存貨計價方法的選擇對商業企業的影響

隨著商品經濟的加快發展，商品流通企業之間的競爭越來越激烈，存貨計價方法的選擇對企業的發展具有重要的意義。存貨是商品流通企業的一項很重要的資產，所占的比重比較大，合理選擇存貨的計價方法對商品流通企業的經營成果有非常重要的影響。存貨計價方法的選擇是制訂企業會計政策的一項重要內容，選擇不同的存貨計價方法將會導致不同的報告利潤和存貨估價，對企業的稅收負擔、現金流量產生影響，對企業財務狀況和經營成果也會產生不同的影響。

對于任何一個企業來說，選擇哪種存貨計價方法最好，主要是看企業的類型和企業所經營的存貨的特點以及財產物資的盤存制度還有物價變動情況，只有適合企業的存貨計價方法才是好的存貨計價方法，企業才能夠通過好的計價方法來受益。

一、商品流通企業存貨計價方法

商品流通企業是指所有獨立從事商品流通活動的企業單位，是通過低價格購進商品、高價格出售商品的方式來實現商品進銷之間的差價，以此彌補企業各項費用和支出，獲得利潤的企業。我國的商品流通企業包括：商業、糧食、物資、供銷、外貿、醫藥商業、石油商業、煙草商業、圖書發行等的企業。與工業企業等其他行業企業的經營活動相比較，商品流通企業有三個特點：第一，經營活動的主要內容是商品購銷；第二，商品資產在企業全部資產中占有較大的比例，是企業資產管理的重點；第三，企業營運中資金活動的軌跡與其他工業企業不同。

存貨流轉包括實物流轉和成本流轉兩個方面。從理論上來說，存貨的成本流轉應當和實物流轉相一致，就是說取得存貨時確定的各項存貨入賬成本應當隨著各個存貨的銷售或耗用同步結轉。但是，在會計實物中，因為存貨品種繁多，流進流出數量很大，尤其是我們商品流通企業，并且，同一存貨因不同時間、不同地點、不同方式取得而單位成本各異，難保證存貨的成本流轉與實物流轉完全一致。所以，會計上可行的處理方法是，按照一個假定的成本流轉方式來確定發出存貨的成本，而不強求存貨的成本流轉與實物流轉相一致，這就是存貨成本流轉假設。

采用不同的存貨成本流轉假設，在期末結存存貨與本期發出存貨之間分配存貨成本，也就產生了不同的存貨發出的計價方法，比如個別計價法、先進先出法、月末一次加權平均法、移動加權平均法。

先進先出法是指根據先入庫先發出的原則，對于發出的存貨以先入庫存貨的單價計算發出存貨成本的方法。

月末一次加權平均法是：以本月各批收入存貨的數量加上月初結存存貨數量作為權數，去除本月全部進貨成本加上月初存貨成本，計算出存貨的加權平均單位成本，以此為基礎計算本月發出存貨的成本和期末存貨的成本的一種方法。

移動加權平均法是指以每次進貨的成本加原有庫存存貨的成本，除每次進貨數量與原有庫存存貨的數量之和，以此計算加權平均單位成本，以此為基礎計算當月發出的存貨的成本和期末結存存貨的成本的方法。

個別計價法是指：本期發出存貨和期末結存存貨的成本，完全按該存貨所購進批次或生產批次入賬時的實際成本來進行確定的一種方法。

二、商品流通企業不同存貨計價方法的影響

（一）對企業價值的影響

采用先進先出法時，期末存貨均按后期進價計算，比較接近編表日重置成本，使資產計價較為合理。在通貨膨脹時期，若采用先進先出法，則比較早期的存貨成本與現實的營業收入相配比，毛利潤會被虛計。若將算得的毛利金額將所得稅、股利等減除后，則收回的成本因數額較低，在現實物價水平下，難以重置相同數量的存貨，致使企業不能按原有規模持續經營。

