貧資金、社保基金、專項(xiàng)資金，教育、醫(yī)療保障、環(huán)境保護(hù)等，把關(guān)系到民眾生計(jì)、生產(chǎn)、生活的內(nèi)容納入審計(jì)視野之中。

（四）改革審計(jì)體制，完善相關(guān)法律法規(guī)，建立中國(guó)特色的國(guó)家審計(jì)體系

根據(jù)審計(jì)歷史發(fā)展的規(guī)律，我國(guó)現(xiàn)階段行政型的國(guó)家審計(jì)體制勢(shì)必將向立法型審計(jì)體制發(fā)展。我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)改革的趨勢(shì)是使其獨(dú)立于政府部門，隸屬于各級(jí)人大常委會(huì)直接領(lǐng)導(dǎo)，并受其委托，對(duì)本級(jí)政府財(cái)政預(yù)算及其他財(cái)政財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)和監(jiān)督，成為真正獨(dú)立意義上的外部監(jiān)督機(jī)關(guān)。同時(shí)改善相關(guān)的法律法規(guī)，保證審計(jì)機(jī)關(guān)的地位和權(quán)威性，成立完整的具有中國(guó)特色的審計(jì)體系，較好地發(fā)揮審計(jì)機(jī)關(guān)的職能。

這也要求在審計(jì)過(guò)程中，要充分發(fā)揮審計(jì)的建設(shè)性作用。因此，國(guó)家審計(jì)需要在揭露問(wèn)題的同時(shí)，充分發(fā)揮建設(shè)性作用，通過(guò)揭示反映體制性障礙、制度性缺陷和重大管理漏洞，開(kāi)展從現(xiàn)象到本質(zhì)、從微觀到宏觀的深層次分析，提出改革體制、健全法制、完善制度、規(guī)范機(jī)制、強(qiáng)化管理、防范風(fēng)險(xiǎn)的建議，促進(jìn)完善體制制度、深化改革，促進(jìn)提高經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行質(zhì)量和績(jī)效，才是審計(jì)工作最大的成果，才能充分發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。

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（作者簡(jiǎn)介：梁 昌（1990.12-），男，江蘇鹽城人，畢業(yè)于南京審計(jì)學(xué)院，主修審計(jì)學(xué)。）