資產減值會計淺析

尹素榮

（鄂州職業大學經濟學院，湖北 鄂州 436099）

一、資產減值及資產減值會計概述

（一）資產減值及資產減值會計的含義

資產減值是指資產的可收回金額低于其賬面價值。資產減值會計(Assets Impairment Accounting)實際上是價值代替成本計量且將賬面金額大于價值的這部分確認為資產減值費用或損失，換言之就是資產未來可能流入企業的全部經濟利益低于該資產現有的賬面價值,而在會計上對資產的減值情況進行確認、計量和和披露的核算。

（二）資產減值的根基是實際成本原則

所謂實際成本原則也稱為歷史成本原則：是指企業對所發生的經濟活動進行計量時，都要以經濟業務事項實際發生時的取得成本或實際成本作為登記入賬的依據。實際成本原則優點：（1）實際成本是買賣雙方在市場上交易的結果，反映當時的市場價格，符合發生原則；（2）實際成本有原始憑證作依據，具備可驗證法；（3）實際成本數據易于取得，簡便易行；（4）實際成本計價無須經常調整賬目，可防止隨意改變會計記錄，維護會計信息的可靠性。但是它的缺點是：當物價波動較大或幣值不穩定時，實際成本就不能真實體現會計主體的財務狀況和經營業績，從而削弱會計信息的有用性，影響當前決策。

實際成本原則是資產減值的根基，是資產減值的依據，資產減值會計是建立在實際成本會計的基礎上的，沒有實際成本會計，資產減值會計就無從談起，其減值的變動因為沒有依據就無法計量。

二、資產減值準則自身及資產減值會計在實務操作中存在的問題及原因分析

（一）資產減值準則有待完善

我國為了進一步規范上市公司的行為，加快同國際會計準則的趨同，在2006年2月15日頒布了39項會計準則，其中第8項就是針對資產減值的準則。新準則充分借鑒了國際會計準則并結合我國的具體情況，它的實施對治理上市公司普遍存在的盈余管理，提高會計信息質量具有積極作用，但準則中的一些規定在實務運用中是否真的可行仍然是個值得探究的問題。

新資產減值會計準則的特點：

新準則明確了所有資產減值處理的一般適用原則，并對其具體規范的范圍做了進一步界定。準則規定，《企業會計準則第8號一資產減值》適用于固定資產、無形資產和對子公司、聯營公司和合營的投資以及除特別規定外的其他資產減值的處理，存貨、建造合同資產、生物資產和金融資產的減值，相關準則有特別規定的，從其規定。

1.明確了資產減值的具體計提時間，即會計期末。新準則規定企業應當在會計期末判斷資產是否存在可能發生減值的跡象。因企業合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試。明確了計提減值準備的時間是會計期末，包括會計中期期末。規范了計提的時間，避免了操作的隨意性，增加了公司間的可比性。

2.可收回金額的計量問題具有較強的可操作性。可收回金額的計量是資產減值會計的核心問題。新準則在借鑒國際會計準則的基礎上，再次引入了“公允價值”的概念。在確定可收回金額時，應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量現值兩者之間較高者確定。新的準則對公允價值、處置費用、預計未來現金流量現值(預計未來現金流量、折現率)都分別做了比較詳細的操作指南，便于實務操作。

3.已計提的資產減值準備不得轉回。新準則針對部分上市公司借資產減值進行利潤操縱的行為，規定固定資產、無形資產、在建工程等長期資產適用于新準則，其減值準備一經計提，在以后期間不得轉回；流動資產的減值準備適用于特定準則。從而杜絕了企業通過長期資產進行利潤操縱的可能性。

4.取消了商譽直線攤銷，采用公允價值法。企業合并形成的商譽，每年至少進行一次減值測試，并結合相關資產組和資產組組合進行測試。只要存在活躍市場，存在公平價值，就可以采用公允價值，但同時應停止采用歷史成本法。

（二）資產減值準則實施受相關環境制約

相關環境制約資產減值準則的實施主要是：我國企業資產減值相關的內部控制制度形同虛設，計提的內部各環節如審核及審批等都是由一班人馬來完成的，監管缺位等現象帶有普遍性。公司治理結構差強人意，資產減值會計政策其目的是提高會計信息質量，為會計報表使用人提供更加真實客觀的有價值的信息，而要較好地達到這一目的就要建立完善的公司治理結構。資產減值會計僅僅是提供了提高會計信息質量的方法,然而它不能完全保證企業管理當局不濫用其中的職業判斷。解決企業和其會計人員濫用職業判斷的一個方法就是,強制企業披露有關估計和判斷的信息。