對企業損益的計算有直接影響。表現在：期末存貨計價估價如果過低，當期的收益可能因此而相應減少；期末存貨計價估價如果過高，當期的收益可能因此而相應增加；期初存貨計價如果過低，當期的收益可能因此而相應增加；期初存貨計價如果過高，當期的收益可能因此而相應減少。存貨計價對于資產負債表有關項目數額計算有直接影響，包括流動資產總額、所有者權益等項目，都會因存貨計價的不同而有所不同。每種計價方法下的企業存貨成本結果是不一樣的，對企業存貨成本的影響各不相同。

在個別計價法下，由于其計算的準確性，其對企業期末存貨成本的計算非常合理，但是這種方法所需要的工作量非常繁重，并且所適用的范圍只限于單位價值較高、容易識別、個體差異大、存貨數量少的存貨，非常有限，企業存貨成本計算準確了，卻增大了計算成本。

加權平均法和移動加權平均法在存貨計價中使用時，將會使本月發出的存貨成本處于起初存貨成本和本期購貨成本之間，采用這兩種方法所得到的發出存貨成本很難被操縱，因而在許多企業中得到廣泛應用。

先進先出法以先買進的存貨價值來計算率先發出的存貨成本，對于其期末存貨的價值是后買進的存貨價值。從而使得期末存貨成本跟最近購買的存貨成本相近，其當期發出的存貨成本跟最早購進的存貨成本相近。但是，在目前通貨膨脹并且物價上漲的經濟情況下，企業存貨的價格是處于一種不斷上升的趨勢，于是，采取先進先出法會導致企業當期利潤增加，期末存貨賬面價值虛增，導致企業納稅增加。

（二）對納稅和現金流量的影響

發出存貨的計價不論采用哪種計價方法，從長遠時期看，企業的全部存貨成本，不管何時形成，正常情況下最終會將轉化為銷貨成本。若所有存貨均已售出，其成本將全部轉化為銷售成本，則在其他條件相同的情況下，無論采用哪種計價方法，幾個會計期的銷貨成本總額、稅前利潤總額、所得稅總額、稅后利潤總額、現金流入總額都是一致的。存貨計算方法的選擇對計算所得稅費用的數額有一定影響。因為不同計價方法對結轉當期銷售成本的數額會有所不同，從而影響當期利潤數額的確定。存貨計價方法是因為物價變動而產生的。若存貨進價固定不變，不同存貨計價方法將失去存在的必要。對各種存貨計價方法的評價也要以物價變動作為背景。

（三）對管理人員業績的影響

對管理人員業績的影響：某種存貨計價方法的合適與否，還與企業管理人員業績評價方法與獎勵機制有關。不少企業按利潤水平的高低來評價企業管理人員的業績，并根據評價結果來獎勵管理人員。在物價上漲的前提下，管理人員往往樂于采用先進先出法，因為，這樣做會高估任職期間的利潤水平，從而多得利益。總之，對于企業而言，選擇哪種存貨計價方法最好，主要看企業所經營存貨的特點和財產物資的盤存制度以及物價變動情況等，適合企業的存貨計價方法才是最好的存貨計價方法，企業才會從中受益。所以必須全面分析，取長補短，選擇最適合企業的存貨計價方法。

三、商品流通企業存貨計價方法的選擇

商品流通企業存貨具有存貨的一般特點，具體包括：第一，存貨是有形資產，這一點有別于無形資產。第二，存貨有較強的流動性。在企業中，存貨經營處于不斷銷售、耗用、購買或重置中，具有較強的變現能力和明顯的流動性。第三，存貨有時效性和發生潛在損失的可能性。在正常的生產經營過程中，存貨能夠規律的轉變成貨幣資產或其他資產，但長期不能耗用的存貨，就可能變成積壓物資或降價銷售，從而造成企業損失。

（一）存貨的特點及存貨管理的要求

存貨是反映企業流動資金運作情況的最重要的方面，作為重要的流動資產，它的存在一定會占用大量的流動資金。一般情況下，存貨占工業企業總資產的30%左右；而商品流通企業的則更高，對大中型商業流通企業來說，存貨是確保營業額的前提保證，尤其是在邊遠非發達地區，要充分的考慮到運輸能力、資金籌集水平等方面的因素，確定合理的存貨置留水平。

