內(nèi)部控制有效性的影響因素分析

林淑萍

（云南民族大學(xué)，云南 昆明650031）

一、定義

我國(guó)《內(nèi)部控制基本規(guī)范》參照1992年COSO委員會(huì)對(duì)內(nèi)控的定義，根據(jù)中國(guó)國(guó)情，對(duì)內(nèi)部控制定義：內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和全體員工實(shí)施的，旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)（合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告、經(jīng)營(yíng)和戰(zhàn)略）的過(guò)程。

二、內(nèi)部控制制度立法的發(fā)展回顧和研究現(xiàn)狀

美國(guó)作為現(xiàn)代內(nèi)部控制的發(fā)源地，對(duì)內(nèi)部控制有較成熟的理論研究和立法規(guī)定。先后經(jīng)歷了內(nèi)部牽制、制度、結(jié)構(gòu)、整合框架階段。我國(guó)內(nèi)控經(jīng)歷大體可分為了初級(jí)階段和發(fā)展階段。在初級(jí)階段的成果大致有：1996年《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)準(zhǔn)則》；1997年《加強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則》；1999年《保險(xiǎn)公司內(nèi)部控制制度建設(shè)指導(dǎo)原則》和《關(guān)于上市公司做好各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等有關(guān)事項(xiàng)的通知》。發(fā)展階段的立法有：2001年《證券公司內(nèi)部控制指引》并在2003年對(duì)其進(jìn)行了修正。2006年《壽險(xiǎn)公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)辦法（試行）》；2006年《上海證券交易上市公司內(nèi)部控制指引》和《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》；2008年《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，2010年頒布了《配套指引》，并從2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自第二年起擴(kuò)大到在滬、深證券交易所主板上市的公司施行。加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制已成為未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)，對(duì)內(nèi)控有效性議題研究也正在我國(guó)蓬勃興起。

國(guó)外現(xiàn)有文獻(xiàn)研究得出影響內(nèi)部控制有效性的因素大致有審計(jì)委員會(huì)效率、公司財(cái)務(wù)狀況、上市年限、治理結(jié)構(gòu)、高管薪酬，企業(yè)性質(zhì)、規(guī)模，外部審計(jì)特征等。相對(duì)國(guó)外，國(guó)內(nèi)內(nèi)部控制理論研究起步較晚，但成果還是較豐富的。程曉陵，王懷明（2008）用實(shí)證得出相關(guān)結(jié)論有：年終股東大會(huì)出席率、管理層的誠(chéng)信和道德價(jià)值觀念與公司內(nèi)部控制有效性顯著正相關(guān);管理者的風(fēng)險(xiǎn)偏好與內(nèi)部控制有效性呈顯著的U型關(guān)系等。魯清仿（2009）通過(guò)實(shí)證研究得出企業(yè)的規(guī)模越大，內(nèi)部控制出現(xiàn)重大缺陷的可能性越低，但李育紅（2010）得出相反結(jié)論。蔡叢光（2010）實(shí)證發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷與公司業(yè)務(wù)復(fù)雜程度正相關(guān)。張穎，鄭洪濤（2010）實(shí)證發(fā)現(xiàn)處在成熟期的企業(yè)的內(nèi)部控制越好。張旺峰等（2011）發(fā)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)收費(fèi)與企業(yè)的內(nèi)部控制質(zhì)量之間存在著不顯著的負(fù)相關(guān)性。劉思宇（2012）認(rèn)為內(nèi)審?fù)獠炕瘜?duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性有積極影響，也有一定的消極影響。劉啟亮等（2012）研究發(fā)現(xiàn)：上市公司所在地區(qū)的市場(chǎng)化程度越高，內(nèi)部控制質(zhì)量越高。

三、內(nèi)部控制有效性的影響因素

本文綜合前人的研究成果，認(rèn)為內(nèi)部控制有效性的影響因素主要有一下幾點(diǎn)：

（一）機(jī)構(gòu)投資者與內(nèi)部控制有效性正相關(guān)

機(jī)構(gòu)投資者具有投資能力強(qiáng)、更專業(yè)、經(jīng)驗(yàn)豐富使其有較強(qiáng)的獲取信息的能力等特點(diǎn)，能通過(guò)監(jiān)督上市公司管理者行為來(lái)影響上市公司的內(nèi)部控制。本文認(rèn)為有機(jī)構(gòu)估投資者的公司內(nèi)部控制會(huì)更有效。同時(shí)也區(qū)分不同性質(zhì)的機(jī)構(gòu)投資者對(duì)內(nèi)控的不同影響程度。而只有那些持股數(shù)量很大且長(zhǎng)期持有的機(jī)構(gòu)，他們與企業(yè)沒(méi)有任何商業(yè)關(guān)系和利益沖突，對(duì)內(nèi)部控制才有顯著正面影響。

