企業研究開發費用加計扣除的探討

■牟晶晶 山東省商業集團有限公司

企業研究開發費用加計扣除的探討

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我國研究開發費用加計扣除政策的出現已近15年，隨著這項政策不斷完善、變化，大多數人對這項政策仍然不能全面、準確的把握，影響了加計扣除優惠的享受。本文基于目前的法律法規和工作實踐對研究開發費用加計扣除進行了初步的探討。

加計扣除 創新 研究開發費

一、研究開發費加計扣除的基本含義

《企業所得稅法實施條例》第九十五條規定：“研究開發費用的加計扣除，是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷”。

顧名思義，研究開發費用就是研究開發活動所發生的費用。所稱研究開發活動是指企業為獲得科學與技術（不包括人文、社會科學）新知識，創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品（服務）而持續進行的具有明確目標的研究開發活動。企業通過該活動取得的有價值的成果，對本地區相關行業的技術、工藝領先具有推動作用，不包括企業產品（服務）的常規性升級或對公開的科研成果直接應用等活動。

上述政策字里行間突出了“創新”二字，沿用舊技術不行、走老路子不行、使用公開科技成果不行、常規性升級不行。可見，研究開發活動可分成兩大類：一類是發明創造，它是實質性的改進技術，工藝，運用科學技術新知識，從無到有；另一類是技術改造，它是利用利用現有的技術，進行集成，加工，消化，也叫二次開發。而如果只是技術升級，或公開技術的推廣不屬于研發活動。

二、研究開發費用加計扣除的適用條件

1.適用對象的限制：財務核算健全并能準確歸集研究開發費用的居民企業。

2.研究開發活動的限制：僅限于《國家重點支持的高新技術領域》和《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2007年度）》所規定的項目。

3.可以加計扣除的研發費用范圍：（1）新產品設計費、新工藝規程制定費以及與研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費。（2）從事研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。（3）在職直接從事研發活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼。自2013年1月1日起，企業依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規定的范圍和標準為在職直接從事研發活動人員繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金。（4）專門用于研發活動的儀器、設備的折舊費或租賃費。自2013年1月1日起，專門用于研發活動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用。（5）專門用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用。（6）專門用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費。自2013年1月1日起，不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費。（7）勘探開發技術的現場試驗費。（8）研發成果的論證、評審、驗收費用、鑒定費用。

研究開發活動一般為自主研發，另外還有委托研發、合作研發、集團集中研發三種特殊方式。對合作開發項目，由合作各方就自身承擔的研發費用分別按照規定計算加計扣除。對委托開發的研發費用，由委托方按照規定計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。對企業集團集中研發項目，其實際發生的研發費用可以按照合理的分攤方法在受益集團成員公司間進行分攤。

三、研究開發費用加計扣除的程序

1.需要提報的基本資料：參見國稅發[2008]116號第十一條及當地稅務機關要求。

2.是否需要外部立項？國家未明確要求提供外部立項證明文件，但魯地稅發[2009]16號文規定，企業申請研發費用加計扣除時，應同時提供省及省以上經貿、科技相關部門文件、計劃或建議書。

3.研發費用加計扣除需要經稅務部門批準嗎？研究開發費的加計扣除，屬于備案類事項，納稅人應在年度企業所得稅匯算清繳申報前，提供資料到主管稅務機關辦理備案手續后才可享受。

4.稅務機關對研發項目有異議的情況的處理：可要求企業提供地市級（含）以上政府科技部門出具的研究開發項目鑒定意見書。

5.是否需要出具鑒證報告？財稅[2013]70號文規定企業可以聘請具有資質的會計師事務所或稅務師事務所，出具當年可加計扣除研發費用專項審計報告或鑒證報告。實際中，以當地稅務機關要求為準。

6.備案時間要求：目前國家級的稅收文件沒有對備案資料的時間作出明確規定。實際中，以匯算清繳結束時間即5月31日為備案的最后截止日期。但魯地稅發[2009]16號文規定備案截止到2月29日。

四、企業注意事項

1.會計科目的設置。稅法規定，企業享受研究開發費用加計扣除必須對研發開發費用實行專賬管理。目前，滿足稅務機關專賬管理的會計核算模式有：執行企業會計制度的企業可在“管理費用”科目下專設“研究開發費用”二級科目，在“研究開發費用”二級科目下按照研究開發項目和費用種類分別核算；執行新會計準則的企業應在成本類會計科目中專設“研發支出”科目，在“研發支出”科目下專設“費用化支出”和“資本化支出”二級科目，按照研究開發項目和費用種類分別核算。

2.研發合同的簽訂。（1）研發成果的所有權歸屬：只有研發成果的所有權歸企業，或歸雙方共有，企業才能享受加計扣除。（2）合同總金額與項目進度、付款進度：實際工作中，稅務機關要求只有實際發生的研發費用才能加計扣除，要對比研發費用發票金額與合同金額、合同約定進度、付款金額，以確定實際發生的研發費用。（3）合同中所含設備價款：在實際執行中，稅務機關認為，委托研發項目合同金額既包括研發支出金額，也有可能包括受托方向委托方移送的設備價款，而設備不是研發支出，需在研發費用中加以剔除。提醒企業將受托方移交設備清單加到備案資料中。（4）項目起止時間：合同約定了項目的起止時間，企業注意不能將早于項目開始時間的費用納入歸集范圍，否則極易被稅務機關認為企業人為加大研發費用，惡意享受稅收優惠。

3.委托研發項目可加計扣除研發費用歸集表：（1）可加計扣除的研發費用并不是受托單位向企業開具發票的金額，應將其中包含受托單位提供研發服務所實現的利潤和稅金剔除；（2）若受托研發單位為事業單位，人工費用中只能填寫獎金或補貼，而不填工資，因工資納入預算管理。