由于存貨自身的流動性和占用性的特點，存貨管理會對企業的經濟效益產生重大的影響。過多的存貨要占用較多的資金，其管理利用情況如何，直接關系到企業的資金占用水平甚至是資產運作效率。只有通過使用正確的存貨管理方法，并且降低企業的平均資金占用水平，以提高存貨的流轉速度和總資產周轉率，才能提高企業的經濟效益。當前商品流通企業存貨管理存在很多問題，主要有：

第一，管理制度不夠完善，內部控制制度相對薄弱、不健全，有的制度僅僅流于形式，未予認真執行。存貨的收入、發出、結存、缺損缺乏及時、準確的記錄市場變化很快，信息獲取不及時、不準確。存貨收發記錄中，人為因素比較多，人為舞弊現象的產生都會對決策造成影響，帶來不必要的損失。

第二，流動資金占用額度相對較高。由于市場變化加快，而且部分存貨有效期短、易損耗（如農藥）；如無序采購、銷售政策不靈活、不能適應市場變化，造成存貨占流動資產比率過高，存貨周轉速度變慢，給企業造成了不可估量的損失。

第三，存貨積壓造成的損失，長期滯壓，極容易發生貶值、毀損、失竊，從而直接形成損失。絕大多數企業都在竭力避免因缺貨而錯過交貨期，造成顧客滿意度下降，所以存貨積壓過大，不僅影響企業資金的正常周轉，而且會造成資金的浪費。

第四，電算化管理操作性不強。部分企業存貨管理雖實行了電算化，但人員素質不齊，操作水平有限，不能及時、準確地錄入、傳輸數據，可能會影響存貨核算的及時性以及準確性，造成賬面數據與實際庫存數量不符，并最終影響到公司決策。

可見，商品流通企業存貨管理現狀不容樂觀，要解決上述問題必須對商品流通企業存貨管理提出更多、更高的要求。

首先，完善內部控制，在存貨管理方面，要嚴格按照財務制度的規定來執行。其次，要做好崗位分工控制。應當建立崗位責任制度，管理存貨業務，明確各個部門和崗位的職責與權限，確保存貨業務相關的各個崗位能夠做到，相互分離、相互制約和相互監督。其次，建立健全授權批準控制制度，以明確審批人的權限責任，明確經辦人的權限范圍。最后，制訂存貨業務流程，并進行監督與檢查。對相關崗位和人員的設置情況，存貨業務授權批準制度的執行情況，存貨收發、保管制度的執行情況，存貨制度的執行情況，存貨會計制度的執行情況，進行定期檢查。

因此，與存貨管理的要求相適應的存貨計價方法的選擇也就顯得越發重要了。存貨計價方法的選擇可能會受存貨的不同特點影響，存貨的實物管理中，一般采用的方法是先進先出法，這是存貨內部管理的要求。但是，在同一批次購買的存貨比較時候，先進先出的管理模式，將增加存貨發出的工作量和復雜性，此時采用加權平均法就是最好的。對于不能互相替換的存貨項目以及為特定項目生產和存放的存貨，應當采用個別計價法。

（二）納稅籌劃的需要

存貨發出成本，一般通過影響企業的營業成本來影響企業的應稅收益，進而影響按收益計稅的所得稅。為耗用而儲存的存貨，其成本隨著存貨的耗用而轉入生產成本，并隨著所生產的產品的銷售轉化為銷售成本；為銷售而儲存的存貨，則在該存貨被銷售時直接轉化為銷售成本。在不同計價方法下，由于計算確定的存貨發出單位成本和存貨發出成本不同，對企業應稅收益的計算必然產生不同的影響，這就為企業進行存貨計價的稅收籌劃提供了可能。