（三）新準則中對資產減值的轉回規定

新準則中對資產減值的規定體現為，為了防止有些公司以資產減值為叫口人為操縱公司利潤的做法，規定了企業的在建工程及固定資產等適用新準則的規定，涉及到相關的資產減值準備一旦計提，在以后就不得轉回的做法；從而杜絕了公司通過計提資產減值準備進行操縱利潤的行為，然而從會計的視野看該做法欠妥且缺乏理論上的依據及可操作性。不能真實反映企業的現實資產狀況，也違背了資產差值準備的計提的目的，不能滿足會計信息相關性的要求，更不能真實反映企業資產價值情況。例如：2009甲企業有一項固定資產項目300萬元，2010年該項目可收回的金額是260萬元，該企業計提了固定資產減值準備40萬元即2010年末該筆經濟業務的會計處理為：

假設2011年此項固定資產可收回的公允價值為280萬元，而此時該固定資產的賬面價值還是表現為260萬元，這個時候的該項資產公允價值與其賬面價值及歷史成本價各不相等。這種處理方式沒有真實反映該項資產的價值，僅僅是符合謹慎性的要求而已。如果該項固定資產2012年處置獲得290萬元，根據會計制度規定處理要求，處置時減值準備要同時轉回來，沖減企業當期成本的同時且還增加了企業的利潤總額。客觀看有其兩面性：一是企業在處置這筆資產實際獲取的高額利潤是無法控制的，二是起到防止企業操縱利潤的作用。

三、完善資產減值會計的應對措施

（一）完善資產減值準備相關財務會計制度及準則，減少企業操縱利潤的機會

第一,盡量減少準則制度中模糊的概念及可自由選擇的會計程序和方法，壓縮企業對會計政策的選擇范圍；第二，嚴格披露要求，如有必要強制企業披露相關資產減值的明細表，便于投資者等信息的使用人能更加清晰地掌握該項資產減值準備對企業利潤的影響程序。

（二）加強資產差值信息的披露

企業（特別是上市公司）應根據自己企業資產的實際情況實行不同的信息披露制度，對于重要性的資產差值準備要詳盡客觀公正的披露其信息，如該項資產的實際環境及其情況、處理的標準和依據及以后年度該項資產的變化情況等。提高其信息披露的透明度，完善各項體系。

（三）加強財會人員的專業培訓，提高其專業素養

加強對各企業單位會計人員的后續教育工作，以提高他們的專業修養。作為一名稱職的會計人既要對自己的專業非常通曉，能夠嫻熟地完成好本職工作的同時，又要以原始憑證為依據實事求是地處理好相關的各項經濟業務。然而在各企業單位實際財務工作中，受各種原因的左右影響了財務工作者對外提供的財會信息質量，如集團利益驅動、或財會工作者本身職業能力等諸多因素的影響導致其所提供的財務信息質量下降，不能客觀地反映企業的財務狀況及盈利情況等。所以加強財會人員的專業培訓，提高其專業素養是當前形勢下迫在眉睫的一件大事。

（四）財務報表的審計工作要進一步提高

特別是對上市公司的財務報表審計更要加強規范。對各項資產減值準備的計提過高或不提等各種情況，作為接受審計委托的會計師事務所應該向被審計的企業提出意見，責令其改正；如果被審計的企業不接受此建議的話，作為會計師事務所應在出具的審計報告中加以說明事項，明確各自責任，便于保護公眾等各方投資人的利益。而作為第三方審計的中介機構會計師事務所來說，肩負著不可替代的作用，主要表現在以下幾個方面：CPA是企業經營成果及財務狀況的鑒證者，因為CPA審核鑒證的財務報表具有法律效力，所以說會計師事務所相當于經濟法庭的作用；CPA是企業財務管理的評價者，作為CPA來說，因為財務會計準則及制度就是法律條文，用來評價企業的財務會計處理是否合法合規，所以說CPA相當于經濟裁判；CPA是投資者的維護人，因為作為CPA來說對照財務制度及準則的相關要求來出具客觀公正的審計報告是其職責，所以也稱CPA是經濟衛士。

綜上所述，資產差值準備會計既有理論基礎，又有其確認計量至信息的披露等都有非常明確的規范性及較強的可操作性。而新準則的出臺更加快了我國會計國際化改革的進程。企業資產差值準備的計提會計處理，客觀反映了企業的資產計量實況，防止實際虧損企業虛增利潤及資產信息不實等問題，從制度上保證提供真實可靠的資產負債表和利潤表等財務信息。

[1]財政部《企業會計準則2006》[J].中國財政經濟出版社(北京)，2006年第1版.

[2]財政部《企業會計準則一應用指南2006》[J].中國財政經濟出版社(北京)，2006年11月第1版.

[3]財政部會計準則委員會編，課題主持人:劉玉廷，戴德明，夏大慰:《會計準則研究文庫—減值會計》[J].大連出版社(大連)，2005年12月第1版.

[4]財政部財政科學研究所:王建新，王璐，郭占春.《資產減值:國際比較研究》[J].中國總會計師，2005年第9期.

[5]黃世忠.《資產減值準則差異比較及政策建議》[J].會計研究，2005年第1期.

[6]戴德明等.《資產減值會計計量問題研究》[J].會計研究，2005年第7期.

[7]陳敏.《資產減值新舊會計規范的利弊分析》[J].財會月刊，2006年第7期.