（二）高管薪酬對(duì)內(nèi)部控制有效性具有顯著正向影響

基于代理理論，高管越被激勵(lì)（薪酬越高），高管越有動(dòng)力去建設(shè)和維護(hù)并實(shí)施好內(nèi)部控制，處于長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展，更愿意為公司效勞，和股東分享真正的經(jīng)營(yíng)成果，而非賬面表面虛假的成果。良好的內(nèi)控又促進(jìn)績(jī)效的增長(zhǎng)，對(duì)高管的聲譽(yù)也具有積極作用，高管更愿意為維護(hù)良好的聲譽(yù)而維護(hù)內(nèi)控的實(shí)施。

（三）公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制有一定的影響，但不顯著

理論上，治理結(jié)構(gòu)是為解決代理問(wèn)題而存在的治理機(jī)制，具有監(jiān)督作用。越完善的治理結(jié)構(gòu)，公司內(nèi)部控制越有效。但實(shí)踐中，目前絕大上市公司的治理結(jié)構(gòu)都滿足了證監(jiān)會(huì)規(guī)定的最低要求。但有些上市公司的治理結(jié)構(gòu)只是形式上而非實(shí)質(zhì)上的“更完善”，比如董事會(huì)規(guī)模很大，但是對(duì)重要事項(xiàng)卻總是由大股東說(shuō)了算，又或是設(shè)立的審計(jì)委員會(huì)監(jiān)督力度不夠，勝任能力不足，都不會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的有效實(shí)施有正面的影響。

（四）公司特征與內(nèi)部控制也有一定的相關(guān)性

1.規(guī)模大的公司有資本投入內(nèi)控的建設(shè)與實(shí)施；

2.處于成長(zhǎng)階段的公司，由于快速增長(zhǎng)，內(nèi)控的建設(shè)跟不上相應(yīng)企業(yè)的快速發(fā)展，以致內(nèi)控往往存在較大的漏洞，所以處于成熟階段的公司的內(nèi)控相對(duì)成長(zhǎng)期的內(nèi)控較好；

3.風(fēng)險(xiǎn)水平高的公司內(nèi)部控制越薄弱；

4.業(yè)務(wù)越復(fù)雜，內(nèi)部控制建設(shè)越困難，內(nèi)部控制越薄弱；

5.盈利能力越強(qiáng)，內(nèi)部控制建設(shè)越有保障，內(nèi)控越好。

以上特征與內(nèi)部控制的關(guān)系也并非絕對(duì)，比如企業(yè)建立內(nèi)部控制系統(tǒng)都會(huì)受到資源的限制問(wèn)題，因此，要根據(jù)成本效益原則建立相應(yīng)的內(nèi)控制度，因此小規(guī)模的公司雖然沒(méi)有規(guī)范的內(nèi)部控制程序，也并不一定代表其內(nèi)部控制無(wú)效。

（五）優(yōu)秀的企業(yè)文化有利于內(nèi)部控制的有效實(shí)施

內(nèi)部控制制度的有效性主要取決于設(shè)計(jì)的有效性以及運(yùn)行實(shí)施的有效性。內(nèi)部控制包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通以及內(nèi)部監(jiān)督五要素。其中內(nèi)部環(huán)境是基礎(chǔ)，而內(nèi)部環(huán)境要素又包括組織構(gòu)架、權(quán)利和責(zé)任分配、管理哲學(xué)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格與戰(zhàn)略發(fā)展、人力資源政策和實(shí)務(wù)、企業(yè)文化與溝通、社會(huì)責(zé)任，各要素之間相互交而非獨(dú)立。企業(yè)文化涉及企業(yè)成員的誠(chéng)信與道德觀。一個(gè)沒(méi)有誠(chéng)信與道德的企業(yè)，必定是一盤(pán)散沙，設(shè)計(jì)再好的內(nèi)部控制也無(wú)法得到實(shí)施。

（六）市場(chǎng)化程度也能在一定程度上反應(yīng)內(nèi)部控制建設(shè)與實(shí)施的程度

市場(chǎng)化程度越高，政府干預(yù)越少，市場(chǎng)機(jī)制越完善，企業(yè)間的自由競(jìng)爭(zhēng)越充分，為了能在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)上占據(jù)一席之地，企業(yè)必須不斷完善自身的建設(shè)，往往建立完善的內(nèi)部控制并監(jiān)督其實(shí)施。

四、結(jié)論

內(nèi)部控制的有效性因素攘括企業(yè)的方方面面，包括硬環(huán)境和軟環(huán)境，需要企業(yè)全員的參與與努力。古人云：“有控則強(qiáng)、失控則弱；無(wú)控則亂，不控則敗?！眱?nèi)部控制的有效性有利于企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，在激烈的競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)站足一席之地，也利于資本市場(chǎng)更加有效地運(yùn)行。同時(shí)有效的內(nèi)部控制只能合理保證企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而非絕對(duì)保證。

[1]林斌，李萬(wàn)福，王林堅(jiān)，舒?zhèn)?內(nèi)部控制的影響因素及經(jīng)濟(jì)后果研究——國(guó)外內(nèi)部控制實(shí)證文獻(xiàn)評(píng)述[J].井岡山大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2010（5）：46-56.

[2]敖冰星.內(nèi)部控制的形成與發(fā)展——以董事的內(nèi)部控制職責(zé)為中心[D].上海：復(fù)旦大學(xué)，2012.