雖然不論是采用先進先出法還是加權平均法，納稅人繳納稅款的金額都是一樣的，但納稅人選擇不同的存貨計價方法，在不同的納稅年度中反映的存貨成本是不同的，進而會影響該納稅年度的所得稅款分配，將更多的稅款轉移到以后年度繳納，起到了延期納稅的籌劃目標。不管企業采用何種方法對存貨進行計量，也不管企業何時購進貨物，其所有的存貨成本都會變為銷貨成本。因此，長期來看，企業無論采取何種計價方法，幾個會計期的存貨成本、銷貨成本、利潤、所得稅、現金流入量等都不會有差異。但是，在短期內，在物價不斷變化的環境下，不同的存貨計價方法將會得出不一樣的所得稅應繳額，因此，根據實際情況選擇合理的計價方法對存貨進行計量將可能產生避稅效應，從而減輕企業的稅負。

從減免稅優惠角度看，選擇計價方法應注意盡量使減免稅期間的存貨發出成本降到最低限度；從優惠稅率角度看，如果企業的應稅收益處于適用不同檔次的優惠稅率或處于適用優惠稅率和一般稅率的臨界點時，選擇計價方法應考慮能否把企業的應稅收益控制在優惠稅率范圍內。假如企業所處在的環境是在其所得稅免稅的時期，那么企業利潤越高，其免稅額就越大。在這個時候，企業應該采取先進先出法對存貨進行計量，從而促使企業存貨成本或者材料費用的本期分攤額下降，致使企業本期利潤擴大。相反，如果企業不處于免稅期，其應該采取稅負較少的存貨計價方法。

總之，在進貨價格處于一種不斷上升的趨勢時，企業所采取的計價方法對企業利潤的影響由高到低依次是：先進先出法、移動平均法、加權平均法。從而使得企業的稅負由重至輕依次是：先進先出法、移動平均法、加權平均法。因此，在選擇存貨計價方法的時候還應該充分結合稅法對存貨計價方法的規定。假如企業所處在的環境是在其所得稅免稅的時期，那么企業利潤越高，其免稅額就越大。在這個時候，企業應該采取先進先出法對存貨進行計量，從而促使企業存貨成本或者材料費用的本期分攤額下降，致使企業本期利潤擴大。相反，如果企業不是處在免稅期，其應該采取稅負較少的存貨計價方法。

《企業所得稅法》第十五條規定，企業各項存貨的使用或者銷售，其實際成本的計算方法可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法方法中選用一種。計價方法一經選用，不得隨意改變。如確需改變的應在下一納稅年度開始前報經稅務機關批準，否則，對應納稅所得稅額造成影響的稅務機關有權調整。

假設某批發零售企業為北方某市一上市企業，近幾年來，該企業積極落實財政部及證監會相關政策，建立起了齊備的財務管理制度，持續盈利，發展勢頭良好。因內部成本涉及公司的商業機密，本人采取參數法對先進先出法和加權平均法進行了下列對比分析（注：c為上年度存貨單位成本，p為上年度存貨售價，CPI1、CPI2分別為公司1、2月份的物價水平）（見表1）。

同理，在通貨緊縮的情況下，先進先出法的存貨計價方法對企業更加有利。

企業會計準則規定可供選擇的三種存貨計價方法各有其特點和不足之處。企業應根據所處的經濟環境及自身情況，進行充分的市場調研，對未來物價趨勢做出準確的判斷，選擇最有利于企業降低納稅負擔的存貨計價方法。那么商品流通企業應如何選擇合適的方法來對存貨進行計價，從會計信息真實性考慮首選的是個別計價法；從操作程序簡便性考慮，應選擇加權平均法較好；而從存貨管理需要及減輕企業稅負方面考慮則選擇先進先出法。而企業會計準則又規定企業在一個會計年度中一般只能選擇一種存貨計價方法，如需更改也要從下一年度開始。

綜上所述，商品流通企業存貨計價方法的選擇對企業本期利潤及企業稅負和業績評價等諸多方面都有較大影響，商品流通企業必須根據自身條件和存貨的特點慎重考慮選擇存貨計價方法。接下來，以江蘇國鑫物資有限公司為例，具體講述商品流通企業存貨計價方法的選擇與分析。

