淺議事業單位新舊會計準則的異同

汪根平

為進一步提升規范事業單位的會計信息質量，規范其會計核算，我國財政部在《事業單位會計制度》（征求意見稿）的基礎上頒布了自2013年1月1日起施行的新《事業單位會計準則》，財政部1997年頒發的《事業行政單位預算會計制度》同時廢止。新事業單位會計準則的誕生是我國政府會計領域改革步入新的歷史發展時期的重要標志，它順應了事業單位會計準則與企業會計準則逐步趨同的大趨勢，事業單位有必要深入學習新會計準則的具體變化及其與企業會計制度的相同之處，以切實領會新會計準則的指導精神。

一、事業單位會計準則與企業會計準則的相同點

（一）相同的準則制定依據

《事業單位會計準則》第一條規定，“為了規范事業單位的會計核算，保證會計信息質量，根據《中華人民共和國會計法》、《事業單位會計準則》和《事業單位財務規則》，制定本制度。”《企業會計準則——基本準則》第一條中也有與此類似的表述。可見，兩個準則的制定依據都是《會計法》。

（二）都體現了決策有用觀與受托責任觀的統一

目前理論界普遍存在財務報告目標有兩種觀點，一是決策有用觀，一是受托責任觀。事業單位會計準則較好地實現了這兩種看似不相容觀點的有機統一，因為它既要為財務報告使用者進行經濟及社會決策服務，又要全面反映單位履行受托責任的情況。同樣，企業會計準則（基本準則）也很好地將這兩種觀點合二為一，它所要求的財務報告目標既要對企業管理層履行受托責任的情況有所反映，也要符合投資者等利益相關者的現實需要。

（三）在相應會計準則體系中的地位相同

我國行業單位會計制度繁多，因而缺乏統一的框架與概念基礎。事業單位會計準則正好彌補了這個缺陷，它在事業單位會計準則體系中發揮著統馭的作用，是事業單位及各行業制定具體會計制度的主要依據。《企業會計準則——基本準則》在整個企業會計準則體系中同樣具有統籌作用，是該體系各構成部分（企業會計準則應用指南及解釋、具體準則等）的概念基礎。

二、新舊事業單位會計準則的差異分析

（一）會計準則制定的目的性更強

保障秩序、規范特定主體特定行為的合規性、滿足行為預期是設置規章制度的主要目的。相比舊版《事業單位會計準則》的設定目的，新準則的目的性更強且更為具體。我國會計準則體系從上往下分別是會計法、會計準則、會計制度，而會計制度應當符合前兩者的基本思想，制定的根本目的在于保證會計信息質量規范會計行為。上面提到的《事業單位會計準則》第一條規定表明新會計準則的制定是有法可依的，且會計法是我國會計準則體系中的根本大法，其重要地位毋庸置疑，事業單位新會計準則制定的目的即是為了保障會計信息質量規范會計核算行為。

（二）會計報告體系得到進一步規范

所有事業單位的會計核算工作的結點是提供全面反映單位經營活動與預算執行情況的財務會計報告體系，該體系從舊版到新版會計準則的發展過程是一個會計報告體系逐步建立與完善的過程。舊版并未對事業單位會計報告體系的組成部分做出具體規定，只是在其“報表的編審”部分中規定“事業單位的報表主要包含資產負債表、收入支出表、附表、附注、專項資金收支情況編報表，沒有形成體系。而新版會計準則在其財務報告分則中規定，“事業單位財務報表由會計報表及其附注構成。會計報表至少應當包括資產負債表、收入支出表或者收入費用表、財政補助收入支出表。”可見，事業單位的會計報告體系進一步得到了規范。

（三）會計核算目的存在重大轉變

舊版會計準則明確規定事業單位的會計核算工作及財務會計報告僅僅服務于政府和預算管理，范圍較為狹窄。新版會計準則充分考慮到了這個問題并在新版準則中有所體現，“財務會計報告是反映事業單位某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的事業成果、預算執行等會計信息的文件。財務報表是對事業單位財務狀況、事業成果、預算執行情況等的結構性表述。”新版中對于會計報表的界定表明：作為獨立法人，事業單位應以特定報表內容來全面反映單位的資金運營情況，其提供的報表服務不僅限于政府，更要充分考慮其他利益相關者的需求。從新舊會計準則關于事業單位會計報表的表述來看，事業單位的會計核算目的發生了重大轉變。

（四）會計科目反映政府受托責任的程度有所不同

新舊事業單位會計準則在會計科目的數量上并無差異，但在會計科目的名稱及分類變化上，新會計準則更加注重反映政府的受托責任，更加關注會計信息的真實有效性，督促事業單位將精力更多地投向資產價值管理，準確核算政府投入，真實反映單位收支的詳細情況。具體表現在以下方面：

一是資產類科目更加關注資產價值管理。資產的真實價值并未在舊版會計準則的資產類科目中得到反映，許多文物文化資產根本沒有入賬或者只是賬外入賬，無人監管，部門在建工程所受到的會計監督力度低，固定資產與無形資產等沒有計提折舊與攤銷。事業單位資產類會計科目在舊版的基礎上新增了在建工程、文物文化資產、零余額賬戶用款額度、待處置資產損益、財政應返還額度、累計折舊、累計攤銷等會計科目，更加重視資產價值管理，切實保障資產的完整性與安全性，能夠真實反映單位資產的具體情況。

二是負債類科目明確體現了單位應當承擔的現時義務。舊版準則規定事業單位一般運用收付實現制，而新會計準則規定“事業單位可采用收付實現制進行會計核算，但部分事項也可用權責發生制，部分行業可在行業事業單位會計制度中采用權責發生制。”新準則在舊準則的基礎上新增了長期應付款、長期貸款、應付職工薪酬等會計科目，從整體上反映了事業單位所應當履行的現時義務，方便利益相關者做出合理的經濟決策。

三是凈資產類科目進一步細化了事業單位非財政資金與財政資金的核算，加強了政府資金使用的謹慎性。相比舊版會計準則，新會計準則減少了結余分配科目，新增了財政撥款結余（結轉）、非財政撥款結余等科目，并規定財政撥款結余應退回財政或結轉下年，而不能參加結余分配。這樣一來，政府財政資金的使用效率大大提升，政府對社會公共事業發展所提供的項目支出資金的結余與使用情況得到了清晰反映，便于有關各方更好地監督財政資金的運轉情況。為了減少國有資產流失，新準則在舊版固定基金科目的基礎上下設了固定資產、無形資產、在建工程、資產折耗、文物文化資產這5個明細科目，以便清晰反映基金凈值，完整核算并監督事業單位長期資產的資金占用情況。

四是收入類科目著重體現了事業單位一般性資金的來源情況。新會計準則相比舊版本減少了撥入專款（用于指定用途的專款專用項目資金）會計科目。依據《采購法》有關規定，事業單位所有專項采購項目原則上都應通過政府采購完成，由國庫集中支付方式（財政授權支付、財政直接支付等）完成撥入專款采購業務。這樣一來可以在對采購資金加強監督的同時，使采購過程中滋生的腐敗現象大大減少。

[1]財政部.事業單位會計制度[S].財預字[1997]288號，1998-02-06.

[2]財政部.事業單位會計制度（征求意見稿）[S].財辦會[2012]4號，2012-02-15.