（三）對企業財務狀況、經營決策、經營成果的影響的要求

不同的存貨計價方法會直接影響期末存貨價值的確定和銷售成本的計算，進而對企業的利潤、稅收負擔、現金流量、財務比率等產生影響。在存貨價格有所波動的情況下，存貨計價方法選擇會帶來企業銷售毛利和凈收益額的增減變化，直接影響財務報表數字的可觀性，最后影響銀行和其他投資者對該公司的業績評價。另外，在不同企業之間進行經營業績的比較時，存貨計價方法的不同也將影響業績評價的可比性和正確性。

1.對企業財務狀況的影響的要求。資產、負債和所有者權益為企業的財務狀況三要素。企業的存貨價值通常通過資產負債表上的“存貨”項目來反映，“存貨”項目的金額反映的是企業期末存貨成本。企業會計準則規定企業應當采用先進先出法、加權平均法或個別計價法確定發出存貨的實際成本，而選擇計價方法的關鍵在于判斷本企業主要存貨的價格走勢。在主要存貨價格持續攀高的情況下，三種方法期末存貨價值從大到小依次為：先進先出法、個別計價法或加權平均法。同理，在主要存貨價格持續走低的情況下，順序相反。企業存貨計價方法的選擇對企業財務情況和盈虧情況都有著較大的影響。

第一，影響著企業損益的計算。前文已經提到過，不同的存貨計價方法將會使得企業期末存貨價值的不同，如果期末存貨價值過低，將會使得企業的當期收益減少；如果期末存貨價值過高，將會使得企業當期收益增加；同時，如果期初存貨價值過低，將會使得企業當期收益增加；如果期初存貨價值過高，將會使得企業當期收益減少。

第二，影響著企業資產負債表數據。存貨計價方法的不同可能會對資產負債表中的所有者權益、流動資產額等項目產生影響。例如：加權平均法下，本期銷售商品的單價和期末庫存商品的單價均采用同一個成本數據，均衡了物價變動對發出存貨和結存存貨的影響，利潤表和資產負債表上的相關存貨的單價相同，不會產生利潤表和資產負債表的相關存貨數據偏高和偏低的情況。

2.對企業經營決策的影響的要求。存貨計價方法的選擇會對企業部分財務指標（存貨周轉率、應收賬款周轉率、毛利率、凈利率等）產生影響進而影響企業的經營管理和業績評價。比如，在現今物價指數走高的經濟環境下，采用先進先出法則比較真實地反映了企業存貨的實際價值，庫存資金占用額度是最大的，存貨周轉率是最低的，但同時造成了利潤的高估，對企業經營者的業績評價來說，往往使得企業更加關注實現的利潤，而對利潤的形成欠缺深入的分析和客觀的評價。

3.對企業經營成果的影響的要求。收入、費用和利潤為企業的經營成果三要素，存貨計價方法的選擇對企業經營成果的影響主要通過利潤表中“營業成本”這一會計科目來反映。與此同時，營業成本的高低又會影響企業的稅前利潤，進而影響企業利稅，最終對企業留存利潤產生影響。利潤表中“營業成本”項目金額=期初存貨成本+本期購進存貨成本-期末存貨成本。一方面，期初存貨與當期利稅成反比例關系；另一方面，期末存貨與當期利稅成正比例關系。

不同的存貨計價方法會直接影響期末存貨價值的確定和銷售成本的計算，進而對企業的利潤、稅收負擔、現金流量、財務比率等產生影響。各類存貨計價方法對企業的一般財務影響又會因企業自身的特點及其所處的不同時期而產生差異。例如，在物價持續上漲的情況下，選擇合理的存貨計價方法，可以減輕企業的所得稅稅負。

參 考 文 獻

[1]張彥.論存貨的計價方法對企業會計核算的影響[J].經濟師.2010（9）

[2]葉英華.存貨的計價方法及對企業的影響[J].商業會計.2008（3）

[3]謝勇成.論如何加強商品流通企業存貨管理[J].中國鄉鎮企業會計.

2011（3）

[4]郭延孟.企業存貨計價方法的選擇與稅務籌劃探究[J].會計之友.2012（2）

[5]段云峰.淺議存貨發出計價方法的選擇[J].山西財政稅務專科學校學報.2009（6）